Аудит учета готовой продукции ее отгрузки и реализации

Готовая продукция является частью МПЗ, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством).

Цель аудита - получить достаточные доказательства достоверности показателей отчетности, для чего установить полноту оприходования готовой продукции, правильность начисления выручки от продажи и себестоимости проданной продукции, управленческих и коммерческих расходов и прибыли (убытка) от продаж.

Аудит проводится исходя из предпосылок: полноты, существования, прав и обязанностей, оценки, точности, ограничения учетного периода, представления и раскрытия.

Программа аудита

№ п\п	Перечень проверяемых вопросов и аудиторских процедур
1	2
1 1.1 1.2 1.3	Проверка обеспечения внутреннего контроля за состоянием учета готовой продукции, ее отгрузки и продажи * правильность отнесения активов к категории готовой продукции * инвентаризация готовой продукции * проверка соответствия показателей бухгалтерской отчетности данным синтетиче-ского и аналитического учета
2 2.1 2.2 2.3 2.4	Проверка операций по учету готовой продукции * правильность оценки готовой продукции * правильность определения производственной себестоимости готовой продукции * правильность и своевременность документального оформления сдачи готовой продукции из производства на склад * полнота оприходования готовой продукции на склад
1	2
2.5 2.6	* правильность отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с выпуском готовой продукции * правильность организации складского учета готовой продукции
3 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5	Проверка операций по учету отгрузки и продажи готовой продукции * проверка наличия договоров поставки и правильности их оформления * проверка документального оформления операций отгрузки * проверка объемов отгруженной и проданной продукции * проверка правильности определения себестоимости отгруженной и проданной продукции * проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета отгрузки и продажи готовой продукции
4 4.1 4.2 4.3 4.4	Проверка правильности учета расходов, связанных со сбытом продукции * обоснованность включения затрат в состав расходов на продажу * соблюдение нормативов расходов на рекламу * соблюдение основных положений по учету тары * правильность составления бухгалтерских проводок

Информационная база:

* нормативные документы по бухгалтерскому учету готовой продукции, ее отгрузке и продаже;

* приказ об учетной политике (сч. 40, 43, 44, 45, 90, способ учета выпуска готовой продукции, выбранный вариант оценки, порядок списания расходов на продажу, метод признания выручки от продажи для целей налогообложения, порядок организации раздельного учета продукции облагаемой и необлагаемой НДС);

* договоры на поставку готовой продукции (поставщик и покупатель, необходимые характеристики изделий, цены, скидки, порядок расчетов, гарантии исполнения договорных условий, порядок возмещения убытков и др.);

* первичные документы (карточки складского учета, прейскуранты цен, счета-фактуры, книга продаж, накладные на отпуск готовой продукции, акты приемки, доверенности покупателей, банковские и кассовые документы, пропуска на вывоз с территории и пр.;

* бухгалтерская отчетность;

* регистры синтетического и аналитического учета.

При проверке оценки готовой продукции необходимо иметь в виду, что в учетном процессе возможно применение нескольких видов оценки:

* по фактической полной производственной себестоимости;

* по неполной (сокращенной) производственной себестоимости (без общехозяйственных расходов);

* по оптовым ценам реализации (отклонения учитываются на сч. 40);

* по плановой (нормативной) производственной себестоимости.

Независимо от выбранного в учетной политике варианта оценки готовой продукции в текущем учете следует убедиться, что в соответствии с ПБУ 5/01 запасы готовой продукции приняты к учету по фактической себестоимости. С этой целью необходимо проверить правильность и обоснованность учета отклонений фактической с/с продукции от нормативной по данным счета 40 либо счета 43.

При проверке операций по движению готовой продукции необходимо выяснить применяется ли сч. 40 или нет.

При использовании в учете сч. 40 остатки готовой продукции отражаются в балансе по нормативной с/с, а сумма выявленных отклонений (экономия или перерасход) относится (сторнируется или списывается) в дебет сч. 90 сеч. 2 «Себестоимость продаж».

При использовании сч. 40 готовая продукция отражается на сч. 43 по нормативной с/с. Поступающая из производства продукция отражается по Д-ту сч. 43 и К-ту сч. 20.

Проверяя операции по бухгалтерскому учету готовой продукции необходимо обращать внимание на правильность оформления приемки выпускаемой с производства готовой продукции.

Приемо-сдаточные акты могут быть разовыми и накопительными. Показатели этих актов (накладных) с номенклатурными номерами переносятся в накопительную ведомость выпуска готовой продукции. Проверка этой ведомости позволяет проверить достоверность итоговых данных о плановой с/с каждого наименования продукции, выпущенной из производства.

Фактическая производственная с/с продукции по ее видам формируется в аналитическом учете по сч. 20 и переносится в накопительную ведомость также по каждому номенклатурному номеру, что позволяет проверить правильность подсчета отклонений в с/с готовой продукции по каждому ее наименованию, виду изделий и по всему объему готовой продукции.

Достоверность данных о выпуске продукции может быть также проверена путем взаимного контроля документов на оприходование готовой продукции с документами на отпуск материалов в производство и по учету труда и его оплаты. Одновременно необходимо проверить учет НЗП на соответствие принятым нормативным положениям.

При проверке организации складского учета, правильности и своевременности оформления первичных документов и отражения данных на счетах бухгалтерского учета следует иметь в виду, что в соответствии с ПБУ 5/01 к готовой продукции относится продукция, прошедшая все стадии технологической обработки и соответствующая установленным стандартам и техническим условиям. Поэтому необходимо убедиться, что продукция учтенная клиентом на сч. 40, полностью укомплектована, прошла испытания, приемку и сдана на склад по накладной.

Фактическое движение готовой продукции анализируется по данным производственных отчетов и отчетов о движении материальных ценностей на складах.

При проверке объема производства продукции показатели фактического выхода и сдачи на склад готовой продукции (по фактической с/с), учтенные по Д-ту сч. 43, сравниваются с оборотами по К-ту сч. 20 и 23. С/с выполненных работ и оказанных услуг проверяется путем сопоставления кредитовых оборотов по сч. 20 и 23 и дебетовых оборотов по сч. 90.

Готовая продукция может отгружаться покупателю минуя склад. Отгруженная или сданная на месте покупателю готовая продукция, расчетные документы по которой предъявлены покупателю, списывается в порядке реализации со сч. 43 в Д-т сч. 90.

При аудите объема реализации требуется установить соответствие признания выручки для целей б/у требованиям ПБУ 9/99, а для целей налогообложения - требованиям ст. 271-273 НК РФ и принятой учетной политике.

Аудитору необходимо определить по документам даты отгрузки, даты перехода прав собственности и порядок включения отгруженной продукции в реализацию. Для чего необходимо изучить договоры, счета-фактуры, документы, подтверждающие фактическую отгрузку, моменты перехода прав собственности, а также факт оплаты; сверить данные аналитического учета с данными синтетического учета по сч. 43,44,45,62,90.

Проверка операций по отгрузке готовых изделий должна выявить достоверность и правильность оформления документов на отгруженную продукцию и полноту ее оплаты. Используя материалы проверки производства и выпуска продукции, следует проверить возможность отгрузки неучтенной продукции. С этой целью проводится встречная проверка ассортимента, количества и качества выпущенной продукции, показанных в производственных отчетах соответствующих цехов, с данными накладных на сдачу готовой продукции на склад и товарно-транспортных накладных на отгрузку продукции покупателям.

Правильность определения с/с реализованной продукции проверяется путем арифметического пересчета соответствующих показателей «Расчета фактической с/с реализо-

ванной продукции», а также путем составления товарного баланса в натуральном и стоимостном выражении по отдельным видам продукции. При этом показатели товарного баланса сверяются с аналогичными показателями других документов:

* остаток готовой продукции на начало и конец отчетного периода, выпуск за отчетный период и отгрузка (реализация) подтверждаются данными аналитического учета движения готовой продукции в бухгалтерии и информацией оперативного учета в производственно-диспетчерской службе;

* остаток готовой продукции на начало и конец периода по фактической с/с или учетной цене (плановой, нормативной с/с и др.) подтверждается сальдо по сч. 43 на начало и конец отчетного периода. Выпуск из производства по фактической с/с подтверждается информацией ведомости сводного учета затрат на производство.

Отгрузка по фактической с/с определяется с учетом суммы отгрузки по учетным ценам и отклонений. Сумма отклонений рассчитывается исходя из уровня среднего процента отклонений. Средний процент отклонений определяется как отношение суммы отклонений фактической с/с от учетной цены к сумме остатка готовой продукции на начало периода и ее выпуска за период по учетной цене. Отклонения в виде перерасхода отражаются на сч. 43 (40) и 90 обычной записью, экономия - сторнировочной.

Наиболее сложно установить обоснованность данных об отнесении в дебет сч. 90 затратах на производство и сбыт продукции. В данном случае выделяют следующие основные этапы проверки:

* проверка обоснованности распределения затрат между реализованной (отгруженной) продукцией и остатками продукции на складах;

* проверка правильности формирования состава затрат.

Если в текущем учете оценка отгруженной и реализованной продукции осуществлялась по учетным ценам, то определяется фактическая с/с отгруженной продукции и оцениваются остатки готовой продукции на складах на конец отчетного периода.

Для этого рассчитывается процент отклонений фактической с/с готовой продукции от ее с/с по учетным ценам. Для расчета фактической с/с продукции, отгруженной за отчетный период, количество продукции, отгруженной в оценке по учетным ценам, корректируется на процент отклонений. Аналогично рассчитывается фактическая с/с остатков готовой продукции. Для более точного определения с/с расчеты отклонений могут осуществляться по группам готовой продукции.

При использовании сч. 40, выявленные на нем отклонения фактической с/с от нормативной сразу относятся на счет реализации, а остатки готовой продукции на складах, в отгрузке, реализации отражаются в балансе по нормативной либо плановой с/с.

Для проверки правильности формирования с/с продукции используются данные учетных регистров, в которых выявляются обороты по кредиту счетов учета материальных ценностей (сч. 10, 16), амортизации (сч. 02, 05), расчетов (сч. 60, 69, 70, 76), затарат на производство (сч. 20-29).

С целью проверки правильности дебетового оборота по сч. 90 целесообразно продублировать расчет фактической с/с проданной продукции если учет по сч. 43 и 45 ведут по нормативной или плановой с/с. Контрольные расчеты следует составлять по каждому месяцу.

При проверке правильности включения в объем реализации отгруженной готовой продукции сопоставляются даты складской расходной накладной, товарно-транспортной накладной и пропуска на вывоз этой продукции с периодом включения этих сумм в учетные регистры для отражения в б/у стоимости реализованной готовой продукции.

Одним из основных методов проверки является сличение сумм, отраженных по кредиту сч. 90, сумм в расчетных документах, предъявленных покупателю, и сумм, отраженных в б/у по дебету сч. 62.

Следует учитывать, что по кредиту сч. 90 суммы отражаются только при наличии сумм по дебету этого счета, представляющие собой с/с отгруженной продукции.

При проведении проверки следует помнить, что в дебет сч. 90 относятся не только затраты, входящие в с/с, но и ряд расходов и отчислений, которые хотя и исключаются из выручки при определении результата от реализации, но также влияют на финансовые результаты от реализации продукции (НДС, акцизы, экспортные пошлины, расходы по доставке продукции (при расчетах без участия сбытовых организаций).

Расходы по сбыту продукции вместе с производственной с/с образуют полную с/с и учитываются на сч. 44 «Расходы на продажу».

При проверке ведения учета по сч. 44 проверяют:

* обоснованность отражения расходов на продажу (расходы на затаривание и упаковку, по доставке продукции на станцию, погрузка в вагоны, представительские расходы, расходы на рекламу, комиссионные сборы и пр.);

* соблюдение нормативов расходов на рекламу (полностью учитываемые для целей налогообложения и нормируемые);

* соблюдение основных положений по учету тары;

* правильность ведения аналитического учета по сч. 44;

* правильность бухгалтерских проводок по выполняемым операциям;

* соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в Главной книге и балансе.

Типичные ошибки:

* неправильное исчисление фактической с/с реализованной продукции;

* несоблюдение установленного учетной политикой метода признания выручки для целей налогообложения;

* некорректная корреспонденция счетов при отражении в учете товарообменных операций, операций по взаимозачетам.