Часть вторая Правовые основы бухгалтерского учета

Dura lex, sed lex (Суров

закон, но закон. Может

быть, более правилен

перевод: плохой закон, но

закон)

2.1. Система нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет

- Как же мне вас судить

теперь? Ежели судить вас по

законам...

- Нет, уж за что же.

А. Н. Островский

"Законов у нас много", - говорил Градобоев и с этим согласны многие. Но под законами он и многие его последователи понимали всю систему нормативного регулирования сложившихся правоотношений. А эта система включает множество самых разнообразных требований - норм.

2.1.1. Нормы бухгалтерского права

Бухгалтерский учет регулируется документами, изданными властными органами различного уровня. Совокупность таких документов, называемых нормативными, образует специальную отрасль законодательства - бухгалтерское право,

Эти документы имеют определенную иерархическую соподчиненность. Их градация по значимости определяет и силу действия их предписаний в сравнении с иными нормативными актами. В настоящее время структура соподчиненности нормативных документов имеет следующий вид (см. рис. 2.1).

Рассмотрим последовательно каждый из блоков, формирующих нормы бухгалтерского законодательства:

1. Конституция Российской Федерации упоминает бухгалтерский учет (п. "р" ст. 71), относя официальный статистический и бухгалтерский учет к ведению Российской Федерации.

2. Кодексы Российской Федерации - это систематизированные законодательные акты, в которых приводятся нормы, регулирующие какую либо определенную отрасль правоотношений.

Решающее значение имеет Гражданский кодекс РФ, согласно которому юридические лица должны иметь самостоятельный баланс или смету (п. 1 ст. 48).

3. Федеральные законы действуют во всех случаях, когда их нормы не противоречат требованиям Кодексов. Именно законы выступают основным источником права, непосредственно регулирующим бухгалтерскую практику. Это Закон РФ "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ. Кроме того, нормы, касающиеся правил ведения бухгалтерского учета, содержат Закон РФ "Об акционерных обществах" (СЗ РФ, 1996, N 1, ст. 1) и Закон РФ от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О лизинге".

См. графический объект "Рис. 2.1. Структура бухгалтерского права"

Рис.2.1. Структура бухгалтерского права

Примечание. Очень важным моментом в определении иерархической соподчиненности нормативных актов является определение соотношения между кодексами и федеральными законами. Вопрос заключается в том, может ли Федеральный закон, вступивший в силу позднее Кодекса, отменить какую-либо норму (по правилу "последующий акт вытесняет ранее изданный"), коль скоро любой Кодекс вводится в действие Федеральным законом?

Как отмечает М. И. Брагинский, любой кодекс по своей юридической силе в определенной мере приравнивается к федеральным конституционным законам. Это выражается в том, что по отношению к любым другим федеральным законам кодекс занимает положение "первого среди равных" (см.: Брагинский М. И. Комментарий части первой Гражданского кодекса Российской Федерации - М.: Редакция журнала "Хозяйство и право", фирма "СПАРК", 1995, N 44).

Практическое значение отмеченного особого положения кодексов, - далее указывает М. И. Брагинский, - состоит в том, что при коллизии предписаний, содержащихся в любом нормативном акте (в том числе Федеральном законе) какой-либо отрасли права, нормам соответствующего кодекса суд, как и любой другой орган, применяющий право, обязан руководствоваться нормами кодекса. При этом, отмечает М. И. Брагинский, важно подчеркнуть, что общие принципы действия законов, которые признают, что последующий акт вытесняет ранее изданный, а специальный - общий акт, в данном случае не применяются (там же). Фактически это утверждение безусловно верно, но его формальный смысл требует дополнительного пояснения.

Действительно, так как любой кодекс вводится в действие федеральным законом, формально кодекс по юридической силе равен федеральному закону. Однако любой кодекс содержит норму о недопустимости противоречия ему соответствующих федеральных законов и иных подзаконных нормативных актов.

Так, например, согласно п. 2 ст. 3 ГК РФ нормы гражданского права, содержащиеся в других законах, должны соответствовать ГК РФ; согласно п. 1 ст. 1 Налогового кодекса РФ федеральные законы о налогах и сборах должны соответствовать нормам НК и т. д. Данные нормы автоматически отменяют все положения федеральных законов, противоречащие соответствующим кодексам, и изменить это правило возможно только через принятие федерального закона, отменив нормы кодекса об обязательном соответствии им федеральных законов соответствующих отраслей права.

4. Указы Президента обязательны во всех случаях, когда их нормы не противоречат требованию кодексов и федеральных законов.

5. Постановления Правительства - обязательны во всех случаях, когда их нормы не противоречат требованиям кодексов, федеральных законов и указов Президента.

6. Нормативные документы Министерств и ведомств составляют основной массив конкретных норм, регулирующих бухгалтерский учет. Прежде всего назовем ведомства, издающие эти документы:

- Федеральная комиссия по рынку ценных бумаг;

- Центральный банк РФ;

- орган по надзору за страховой деятельностью (сейчас его функции осуществляет Министерство финансов РФ);

- Министерство финансов РФ (именно оно является главным органо регулирующим бухгалтерский учет). Основными нормативными документами, содержащими общеустанавливающие правила по бухгалтерскому учету в организациях, являются:

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержденное приказом МФ РФ от 31 октября 2000 г. N 94н;

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом МФ РФ от 29 июля 1998 г. N 34н;

Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденное приказом МФ РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденное приказом МФ РФ от 20 декабря 1994 г. N 167;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденное приказом МФ РФ от 10 января 2000 г. N 2н;

Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденное приказом МФ РФ от 6 июля 1999 г. N 43 н;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденное приказом МФ РФ от 15 июня 1998 г. N 25н;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденное приказом МФ РФ от 3 сентября 1997 г. N 65н;

Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденное приказом МФ РФ от 25 ноября 1998 г. N 56н;

Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98), утвержденное приказом МФ РФ от 25 ноября 1998 г. N 57н;

Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденное приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г, N 32н;

Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденное приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г. N 33н;

Положение по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" (ПБУ 11/2000), утвержденное приказом МФ РФ от 13 января 2000 г. N 5н;

Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000), утвержденное приказом МФ РФ от 27 января 2000 г. N 11н;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" (ПБУ 13/2000), утвержденное приказом МФ РФ от 16 октября 2000 г. N 92н;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000), утвержденное приказом МФ РФ от 16 октября 2000 г. N 91н.

Все перечисленные нормативные документы включают основные требования к ведению бухгалтерского учета. Однако для непосредственной практической деятельности бухгалтера существенное значение имеет Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552 (с последующими изменениями и дополнениями), хотя Минфин относит данный документ к области налогового, а не бухгалтерского права.

Наряду с указанными, на сегодняшний день действует огромное число инструктивных предписаний Минфина и других властных органов, регулирующих специальные вопросы ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни.