Податкове регулювання економічних процесів: інструментарій та ефективність
Одним із найбільш впливових важелів державного регулювання соціально-економічного розвитку є податкова політика. Можна погодитися з Г.Климко і В.Нестеренко, які зазначають, що "податки відіграють основну роль у забезпеченні виконання державою функцій щодо централізованого управління економікою"26. Аналогічна точка зору міститься в роботах С.Каламбет27, А.Крисоватого28, В.Лащак29, В.Федосова30 та ін.
Об'єктивною основою використання оподаткування як одного з найважливіших важелів соціально-економічної політики держави виступає властива податкам та системі оподаткування в цілому регулююча функція. Саме за допомогою податкової політики держава не тільки формує джерела фінансування суспільно необхідних витрат, реалізуючи фіскальну функцію податків, але й забезпечує створення необхідних передумов для структурної перебудови національної економіки та її зростання.
Виходячи з необхідності збільшення можливостей для централізованого фінансування економічного й соціального розвитку країни (тобто, реалізації завдань бюджетної політики), держава об’єктивно зацікавлена у збільшенні загальної суми податків та зборів, які надходять до бюджетів усіх рівнів та державних цільових фондів. Але надмірне підвищення податкового навантаження позбавляє платників стимулів стосовно розвитку та розширення масштабів діяльності, що веде до таких негативних наслідків, як ухилення від оподаткування та тінізація економіки.
Інтерес платників податків, навпаки, полягає у збільшенні чистого доходу (для фізичних осіб) або фінансового результату діяльності (для юридичних осіб) за рахунок зменшення суми податкових платежів, які можуть бути класифіковані як непродуктивні витрати. Тому лібералізація оподаткування об'єктивно сприяє зміцненню фінансового стану платників податків, зростанню обсягів продажу (тобто сприяє насиченню ринку і створенню конкурентного середовища), а також збільшенню виплат, пов'язаних з оплатою праці. Останнє у свою чергу не тільки забезпечує покращення добробуту населення, але й стимулює збільшення попиту в масштабах країни, що є найважливішим чинником її стабільного економічного розвитку.
Додатковим наслідком зменшення податкового навантаження при застосуванні інструментів податкового регулювання є вивільнення коштів платників податків, які спрямовуватимуться не тільки на споживання, а й на інвестування, що сприятиме в перспективі збільшенню ВВП за рахунок якісного (підвищення конкурентоспроможності) та кількісного (збільшення обсягів виробництва) розвитку суб’єктів господарювання. У результаті поступово розшириться база оподаткування за прямими податками та бюджетні надходження майбутніх податкових періодів.
Таким чином, реалізація дискреційної податкової політики накладає певні обмеження на бюджетну політику в момент застосування інструментів податкового регулювання, але при забезпеченні їх очікуваної ефективності створює необхідні передумови для розширення фінансової бази бюджетної політики. У той же час надмірна лібералізація оподаткування за рахунок необґрунтованого або неефективного застосування інструментів податкового регулювання призводить до скорочення доходів держави, що унеможливлює фінансування поточних державних соціальних та економічних програм у повному обсязі, тобто суперечить завданням бюджетної політики та загальнонаціональним інтересам.
Таким чином, завданням державної податкової політики є встановлення такого оптимального рівня й умов оподаткування, які забезпечують баланс інтересів держави і платників. Проблема полягає у тому, що ці інтереси постійно змінюються і залежать від багатьох факторів. Тому оптимальні для певних умов і на певний момент часу параметри податкової системи перестають забезпечувати баланс інтересів зі зміною пріоритетів розвитку суспільства та напрямів бюджетної та монетарної політики.
Підкреслюючи взаємозв’язок дискреційної податкової політики з іншими складовими та інтенсивністю державного регулювання економіки в цілому, А.Соколовська звертає увагу на "…закономірність підвищення регулюючої функції податків за умови посилення державного втручання в соціально-економічні процеси і зниження їх регулюючого значення за умови послаблення державного регулювання економіки"31.
В.Загорський конкретизує можливі напрями використання податкових засобів у державному регулюванні економіки таким чином: "податки, крім перерозподілу ВВП у соціальному, територіальному та галузевому аспектах, забезпечують: компенсацію недоліків ринкових механізмів; розміщення ресурсів і забезпечення суспільними благами; заохочення бізнесу, ділової та інвестиційної активності; мотивацію до праці; контрциклічне регулювання економіки, підтримання рівня зайнятості та стабілізацію ринкової кон’юнктури"32.
Більшу частину цих завдань можна вирішити засобами бюджетної політики в процесі перерозподілу бюджетних надходжень або інструментами грошово-кредитної політики (наприклад заохочення бізнесу, ділової та інвестиційної активності тощо). Тому, по-перше, використання конкретних інструментів податкової політики виступає певною альтернативою іншим варіантам державного регулювання економіки, а по-друге, найкращий результат може бути досягнутий при скоординованому та взаємоузгодженому застосуванні всіх складових державної економічної політики.
До числа найважливіших завдань, які розв’язуються за допомогою податкового регулювання як складової податкової політики на макрорівні, належать такі:
регулювання попиту та пропозиції. Вирішення цього завдання забезпечується зміною співвідношення прямих і непрямих податків, стримуванням попиту на певні групи товарів за допомогою введення спеціальних податків та зборів (акцизного збору, збору на розвиток садівництва, виноградарства та хмелярства тощо);
формування раціонального співвідношення між накопиченням та споживанням. Зниження податкового тягаря, як правило, приводить до випереджального зростання накопичення;
вплив на темпи інфляційних процесів. З одного боку, податки розглядаються як засіб вилучення зайвої маси коштів, а з іншого – зміна ставок податків (особливо непрямих) впливає на рівень цін. На думку В.Найдьонова та А.Сменковського33, високі податки стають двояким фактором інфляції: а) через скорочення (втечу в тінь) податкової бази та збільшення бюджетного дефіциту; б) через бажання підприємців компенсувати податкові вилучення додатковим доходом від зростання цін. Водночас збільшення податкового навантаження на доходи громадян стримує платоспроможний попит, що може певною мірою протидіяти підвищенню цін виробниками. Використання засобів податкової політики в цих цілях потребує узгодження із заходами грошової політики антиінфляційної спрямованості. З іншого боку, втримання інфляції забезпечує стабільні умови для ефективної реалізації бюджетної політики;
формування раціональної галузевої структури. Уведення галузевих податкових пільг (пільги для суб'єктів видавничої справи, підприємств автомобілебудівних, суднобудівних галузей тощо), а також спеціальних галузевих податкових режимів (фіксований сільськогосподарський податок та спеціальний режим ПДВ для сільгосптоваровиробників) сприяє зменшенню податкових вилучень у підприємств, які працюють у цих галузях, що забезпечує збільшення їх рентабельності та підвищення на цій основі інвестиційної привабливості зазначених галузей, і в кінцевому підсумку їх прискорений розвиток;
стимулювання інвестиційних процесів. Найбільш характерними інструментами, які можуть використовуватися для податкового стимулювання інвестиційної діяльності є: податковий інвестиційний кредит (у тому числі у формі відстрочки або розстрочки погашення податкових зобов'язань на період реалізації відповідного проекту); спеціальні механізми оподаткування дивідендів; застосування прискореної амортизації; уведення спеціальних режимів оподаткування (у рамках спеціальних економічних зон і територій пріоритетного розвитку) тощо. Застосування податкових пільг інвестиційної спрямованості зменшує податкові надходження й, по суті, розглядається як витрати бюджетних коштів на здійснення інвестицій платниками податків, тому останнім часом інвестиційна податкові пільги в законодавстві зарубіжних країн заміщуються пільгами інноваційної спрямованості;
підтримка інноваційної діяльності. Цей напрям податкового регулювання став особливо популярним у податкових системах більшості розвинених держав і стосується інтересів не тільки інноваційних підприємств, а й усіх платників податків. Для стимулювання інноваційної активності використовуються податкові інструменти, аналогічні тим, що застосовуються для створення сприятливого інвестиційного клімату. Специфічними засобами податкової політики, спрямованими на прискорення інноваційних процесів у країні, є прямі пільги інноваційним підприємствам, а також спеціальні режими оподаткування інноваційних проектів у технопарках. Актуальність податкового стимулювання інноваційних процесів посилюється за рахунок того, що за законодавчо встановленого рівня бюджетних витрат на інновації 1,7% ВВП фактично на ці цілі спрямовується приблизно 0,4%;
насичення ринку соціально значимими товарами та послугами. Так, зокрема, встановлені спеціальні пільги щодо податку на прибуток і податку на додану вартість в Україні для вітчизняних виробників продуктів дитячого харчування; від ПДВ звільнені операції з поставки лікарських засобів, медичних виробів, товарів спеціального призначення для інвалідів тощо; торгівля деякими товарами першої необхідності здійснюється з придбанням пільгового торгового патенту. Реалізація цього напряму податкової політики дозволяє зменшити бюджетні витрати на соціальні програми підтримки соціально вразливих верств населення;
прискорений розвиток депресивних регіонів. Вирішення цього завдання здійснюється за рахунок таких засобів податкового регулювання, як уведення спеціальних режимів оподаткування окремих територій, а також реалізація регіональної податкової політики органами місцевого самоврядування (до їх компетенції входить не тільки введення й скасування більшості місцевих податків та зборів, а й надання пільг щодо загальнодержавних податків і зборів, що надходять до місцевих бюджетів). Це сприяє гармонізації міжбюджетних відносин та вирівнюванню соціально-економічного стану регіонів. Однак надмірне використання засобів податкового регулювання в регіональному аспекті через перетік капіталу і робочої сили може призвести до деформації соціально-економічного стану тих регіонів, які досягли позитивних економічних результатів не через систему отримання пільг і преференцій, а внаслідок виваженої соціально-економічної політики місцевих органів влади.
Забезпечення високого рівня конкурентоспроможності як національної економіки, так і суб’єктів господарювання країни значною мірою залежить від створення сприятливого для підприємницької діяльності клімату, що визначається ефективністю державного регулювання економічних процесів на макро- та мікрорівні. Серед засобів економічної політики держави в цьому напрямі особливу роль відіграє дієва та виважена податкова політика.
Механізм впливу оподаткування на конкурентоспроможність товару, підприємства, галузі, регіону та національної економіки в цілому – складний та багатоаспектний (рис. 3.7).
Рис. 3.7. Механізм впливу податків на рівень конкурентоспроможності товару та підприємства залежно від джерела їх сплати
Податки впливають насамперед на рівень цін та товари, роботи і послуги. У цьому плані особливу роль відіграють непрямі податки, які включаються в ціну товару (наприклад мито, акцизний збір, збір на розвиток садівництва, виноградарства та хмелярства, збори у Пенсійний фонд України з окремих господарських операцій тощо) або додаються до неї (ПДВ). В обох випадках збільшення податкових платежів призводить до підвищення ціни придбання цих товарів покупцями без збільшення доходу виробників та продавців (що обмежує можливості їх інвестування та розвитку). Більш висока ціна товару, не пов’язана зі зміною його споживчих характеристик, знижує його конкурентоспроможність за ціновим фактором. Одночасно у зв’язку зі зниженням рівня конкурентоспроможності товару зменшується й конкурентоспроможність підприємства. Особливо сильним є вплив непрямого оподаткування на суб’єктів господарської діяльності, які реалізують конкурентну стратегію низьких витрат або фокусування на витратах, оскільки для них ціна товару є вирішальним фактором конкурентної боротьби. Одночасно збільшення ставок непрямих податків (які включаються або додаються до ціни товарів) та підвищення внаслідок цього їх частки в структурі податкових надходжень є однією з причин прискорення інфляційних процесів, що вимагає відповідних заходів грошової політики.
Інший напрям впливу податків на конкурентоспроможність товару реалізується через витрати, пов’язані з виробництвом товару, і стосується тих податків, які мають своїм джерелом собівартість товару (включаються в податковому обліку до складу валових витрат). Серед таких податків слід відзначити плату за землю, податок із власників транспортних засобів тощо. Збільшення податкового навантаження за такими податками збільшує витрати на виробництво і реалізацію товарів, робіт та послуг за рахунок підвищення питомої ваги непродуктивних витрат. Останнє, залежно від інтенсивності конкуренції, може вплинути або на ціну продажу товару і, відповідно, на рівень його конкурентоспроможності (за умови, коли рівень конкуренції дозволяє перекласти збільшення податкових платежів на споживача), або на ефективність виробничо-господарської діяльності суб’єкта господарювання (через зменшення чистого прибутку), яка є складовою його конкурентоспроможності. Останній варіант є характерним для ринків з інтенсивною конкуренцію у випадку наявності високоеластичного за ціною попиту.
Податки, що мають джерелом чистий прибуток (податок на прибуток підприємств та всі його різновиди, податок на нерухомість, податок з доходів фізичних осіб-суб’єктів підприємницької діяльності), не змінюють собівартості товару, але безпосередньо впливають на рівень чистого прибутку платника. Внаслідок цього збільшення таких прямих податків безпосередньо впливає на фінансовий результат роботи суб’єкта господарювання, знижуючи ефективність його виробничо-господарської діяльності. Водночас за наявності нееластичного попиту та низького рівня конкуренції продавець може відповідно збільшити ціну продажу та перекласти додатковий податковий тягар на споживача. У цьому випадку збільшення прямих податків призведе до підвищення ціни продажу товару та вплине на рівень його конкурентоспроможності за ціновим фактором.
Застосовувані в практиці податкового регулювання інструменти не є однорідними: вони суттєво різняться за напрямами здійснення регулюючого впливу, сферою застосування, цілями, механізмом дії та іншими ознаками. Тому для забезпечення ефективної реалізації регулюючої функції оподаткування та вибору доцільних, з економічної точки зору, регулятивних інструментів, що спрямовані на досягнення певних цілей соціально-економічного розвитку, виключно важливою є їх класифікація (табл. 3.4).
Таблиця 3.4
Класифікація інструментів податкового регулювання
Класифікаційна ознака |
Групи інструментів за виділеною ознакою |
За призначенням (за напрямом впливу) |
стимулюючі (заохочувальні) |
дестимулюючі (стримувальні) |
|
підтримуючі (компенсаційні) |
|
За характером цілей соціально-економічного розвитку |
стратегічні |
оперативні (тактичні) |
|
За сферою впливу |
економічні |
соціальні |
|
За характером дії |
системні |
комплексні |
|
елементні (локальні) |
За критерієм "напрям впливу" всі інструменти податкового регулювання можна розділити на три групи: стимулюючі, дестимулюючі та підтримуючі.
Перша з названих груп включає в себе інструменти, застосування яких заохочує (стимулює) платників здійснювати ті дії, які відповідають суспільним інтересам. У загальному випадку використання таких інструментів дозволяє зменшити податкове навантаження на платника, зменшуючи непродуктивне вилучення фінансових ресурсів.
Інструменти стримувального (дестимулюючого) характеру, навпаки, збільшують податкове навантаження на платника податків у випадку здійснення ним небажаних (з точки зору інтересів держави) дій або господарських операцій. Внаслідок цього здійснення таких дій чи господарських операцій стає порівняно менш рентабельним, тобто менш цікавим для платників.
У деяких публікаціях34 до числа інструментів податкового регулювання стримувального характеру віднесені санкції (фінансові штрафи й пеня), однак, на нашу думку, такий підхід є не цілком коректним. Справа в тім, що призначенням фінансових штрафів (санкцій) є економічне покарання платника податків за недотримання податкового законодавства. Фінансові санкції за несвоєчасність декларування сум податкових зобов'язань, за помилки в деклараціях, що привели до заниження податкових зобов'язань, за несвоєчасність сплати або неповну сплату податкових зобов’язань, за неутримання податку й порушення умов операцій з активами, що перебувають у податковій заставі – уніфіковані для всіх податків і зборів35.
Що стосується пені, вона розглядається винятково як компенсація втрат держави у зв’язку з несвоєчасною сплатою податків і зборів у бюджет та державні цільові фонди, причому порядок її нарахування також уніфікований і не залежить від конкретного податку – він поширюється на будь-які платежі, що мають "бюджетний" характер.
Таким чином, передбачені зазначеним Законом фінансові (штрафні) санкції й пеня є заходами не податкового регулювання, а відповідальності платників, а їх призначення – не вплив на соціально-економічні процеси, а стримування платника від порушень податкового законодавства. Цілком зрозуміло, що прямого відношення до соціально-економічної політики держави, реалізація якої виступає основною метою податкового регулювання, ці заходи не мають, тому класифікувати їх як інструменти податкового регулювання не слід.
Класифікація інструментів податкового регулювання за ознакою напряму впливу є певною мірою умовною, виходячи з того, що той самий інструмент може одночасно стимулювати платника до одних дій та стримувати від інших. Так, наприклад, спеціальний порядок оподаткування податком на прибуток фінансової допомоги на зворотний основі в цілому стримує платників від здійснення таких операцій (внаслідок збільшення бази оподаткування), але водночас стимулює якнайшвидше повернення залучених фінансових ресурсів. Ця особливість податкового регулювання в контексті функцій податку розглянута в п. 3.3.2.
Як слушно зауважує І.Майбуров36, дестимулюючий аспект податкового регулювання певною мірою є віддзеркаленням стимулюючого. Тому й однозначне віднесення інструментів податкового регулювання до стимулюючих або дестимулюючих – ускладнене, а конкретний інструмент може бути віднесений до певної групи тільки з урахуванням з кінцевої мети податкового регулювання.
Третя група інструментів податкового регулювання за критерієм призначення – це інструменти компенсаційного (підтримуючого) характеру. Їх призначення – виправлення викривлень, пов’язаних з вадами ринкового розподілу ресурсів, компенсація негативного впливу на платників зовнішніх (відносно них) факторів або підтримка таких дій платника, які відповідають загальнодержавним інтересам.
Прикладом такого регулятивного інструменту може бути механізм перенесення від’ємного значення оподатковуваного прибутку на зменшення бази оподаткування наступних податкових періодів, передбачений ст. 6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"37. Застосування цього механізму зумовлено тим, що внаслідок певних обставин (наприклад у випадку різких кон’юнктурних коливань або у зв’язку з упровадженням інноваційних технологій та освоєнням виробництва нових видів продукції) окремі платники отримують збитки. Перенесення від’ємного значення бази оподаткування на наступні податкові періоди дозволяє послабити негативну дію цих факторів за рахунок віртуального збільшення тривалості податкового періоду.
За характером цілей соціально-економічного розвитку всі інструменти податкового регулювання можуть бути розподілені на дві групи – інструменти стратегічного або оперативного (тактичного) характеру. Основним критерієм розподілу в даному випадку є не тривалість періоду між початком застосування заходу податкової політики та отримуваним результатом, а саме характер поставлених цілей. Якщо інструменти податкового регулювання застосовуються для досягнення основоположних (тобто стратегічних) цілей системи, їх відносять до стратегічних інструментів. На відміну від них, податкові інструменти оперативного (тактичного) характеру спрямовані на досягнення тактичних цілей (тобто таких, досягнення яких підпорядковано поетапній реалізації стратегічних цілей). При цьому застосування оперативних інструментів податкового регулювання може мати середньо- та навіть довгостроковий характер.
За ознакою сфери впливу класифікація регулятивних податкових інструментів передбачає виділення двох груп, результати дії яких проявляються в економічній або в соціальній сфері. Ці групи у свою чергу можуть бути розподілені на підгрупи за рівнем (макро-, мезо- та мікро-) соціально-економічних процесів.
І нарешті, за характером дії38 інструменти податкового регулювання можна поділити на системні, комплексні та елементні (локальні).
Загальна структура системи інструментів податкового регулювання за цією ознакою наведена на рис. 3.8.
Інструменти
податкового регулювання
локальні
комплексні
системні
загальний
рівень оподаткування
спеціальні
режими оподаткування
механізми,
пов'язані з об'єктом та предметом
оподаткування
визначення складу
платників податків
структура
податкової системи
за
територіальною ознакою
механізми,
пов'язані з порядком обчислення
податкових зобов'язань та суми податку,
який підлягає сплаті в бюджет
альтернативні
системи оподаткування
спрощена система
оподаткування
за
галузевою ознакою
податкові пільги
фіксований
сільськогосподарський податок
фіксований податок
з громадян-підприємців
принципи
встановлення та розмір ставки податку
Рис. 3.8. Види інструментів податкового регулювання
З точки зору характеру дії інструменти податкового регулювання можуть бути розділені на три групи: системні (які "вбудовані" в систему оподаткування); комплексні (стосуються одночасно декількох податків і зборів) та локальні (використовуються в одному податку).
До інструментів системного характеру слід віднести: загальний рівень оподаткування, структуру податкової системи та альтернативні системи оподаткування. Динаміка податкового навантаження за останні вісім років (табл. 3.5) свідчить про наявність, починаючи з 2004 р., тенденції до зростання цього показника.
Таблиця 3.5