Вопрос 6

При проверке правильности начисления амортизации нематериальных активов и отнесения амортизационных отчислений на себестоимость аудитор должен убедиться, что нематериальные активы используются в производственной деятельности и приносят доход (экономические выгоды). Затем необходимо проверить обоснованность установления сроков полезного использования. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007) могут быть использованы следующие варианты:

1. срок полезного использования нематериальных активов определяется исходя из сроков использования объектов в соответствии с законодательством Российской Федерации (лицензионные договоры, патенты, товарные знаки и др.);

2. организация самостоятельно определяет срок полезного использования, исходя из ожидаемого срока, в течение которого объект будет приносить экономические выгоды;

3. по нематериальным активам, срок полезного использования которых определить невозможно (например, деловая репутация организации), он устанавливается в расчете на 20 лет, но не более срока существования организации.

Кроме того, необходимо проверить, соответствует ли способ начисления амортизации способу, установленному в приказе об учетной политике. Для целей бухгалтерского учета могут быть использованы:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции, работ, услуг.

В налоговом учете могут применяться линейный и нелинейный методы начисления амортизации.

Поскольку суммы амортизационных отчислений по нематериальным активам включаются в себестоимость, то любые нарушения при начислении амортизации ведут к искажению финансового результата, а значит, и налогооблагаемой прибыли.

Начисление амортизации по нематериальным активам должно быть отражено в бухгалтерском учете по дебету счетов затрат: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

Если в приказе об учетной политике предусмотрено начисление амортизации без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов», т.е. путем уменьшения первоначальной стоимости объекта, то суммы начисленной амортизации отражаются в учет по дебету счетов затрат и кредиту счета 04 «Нематериальные активы».

В итоге аудитору необходимо убедиться:

- что по каждому объекту нематериальных активов установлен срок полезного использования и нормы амортизации;

- выбранный способ начисления амортизации обеспечивает правильное перенесение стоимости нематериальных активов на счета затрат;

- амортизация начисляется ежемесячно.

При изменении срока полезного использования следует учесть причины этих изменений и определить их соответствие Положению по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98).

Вопрос 7

Одним из вопросов аудита учета операций с основными средствами и нематериальными активами является проверка аналитического учета, ведение которого определено такими нормативными документами, как:

О бухгалтерском учете. Федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ;

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ МФ РФ от 29.07.98 № 34н);

Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/07 (Приказ МФ РФ от 27.12.2007 № 153н);

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (Приказ МФ РФ от 30.03.2001 № 26н);

Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ МФ РФ от 13.10.03 № 91н);

План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (Приказ МФ РФ от 31.10.2000 № 94н).

При этом аудитору следует учитывать что, формы карточек аналитического учета основных средств и нематериальных активов установлены альбом унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 №7.

Основной целью аудита при изучении постановки аналитического учета основных средств и нематериальных активов является установление обеспечения возможности получения данных о наличии и движении нематериальных активов и основных средств, необходимых для составления бухгалтерской отчетности.

Состояние аналитического учета основных средств проверяется по карточкам аналитического учета (форма №ОС-6). Аудитору следует учитывать, что организациям, имеющим небольшое количество основных средств, разрешается вести их пообъектный учет в инвентарной книге. Записи в книге должны производиться в разрезе классификационных групп (видов) основных средств, по местам их нахождения и прочим реквизитам. Аудитор проверяет правильность заполнения инвентарных карточек и инвентарных книг на основе первичных документов – актов приемки-передачи, технических паспортов и прочей документации. Аудитору также необходимо проверить регистрацию инвентарных карточек в специальных описях, записи в которых производятся по классификационным группам основных средств.

Зарегистрированные в описи карточки должны быть помещены в картотеку основных средств, где должны быть сгруппированы по отраслевым классификационным группам, а внутри групп – по местам нахождения, эксплуатации и по видам. Карточки недействующих и законсервированных объектов должны быть сгруппированы отдельно.

Если в организации производилась переоценка основных средств, аудитору необходимо проверить, что в соответствующем разделе карточки ф. № ОС-6 «Достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация объекта» зафиксирована восстановительная стоимость. При этом сумма амортизации, установленная при переоценке, должна быть указана в соответствующем разделе карточки.

В местах использования основных средств (в цехах и отделах организации) аудитор проверяет также ведение инвентарных списков, в которых приводятся краткие сведения об объектах основных средств, находящихся в эксплуатации.

При проверке необходимо изучить обеспечение аналитического учета движения основных средств, учитывая, что инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные внутри организации основные средства после соответствующих записей до конца месяца не раскладываются, а хранятся отдельно. Это необходимо потому, что на их основе ежемесячно составляется расчет амортизации основных средств. Кроме того, по окончании месяца карточки с записями за этот месяц группируются по классификационным видам основных средств, суммируются обороты по поступлению и выбытию по каждому виду и записываются в карточку учета движения основных средств.

Аналитический учет движения основных средств обеспечивается также карточками учета движения основных средств, которые должны быть открыты в начале января на текущий год. В них должны быть указаны наличие основных средств по видам на 1 января, обороты за месяц и наличие основных средств на первое число каждого месяца. Ведение карточек учета движения основных средств позволяет составлять оборотную ведомость движения основных средств, итоги которой, сверенные с итогами Главной книги, служат основанием для составления отчетности о наличии и движении основных средств (формы № 1 и № 5).

При проверке аналитического учета нематериальных активов аудитор должен изучить порядок ведения карточек учета ф. № НМА-1, которые должны применяться для учета всех видов нематериальных активов, поступивших в организацию. На каждый объект в бухгалтерии должны быть открыта карточка в одном экземпляре, которая заполняется на основании документов об оприходовании приемки-передачи (перемещении) объектов нематериальных активов и других документов. Аудитору следует проверить правильное заполнение обязательных реквизитов, указания срока полезного использования, даты приема к учету, описание объекта. Для установления правильности и достоверности ведения аналитического учета данные карточек необходимо сопоставить с первичными документами, подтверждающими поступление нематериальных активов, с данными синтетического учета и отчетности.