87. Мсфо как система документов регулирования финансовой отчётности.
Публикация МС включает следующие документы:
предисловие к МСФО;
принципы составления и представления ФО;
МСФО;
Интерпретации, выпущенные Постоянным комитетом по интерпретации или комитетом по интерпретации международной ФО. В них раскрываются и объясняются положения стандартов, содержащих неоднозначные или неясные решения. Они признаны обеспечить единообразное применение стандартов и сопоставимость ФО, подготавливаемой на основе МСФО. В качестве вопросов для разъяснений обычно избираются те, которые связаны с применением существующих стандартов, имеют практическую направленность, представляют большой интерес для пользователей стандартов.
Словарь терминов.
Отдельно взятый МС содержит следующие компоненты:
«тело» стандарта (цель, сфера применения, определения, описание сущности стандарта, раскрытие информации, дата вступления в силу);
Приложения, являющиеся неотъемлемой частью стандарта;
Приложения, не являющиеся неотъемлемой частью стандарта;
Основа для выводов(понимание логики стандарта);
Руководство по применению;
Иллюстративные примеры.
Документ Принципы составления и представления ФО не являются МС, однако значение этого документа очень велико, поскольку в нём сформулированы цель ФО, основополагающие допущения, качественные характеристики информации, концепция объективного представления, определения, критерии признания и оценка элементов ФО.
В системе документов МСФО отсутствуют план счетов и конкретные указания по технике ведения учёта, поскольку МСФО – реализация подхода «учета по принципам». МСФО также не содержит указаний по оформлению первичных документов, это компетенция национальных институтов.
88. Общая характеристика и перспективы мсфо
Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) – это правила, устанавливающие требования к признанию, оценке и раскрытию финансово-хозяйственных операций для составления финансовых отчетов компаний во всем мире.
При подготовке МСФО обобщается учетная практика по каждому вопросу, исключаются те особенности, которые не связаны с влиянием окружающих социально-экономических факторов, и на этой основе разрабатывается стандарт, предназначенный для любой компании в любой стране.
Общепризнано, что МСФО являются инструментом совершенствования и гармонизации финансовой отчетности во всем мире.
Сфера применения стандартов достаточно широка, поскольку они используются:
- как основа для национальных требований к финансовой отчетности во многих странах;
- как международный норматив для стран, разрабатывающих свои собственные требования при формировании учетной системы;
- фондовыми биржами и регулирующими органами, которые требуют (или разрешают) от иностранных и национальных компаний представления финансовых отчетов в соответствии с МСФО. Международная организация комиссий по ценным бумагам (IOSCO) заинтересована в использовании МСФО эмитентами ценных бумаг и рекомендует принятие МСФО на всех мировых рынках для обслуживания международных финансовых операций с капиталом и ценными бумагами;
- наднациональными органами, применяющими МСФО для аналитических исследований;
- большим числом самих компаний.
Особенностью МСФО является их рекомендательный характер. Международные стандарты финансовой отчетности не подавляют местные правила, регулирующие составление финансовых отчетов в конкретной стране. В каждой стране международный стандарт может быть принят полностью или частично.
Существует несколько способов применения МСФО:
- международный стандарт принимается целиком в качестве национального стандарта. При этом реализуются соответствующие меры, чтобы устранить возникающие разногласия с другими законами. Очевидно, что такой подход наиболее выгоден для развивающихся стран, которые не имеют сформированной учетной системы. Однако исследователи считают, что данный подход не вполне обеспечивает потребности развивающихся стран, так как стандарты базируются на американских принципах бухгалтерского учета;
- стандарты принимаются в качестве основы, адаптированной с учетом местных особенностей, для национальных учетных требований;
- национальные требования бухгалтерского регулирования могут ориентироваться на МСФО и в целом соответствуют этим стандартам.
Широкое распространение МСФО определяется преимуществами, которые дает применение этих стандартов.
К преимуществам подготовки отчетности на основе международных стандартов относят:
во-первых, четкую экономическую логику этих документов;
во-вторых, их высокое качество, достигнутое благодаря обобщению наилучшей учетной практики;
в-третьих, возможность восприятия отчетности пользователями во всем мире.
Наиболее важным с точки зрения пользователей преимуществом применения МСФО является обеспечение сравнимости международной финансовой информации, что способствует устранению существующего непонимания в отношении надежности иностранных финансовых отчетов.
Использование МСФО позволяет сократить расходы по разработке национальных стандартов бухгалтерского учета.
Кроме того, существуют прямые выгоды от внедрения МСФО в практику бухгалтерского учета транснациональных корпораций (ТНК), каковыми являются:
- уменьшение расходов отдельной компании на подготовку финансовых отчетов;
- сокращение расходов компании от снижения корректировок бухгалтерских данных при консолидации;
- упрощение методик объединения внутренних и внешних отчетных документов и разработки единых показателей своей деятельности;
- снижение риска при привлечении капиталов за счет открытости и высокой достоверности информации.
История возникновения МСФО:
Первые попытки координации бухгалтерского учета в мировом масштабе были сделаны в начале ХХ в. В 1904 г. в США состоялся первый Международный конгресс бухгалтеров. Начиная с 1952 г. конгрессы проводятся каждые 5 лет. Результатом сотрудничества бухгалтерских организаций разных стран стало создание Комитета по международным стандартам финансовой отчетности.
КМСФО создан в 1973 г. как независимый частный (неправительственный) орган, деятельность которого направлена на обеспечение единообразия принципов бухгалтерского учета, используемых предприятиями и организациями всего мира при составлении финансовой отчетности. Основанием для создания этой организации стал договор между профессиональными организациями бухгалтеров и аудиторов Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Голландии, Великобритании, США и Ирландии.
С 1983 г. в состав КМСФО входят все профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов, являющиеся членами Международной федерации бухгалтеров.
В 1997 г. в составе комитета был образован Постоянный комитет по интерпретациям – ПКИ (Standing Interpretation Committee – SIC). Основной задачей ПКИ является оперативное разрешение спорных вопросов, касающихся применения МСФО.
В 1995 г. КМСФО заключил соглашение с Международной организацией комиссий по ценным бумагам с целью завершить к 1999 г. разработку основного комплекта международных стандартов финансовой отчетности. В декабре 1998 г. работа над этой программой была завершена.
В апреле 2001 г. Комитет по стандартам финансовой отчетности был реорганизован, его новое название – Совет по международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО).
В соответствии с уставом целью деятельности СМСФО являются:
- разработка в общественных интересах единого комплекса высококачественных, доступных для понимания, применяемых на практике глобальных бухгалтерских стандартов, предусматривающих формирование качественной, прозрачной, сравнимой информации в финансовой отчетности для оказания помощи участникам мировых рынков капитала и другим пользователям в принятии экономических решений;
- широкое распространение стандартов и обеспечение их единообразной интерпретации;
- активная работа с органами, устанавливающими национальные стандарты для достижения конвергенции этих стандартов с МСФО в интересах высококачественного решения учетных задач.
В настоящее время разработка стандартов осуществляется в рамках структуры, представленной на рисунке ниже.
Попечительский совет в составе 19 человек из различных регионов, обладающих различным опытом, выполняет следующие функции:
- рассматривает стратегические вопросы деятельности;
- назначает членов СМФО, Консультативного совета по стандартам (КСС) и Комитета по интерпретации международной финансовой отчетности (КИМФО);
- оценивает результаты деятельности КМСФО;
- привлекает финансовые ресурсы;
- утверждает бюджет СМСФО;
- отвечает за изменения устава;
- повсеместно продвигает идеи МСФО.
Консультативный совет по стандартам учрежден в 1995 г. Совет является очень влиятельным органом, что обеспечивается его участниками: выдающимися деятелями бухгалтерского учета, бизнеса и различных организаций-пользователей финансовых отчетов. Таким образом, создаются условия для заинтересованного участия в разработке стандартов широкого круга специалистов. Совет формируется попечителями на 3 года с правом продления срока полномочий, в него входят 49 человек.
Задачами КСС являются:
предоставление рекомендаций СМСФО по формированию программы его деятельности, определению приоритетов;
информирование СМСФО о мнениях по поводу разработки важнейших проектов стандартов;
предоставление других рекомендаций.
Деятельность Консультативного совета направлена на обеспечение принятия МСФО и повышение доверия к работе СМСФО. Совет дает оценку стратегии и планам СМСФО с точки зрения соответствия задачам МСФО, подготавливает отчеты об эффективности работы.
Большое место в деятельности Консультативного совета занимает работа по продвижению идей МСФО и признанию работы КСС бухгалтерами, деловыми кругами, другими заинтересованными сторонами. Председателем Консультативного совета является председатель СМФО. В течение года КСС проводит не менее 3 открытых встреч с СМСФО.
Совет по международным стандартам финансовой отчетности – основной орган, занимающийся разработкой стандартов. Совет назначается попечителями на срок от 3 до 5 лет. В его состав входят 14 членов, 12 из которых работают на постоянной основе. Критериями отбора членов являются: уровень знаний и практического опыта в сфере бухгалтерского учета, приверженность целям СМСФО, знание общеэкономической конъюнктуры. Не менее 5 сотрудников СМСФО являются профессионалами в области аудита, не менее 3 – в сфере подготовки финансовой отчетности, не менее 3 – опытными пользователями финансовой отчетности. Хотя бы 1 из участников должен иметь опыт академической деятельности.
СМСФО решает следующие задачи:
- разрабатывает стандарты отчетности, проекты стандартов, утверждает интерпретации стандартов;
- публикует проекты стандартов, других документов, а также осуществляет публикации обсуждений этих документов;
- анализирует комментарии по вопросам, вынесенным на публичное обсуждение;
- создает группы специалистов для технических консультаций по крупным проектам;
- решает разнообразные технические вопросы, включая обсуждение стандартов с организациями, занятыми разработкой национальных стандартов;
- осуществляет взаимодействие с КИМФО.
При утверждении стандарта каждый член совета имеет один голос. Стандарт принимается большинством голосов.
Комитет по интерпретациям финансовой отчетности.
Постоянный комитет по интерпретациям финансовой отчетности был сформирован в январе 1997 г. и преобразован в Комитет по интерпретациям финансовой отчетности в декабре 2001 г. В его состав входят 12 экспертов в области бухгалтерского учета, назначаемых попечителями. Комитет создан для анализа и обсуждения актуальных проблем учета, самостоятельное решение которых составителями финансовой отчетности может привести к нежелательной практике учета и отступлению от принципов международных стандартов отчетности. Интерпретации КИМФО утверждаются СМСФО и обеспечивают единообразное применение стандартов.
Предмет деятельности КИМФО – назревшие вопросы, которые не находят разрешения в рамках действующих международных стандартов, и проявившиеся проблемы применения стандартов.
После реорганизации СМСФО активно приступил к пересмотру действующих и разработке новых стандартов.
Период с 1 января 2005 г. по 1 января 2007 г. объявлен «тихим периодом» – все принимаемые изменения и дополнения будут вступать в силу не ранее 1 января 2007 г.
Порядок разработки и утверждения МСФО.
Создание каждого международного стандарта финансовой отчетности проходит следующие этапы.
Международные стандарты финансовой отчетности являются высококачественными документами, требующими соответствующей бухгалтерской практики в конкретных экономических условиях. Пригодность стандартов для любых организаций, составляющих отчетность, обеспечивается участием в разработке МСФО широкого круга специалистов и заинтересованных лиц.
Процесс разработки стандартов достаточно сложен и длится в отдельных случаях до трех лет.
Новые темы для рассмотрения в МСФО предлагаются как разработчиками стандартов, так и пользователями финансовой отчетности.
Процедура разработки международного стандарта финансовой отчетности утверждена и состоит в следующем:
1.Определяются и оцениваются вопросы бухгалтерского учета, требующие регулирования. Рассматривается возможность применения к ним Принципов подготовки и представления финансовой отчетности.
2.Проводятся изучение и анализ национальных и региональных бухгалтерских требований и практики, в том числе различных учетных приемов, подходящих различным условиям, а так же консультации с организациями, разрабатывающими национальные стандарты учета.
3.Проводятся консультации с членами Консультативного совета по МСФО по поводу включения указанных вопросов в повестку заседания СМСФО.
4. Создается рабочая группа для оказания консультативной поддержки СМСФО и публикуется дискуссионный документ для всеобщего обсуждения.
5. Разрабатывается и публикуется для всеобщего обсуждения проект положения.
6. Рассматриваются и анализируются все комментарии, полученные в период обсуждения проекта.
7. При необходимости проводятся публичные слушания и тестирование проекта в реальной обстановке.
8. Утверждается новый стандарт.
Этапы 3, 5, 6 и 8 являются обязательными, остальные выполняются, когда в этом возникает необходимость. Стандарт принимается простым большинством голосов.
Утвержденным текстом МСФО является текст, опубликованный на английском языке. Переводы на другие языки возможны только с письменного разрешения КМСФО.
В настоящее время имеются официальные переводы текстов МСФО более чем на 30 языков. В 1998 г. был осуществлен официальный перевод международных стандартов финансовой отчетности на русский язык.
Качественные характеристики информации по МСФО:
Понятность (understandability) информации означает, что она доступна для понимания пользователям, обладающим достаточными знаниями в области бухгалтерского учёта. Следует отметить, что информация о сложных вопросах, требующая раскрытия в финансовой отчетности не должна исключаться только из-за того, что она может не отвечать требованию понятности для некоторых пользователей;
Уместность или значимость (relevance) информации предполагает, что она будет влиять на экономические решения пользователей. Уместность информации определяется ее характером и существенностью. В одних случаях характера информации достаточно для ее раскрытия, независимо от существенности. В других случаях большое значение имеет существенность, когда пропуск или искажение информации может повлиять на экономические решения пользователей отчетности.
Надёжность или достоверность (reliability) информации имеет место в том случае, если она не содержит существенных ошибок и искажений и является беспристрастной. Достоверная информация должна удовлетворять следующим требованиям:
Правдивое представление (faithful representation) – информация должна правдиво раскрывать хозяйственные операции в финансовой отчетности;
Приоритет содержания над формой (substance over form) – информация должна принимать во внимание, прежде всего, экономическую сущность фактов хозяйственных операций, а не юридическую форму;
Нейтральность (neutrality) т.е. ненацеленность информации на интересы определённых групп пользователей;
Осмотрительность (prudence) – это очень важное требование, которое заключается в консервативной оценке активов и пассивов. Активы и доходы не должны быть переоценены, а обязательства и пассивы недооценены, т.е. активы отражаются по наименьшей из возможных оценок, а обязательства – по наибольшей. Иными словами, учитываются потенциальные убытки, а не потенциальные прибыли;
Полнота (completeness) – в отчётности должны получить отражение все существенные с точки зрения пользователей отчетности факты хозяйственной деятельности за отчётный период.
Сопоставимость или сравнимость (comparability) информации должна обеспечивать сопоставимость данных финансовой отчётности, как с предшествующими периодами, так и по отношению к другим компаниям. Это означает, необходимо раскрывать все изменения в учётной политике таким образом, чтобы данное требование выполнялось.
Международные стандарты устанавливают определённые ограничения уместности и надежности информации:
Своевременность (timeliness) связана с необходимостью должного соотнесения надёжности и уместности информации. С одной стороны, для соответствия требованию уместности необходимо полностью собрать информацию по всем имевшимся фактам хозяйственной деятельности. С другой стороны, получение полной и надёжной информации может привести к задержке при предоставлении финансовой отчётности и, соответственно, повлиять на уместность информации. Поэтому рекомендуется найти оптимальное сочетание между этими двумя требованиями;
Соотношение между выгодами и затратами (balance between benefit and cost) означает, что выгоды от информации не должны превышать затраты на её получение, причём процесс соотнесения выгод и затрат требует профессиональной оценки;
Соотношение между качественными характеристиками (balance between qualitative characteristics) должно быть предметом профессиональной оценки бухгалтера и подчиняться задаче удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчётности.
В результате последовательного применения качественных характеристик информации и при условии соответствия бухгалтерским стандартам обеспечивается достоверное и объективное представление отчетности.
Каждый МСФО включает следующие элементы:
объект учёта – даётся определение объекта учёта и основных понятий, связанных с ним;
признание объекта учёта – даётся описание критериев отнесения объектов учёта к различным элементам отчётности;
оценка объекта учёта – приводятся рекомендации по использованию методов оценки и требований к оценке различных элементов отчётности;
отражение в финансовой отчётности – раскрытие информации об объекте учёта в различных формах финансовой отчётности.
Перспективы МСФО
Во время и в результате финансового кризиса 2008 года Совет по МСФО сосредоточил внимание на вопросах, связанных с кризисом, таких, как учет финансовых инструментов и т.н. «внебалансовых» компаний.
Сегодня, приближаясь к завершению работы над проектами, включенными в текущую программу деятельности, Совет по МСФО рассматривает вопросы, подлежащие включению в программу деятельности на следующие три года.
26 июля 2011 г. Совет опубликовал запрос на предоставление комментариев к стратегическим направлениям его деятельности и общему подходу к формированию программы его будущей деятельности. Это положило начало консультациям с представителями профессиональной общественности, которые впоследствии будут иметь место раз в три года.
Комментарии к Программному документу принимались до 30 ноября 2011 г.
В Программном документе Совет по МСФО изложил стратегические принципы, на основании которых будет формироваться будущая программа его деятельности:
• Разнообразие интересов участников сообщества МСФО, потенциально обуславли-вающее возникновение новых вопросов
• Более сложные рыночные условия, которые обуславливают новые трудности при подготовке финансовой отчетности
• Состоявшийся или намеченный на 2012 г. выпуск новых МСФО или изменений
в МСФО, в результате которого составители финансовой отчетности должны
применять внесенные в учет изменения, а пользователи – должны достичь
понимания основных различий.
В Программном документе подчеркивается, что основная идея будущей программы
должна заключаться не только в разработке новых МСФО, но также и в поддержке существующих МСФО.
Совет специально предусмотрел в Программном документе открытые вопросы, чтобы узнать различные точки зрения, имеющиеся у профессионального сообщества.
В результате консультации по программе помимо обеспечения прозрачности процесса разработки программы Совет по МСФО получит возможность узнать мнение широкого круга профессионалов.
Взгляд компании «Эрнст энд Янг» на программу перспективы развития МСФО на период после 2011 года:
1. Совет по МСФО должен воспользоваться возможностью сосредоточиться на долгосрочных целях МСФО:
• Сегодня у Совета по МСФО имеется уникальная возможность повторно проанализировать стратегические цели МСФО как ценного инструмента подготовки финансовой отчетности.
Программа деятельности на ближайшие три года должна быть основана на промежуточных задачах, которые помогут в достижении стратегических целей.
• Приоритетным проектом должен стать долгосрочный проект, посвященный анализу представления в отчетности финансовых результатов деятельности компаний.
Для этого Совету поМСФО нужно будет сконцентрироваться на анализе полезности МСФО при принятии решений, которая обуславливается как отдельными требованиями к учету, так и финансовой отчетностью согласно МСФО в целом. Это поможет повысить
степень уверенности в надежности финансовой отчетности согласно МСФО как ее пользователей, так и ее составителей.
В идеале ожидается, что Совет найдет способ доказать составителям отчетности значимость МСФО как средства, при помощи которого они рассказывают пользователям отчетности о бизнесе, и в то же время сможет удовлетворить потребности пользователей в прозрачной и полезной при принятии решений финансовой информации.
• В рамках проекта, посвященного представлению в отчетности финансовых результатов деятельности компаний, необходимо тщательно проанализировать требования к раскрытию информации в финансовой отчетности.
Такой анализ подразумевает определение четких принципов и задач усовершенствованных требований к раскрытию информации в финансовой отчетности, которые позволят финансовой отчетности оставаться значимой и актуальной для основных пользователей.
• В рамках комплексного анализа МСФО необходимо также уделить внимание проекту, посвященному разработке Концепции. После завершения работы над проектами, посвященными разработке Концепции и представлению в отчетности финансовых результатов, эти проекты можно будет использовать для «тестирования» существующих МСФО с целью определения несоответствий или вопросов, требующих дополнительных указаний.
• Эти проекты имеют комплексный характер, и от них зависит будущее МСФО. Однако это не должно препятствовать принятию Советом по МСФО краткосрочных мер по достижению стоящих перед ним целей (таких как проведение разъяснительной работы среди профессионального сообщества, анализ результатов исследований и итогов первоначальных обсуждений этих проектов).
2. Необходим период «затишья»
• Составителям и пользователям финансовой отчетности необходимо время для применения и анализа множества новых стандартов, которые появятся к началу 2012 года, в частности новых стандартов по финансовым инструментам, консолидации, соглашениям о совместной деятельности, оценке справедливой стоимости, выручке и аренде.
• Однако установление периода «затишья» не означает, что Совет по МСФО не должен реагировать на изменения, которые будут происходить в течение следующих трех лет.
• У Совета есть возможность проанализировать, стоят ли на повестке дня такие проекты, применение которых может быть достаточно простым для составителей финансовой отчетности (и понятным для ее пользователей), но разработка которых, при этом потребует значительных усилий со стороны Совета по МСФО.
К таким проектам, например, можно отнести проект, посвященный разграничению долговых и долевых инструментов.
Завершение в течение следующих трех лет работы над проектами, удовлетворяющими таким критериям, будет иметь минимальные последствия для пользователей и
составителей отчетности, и поэтому компании, составляющие финансовую отчетность согласно МСФО, смогут сконцентрироваться на более важных изменениях в учете.
• Внедрение многих новых стандартов связано с определенными сложностями, поэтому вполне вероятно, что в Совет по МСФО будут направляться запросы на предоставление более подробных указаний по применению. Мы полагаем, что Совет по МСФО должен предоставить такие указания.
3. Акцент на последовательность применения
• Как отмечается в программном документе, в настоящий момент Совет имеет возможность сосредоточиться на анализе практики и последовательности применения и интерпретации стандартов. Однако для обеспечения значимости, полезности и внутренней непротиворечивости МСФО в будущем необходим не только анализ практики применения стандартов, но и дополнительные меры. Такие меры предусматривают выпуск интерпретаций (или руководства по применению, если это необходимо) на международном уровне и вовлечение регулирующих органов в процесс разработки и утверждения стандартов.
• Отсутствие скоординированного механизма регулирования на международном уровне, которое наблюдается в настоящее время, является угрозой для последовательного приме-
нения МСФО в глобальном масштабе. Совет по МСФО и его надзорный орган, Фонд МСФО, должны проанализировать, какие меры могли бы быть приняты в связи с этим.
• Достижение цели, которая заключается в разработке единого набора высококачественных международных стандартов, требует последовательного применения и интерпретации таких стандартов во многих юрисдикциях. Участие в процессе национальных регулирующих органов поможет избежать появления национальных интерпретаций.