6.4. Оформление результатов инвентаризации

Результаты проведенной инвентаризации обобщаются в Ведомости расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092). В ней фиксируются установленные в ходе проведения инвентаризации расхождения данных фактического наличия финансовых и нефинансовых активов с данными бухгалтерского учета, а также выявленные излишки и недостачи по каждому объекту учета в количественном и суммовом выражении. Эти расхождения отражаются на счетах бюджетного учета следующим образом (п. 3 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете):

а) излишки имущества принимаются к учету в порядке, установленном Инструкцией N 148н;

б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на расходы, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются порядке, утвержденном Инструкцией N 148н.

6.5. Отражение в бюджетном учете выявленных при инвентаризации недостач

Рассмотрим порядок отражения в бюджетном учете сумм выявленных в ходе инвентаризации недостач на примере недостачи основных средств.

В бюджетном учете для отражения операций по недостачам основных средств предназначен счет 1(2) 209 01 000 "Расчеты по недостачам основных средств". Использование данного счета для отражения операций, связанных с хищениями, не зависит от того, учитывалось похищенное имущество на балансе или за балансом (п. 170, 263 Инструкции N 148н).

Определяя размер ущерба, причиненного в результате недостачи основного средства, следует исходить из рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба (п. 170 Инструкции N 148н).

Виновный в недостаче установлен. Виновным в недостаче может являться как работник учреждения, так и иное стороннее лицо. С лица, ответственного за сохранность недостающего (похищенного) имущества, в обязательном порядке берется письменное объяснение. В случае отказа (или уклонения) работника от предоставления объяснения составляется соответствующий акт.

С работника, признавшего свою вину, производится взыскание причиненного ущерба. Согласно ст. 248 ТК РФ если сумма ущерба не превышает средний месячный заработок, то взыскание производится по распоряжению работодателя в течение месяца со дня окончательного установления размера такого ущерба. Если же сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его средний месячный заработок либо работник не согласен добровольно возместить причиненный работодателю ущерб, а также в случае, когда истек месячный срок, в течение которого должна была быть взыскана сумма ущерба, взыскание может осуществляться только по суду.

В бюджетном учете операции по возмещению суммы ущерба отразятся следующими проводками:

- выявлена недостача движимого основного средства в результате похищения: Дебет 1(2) 209 01 560 / Кредит 1(2) 401 01 172;

- списано похищенное движимое основное средство: Дебет 1(2) 104 хх 410, 1(2) 401 01 172 / Кредит 1(2) 101 хх 410 (списание основного средства стоимостью до 3 000 руб. включительно отражается по Кредиту 21);

- возмещен ущерб, причиненный виновным лицом: Дебет 1(2) 201 04 510 / Кредит 1(2) 209 01 660.

Если работник, который дал письменное обязательство о добровольном возмещении ущерба, но отказался его возмещать, увольняется, непогашенная задолженность взыскивается с него в судебном порядке.

С согласия работодателя работник может передать ему для возмещения причиненного ущерба равноценное имущество.

По распоряжению работодателя сумма ущерба может быть удержана из зарплаты виновного работника (Письмо Государственной инспекции труда в г. Санкт-Петербурге от 17.03.2010 N 10-1989-ИСХ), однако стоит учитывать, что общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, - 50% заработной платы, причитающейся работнику (ст. 138 ТК РФ). При этом суммы удержаний исчисляются из доходов работника, за вычетом налога на доходы физических лиц (НДФЛ) (ст. 99 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве").

Пример.

В июне 2010 г. в ходе проведения инвентаризации была выявлена недостача настольной лампы стоимостью 1 100 руб., приобретенной за счет бюджетных средств. Виновным в ее хищении является работник учреждения. По распоряжению работодателя сумма ущерба будет удержана из его зарплаты, которая составляет 7 000 руб. (сумма приведена за минусом НДФЛ). Рыночная стоимость лампы равна 1 250 руб.

В бухгалтерском учете операции по возврату суммы недостачи отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена задолженность по выявленной недостаче (рыночная стоимость лампы)	1 209 01 560	1 401 01 172	1 250
Списана лампа, недостача которой выявлена в ходе инвентаризации		21	1 100
Удержана сумма ущерба из заработной платы работника	1 302 01 830	1 304 03 730	1 250*
Зачтена часть зарплаты в счет погашения задолженности	1 304 03 830	1 209 01 660	1 250
* В данном случае сумма ущерба будет полностью удержана, так как она не превышает максимально допустимую сумму (1 400 руб.), которая может быть удержана из зарплаты работника.

Виновные лица не установлены. Если по результатам инвентаризации, а также в ходе работы специально созданной в учреждении комиссии виновные лица установлены не были, дело передается в суд. Также передаются в суд материалы, оформленные на предположительно виновных лиц, для предъявления гражданского иска либо возбуждения уголовного дела в установленном порядке.

Во время судебного производства суммы хищений (недостач) числятся на балансе учреждения на счете 1(2) 209 01 560 "Увеличение дебиторской задолженности по недостачам основных средств".

В случае когда виновные лица судом не установлены либо виновными были признаны иные лица, суммы ущерба, числящиеся на балансе, списываются: Дебет 1(2) 401 01 172 / Кредит 1(2) 209 01 660 (п. 172 Инструкции N 148н). Аналогичной бухгалтерской проводкой отражаются суммы ущерба, списанные с баланса, в связи с возмещением такого ущерба виновными лицами в натуральной форме (п. 172 Инструкции N 148н).

Если согласно законодательству РФ следствие по делу о хищении имущества закрыто ввиду неустановления виновного лица, величина нанесенного учреждению ущерба также списывается с баланса с отражением в бюджетном учете следующей бухгалтерской записью: Дебет 1(2) 401 01 173 / Кредит 1(2) 209 01 660.

Аналогичным образом отражается в бюджетном учете операция по списанию с баланса суммы ущерба в связи с признанием виновного лица неплатежеспособным. Одновременно с этим сумма недостачи, списанная с баланса в связи с неплатежеспособностью должника, отражается на забалансовом счете 04 "Списанная задолженность неплатежеспособных дебиторов" (п. 263 Инструкции N 148н) и учитывается на нем в течение пяти лет для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должников. Когда процедура взыскания задолженности с дебиторов возобновляется либо от них поступают средства в погашение задолженности, на дату возобновления взыскания или на дату администрирования указанных поступлений осуществляется списание такой задолженности с забалансового учета.

К сведению: под неплатежеспособностью должника понимается прекращение исполнения им части денежных обязательств или обязанностей по уплате обязательных платежей, вызванное недостаточностью денежных средств. При этом недостаточность денежных средств предполагается, если не доказано иное (ст. 2 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)").

Пример.

В бюджетном учреждении в конце года был украден сканер стоимостью 2 000 руб., приобретенный за счет бюджетных средств. По заявлению директора учреждения начато расследование обстоятельств хищения данного имущества, устанавливаются виновные лица. В ходе оперативно-следственных действий правоохранительных органов выявлено лицо, виновное в хищении сканера. Гражданин признал свою вину, но суд объявил его неплатежеспособным (гражданин является безработным и не имеет имущества, которое могло бы выступить в качестве залога).

По истечении 5 лет имущественное положение должника не изменилось. На момент обнаружения недостачи рыночная цена сканера составляла 3 000 руб.

В бухгалтерском учете операции по списанию стоимости похищенного сканера будут отражены следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена дебиторская задолженность должника по возмещению рыночной стоимости похищенного сканера	1 209 01 560	1 401 01 172	3 000
Списана стоимость сканера с забалансового учета		21	2 000
Списана дебиторская задолженность с баланса в связи с признанием виновного лица неплатежеспособным	1 401 01 173	1 209 01 660	3 000
Отнесена сумма списанной задолженности за баланс	04		3 000
Списана с забалансового учета сумма задолженности по истечении пяти лет		04	3 000