2. Облік необоротних активів

До необоротних активів підприємства відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 «Баланс», затвердженого на­казом Міністерства фінансів України № 87 від 31.03.99 р. (із зміна­ми і доповненнями) відносять всі активи підприємства, що не є оборотними. При цьому оборотними активами є грошові кошти і їх еквіваленти, не обмежені у використанні, а також інші активи, при­значені для реалізації або споживання протягом операційного цик­лу або протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Розглянемо особливості бухгалтерського обліку основних засо­бів, інших необоротних матеріальних активів і нематеріальних акти­вів, що складають головну частину засобів праці в малому бізнесі.

Основні засоби

Методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи

і незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи визначені в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 7 «Ос­новні засоби», затвердженому наказом Міністерства фінансів України № 92 від 27.04.2000 р., (із змінами і доповненнями).

Відповідно до цього документа основними засобами є матеріа­льні активи, які підприємство утримує з метою використання їх в процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, пере­дачі в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний термін корисного вико­ристання (експлуатації) яких більш за один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні ак­тиви відповідно до п. 4 П(С)БО 7 — це капітальні інвестиції в буді­вництво, виготовлення, реконструкцію, модернізацію, придбання об’єктів необоротних матеріальних активів, введення яких в екс­плуатацію на дату балансу не відбулося, а також авансові платежі для фінансування будівництва.

Одиницею обліку основних засобів є об’єкт основних засобів. Об’єкт основних засобів — це:

• закінчений пристрій зі всіма пристосуваннями і приладдям до нього;

• конструктивно відособлений предмет, призначений для ви­конання певних самостійних функцій;

• відособлений комплекс конструктивно сполучених предметів однакового або різного призначення, що мають для їх обслугову­вання загальні пристосування, приладдя, управління і єдиний фун­дамент;

• інший актив, відповідний визначенню основних засобів, або частина такого активу, контрольованого підприємством.

Під терміном корисного використання (експлуатації) розуміють очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи викори­стовуватимуться підприємством або з їх використанням буде виго­товлений (виконаний) очікуваний підприємством об’єм продукції (робіт, послуг).

Об’єкт основних засобів визнається активом, якщо існує вірогі­дність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди від його використання і вартість його може бути достовірно визначена.

Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первинною вартістю, яка відповідно до п. 8 П(С)БО 7 складається з наступних витрат:

• сум, які сплачують постачальникам активів і підрядчикам за виконання будівельно-монтажних робіт (без посередніх податків);

• реєстраційних зборів, державного мита і аналогічних плате­жів, здійснюваних у зв’язку з придбанням (отриманням) прав на об’єкт основних засобів;

• сум ввізного мита;

• сум посередніх податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів, якщо вони не відшкодовуються підприємству;

• витрат зі страхування ризиків доставки основних засобів;

• витрат на транспортування, установку, монтаж, наладку ос­новних засобів;

• інших витрат, безпосередньо пов’язаних з доведенням осно­вних засобів до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Якщо основні засоби придбані (створені) повністю або частково за рахунок позикового капіталу (наприклад, за рахунок банківсько­го кредиту), то витрати на сплату відсотків за користування креди­том не включаються в первинну вартість таких об’єктів.

У разі безвідплатного отримання основних засобів первинна ва­ртість дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання з ура­хуванням витрат, передбачених п. 8 П(С)БО 7.

Первинною вартістю основних засобів, внесених до статутного капіталу підприємства, визнається узгоджена засновниками (учас­никами) підприємства їх справедлива вартість з урахуванням ви­трат, передбачених п. 8 П(С)БО 7.

При переведенні оборотних активів (наприклад, товарів, готової продукції і т. ін.) до складу основних засобів первинною вартістю таких об’єктів є собівартість таких активів, визначена відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвер­дженого наказом Міністерства фінансів України № 246 від

99. р., із змінами і доповненнями, і Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Мі­ністерства фінансів України № 318 від 31.12.99 р., із змінами і до­повненнями.

Первинною вартістю об’єкту основних засобів, отриманого в обмін на подібний об’єкт, є залишкова вартість переданого об’єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об’єкта пе­ревищує справедливу вартість отриманого об’єкта, то первинною вартістю об’єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об’єкт, визнається справедлива вартість переданого об’єкта з вклю­ченням різниці у витрати звітного періоду.

Первинною вартістю об’єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний об’єкт, є справедлива вартість переданого об’єкта основних засобів, збільшена (зменше­на) на суму грошових коштів або їх еквівалентів, переданих (отри­маних) при обміні.

Первинна вартість основних засобів збільшується на суму ви­трат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта (модернізація, добудова, дообладнання, реконструкція і тому подібне), яке приводить до збі­льшення майбутніх економічних вигод, спочатку очікуваних від використання об’єкта.

Крім того, первинна вартість основних засобів може зменшува­тися у зв’язку з частковою ліквідацією об’єкта основних засобів. В той же час витрати, здійснювані для підтримки об’єкта в робочому стані і отримання економічних вигод від його використання, вклю­чаються до складу витрат.

Підприємства можуть самостійно встановлювати вартісні кри­терії предметів, які входять до складу малоцінних необоротних ма­теріальних активів, що обліковуються при використанні загального Плану рахунків на субрахунку 112, і які входять до складу основ­них засобів, що обліковуються на рахунку 10 загального Плану ра­хунків, зазначивши це в наказі про облікову політику. Таке розді­лення може вплинути на застосування методів амортизації даних об’єктів основних засобів.

Переоцінка основних засобів

Підприємство може переоцінювати об’єкт основних засобів, якщо залишкова вартість цього об’єкту істотно відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу.

У разі переоцінки об’єкта основних засобів на ту ж дату здій­снюється переоцінка всіх об’єктів групи основних засобів, до якої відноситься цей об’єкт. Крім того, переоцінка основних за­собів тієї групи, об’єкти якої вже були піддані переоцінці, надалі повинна проводитися з такою регулярністю, щоб їх залишкова вартість на дату балансу істотно не відрізнялася від справедли­вої вартості.

Слід зазначити, що малоцінні необоротні матеріальні активи і бібліотечні фонди не підлягають переоцінці, якщо амортизація їх вартості здійснюється за наступними методами:

• у першому місяці використання об’єкта — у розмірі 50 % йо­го вартості, що амортизується, та решту (50 % вартості, що аморти­зується) — у місяці їх вилучення з активів (списання з балансу) в результаті невідповідності критеріям визнання активом;

• в першому місяці використання об’єкта 100 % його вартості, що амортизується.

Для розрахунку величини переоціненої первинної вартості і су­ми зносу об’єкта основних засобів необхідно помножити відповід­но первинну вартість і суму зносу об’єкта основних засобів на ін­декс переоцінки.

Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості переоцінюваного об’єкта на його залишкову вартість.

Визначена в такому порядку сума дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів включається до складу додаткового капі­талу, а сума зниження ціни — до складу витрат звітного періоду, окрім випадків, приведених в п. 20 П(С)БО 7.

Наведемо приклади.

1. На балансі підприємства знаходиться об’єкт основних засо­бів, первинна вартість якого — 9000 грн, сума нарахованого зно­су — 5000 грн, залишкова вартість — 4000 грн, справедлива вар­тість — 5600 грн.

У бухгалтерському обліку така переоцінка буде розрахована та­ким чином:

а) розраховуємо індекс переоцінки: 5600 грн : 4000 грн = 1,4;

б) розраховуємо переоцінену суму нарахованого зносу: 5000 грн х 1,4 = 7000 грн, таким чином сума дооцінки нарахованого зносу (тобто збільшення на бухгалтерських рахунках) складає (7000 - 5000 = 2000 грн);

в) розраховуємо переоцінену первинну вартість: 9000 грн х х 1,4 = 12 600 грн, таким чином сума дооцінки залишкової вартості об’єкту, що включається до складу додаткового капіталу складає (12 600 - 9000 - 2000 = 1600 грн).

2. Припустимо, що первинна вартість і знос об’єкта ті ж, а спра­ведлива вартість — 3000 грн. У бухгалтерському обліку така пере­оцінка буде розрахована таким чином:

а) розраховуємо індекс переоцінки: 3500 грн : 4000 грн = 0,75;

б) розраховуємо переоцінену суму нарахованого зносу: 5000 грн х 0,75 = 3750 грн, таким чином сума уцінки нарахованого зносу (тобто зменшення на бухгалтерських рахунках) складає (5000 -

• 3750 = 1250 грн);

в) розраховуємо переоцінену первинну вартість: 9000 грн х 0,75 = 6750 грн, таким чином сума уцінки залишкової вартості з одноча­сним включенням до складу витрат складає (9000 - 6750 - 1250 = 1000 грн).

Якщо залишкова вартість об’єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається дода­ванням справедливій вартості цього об’єкта до його первинної (пе­реоціненої) вартості без зміни суми зносу об’єкта.

Наведемо приклад такої ситуації.

На балансі підприємства числиться об’єкт основних засобів, що раніше не переоцінювався, первинна вартість якого складає 3000 грн, сума нарахованого зносу — 3000 грн, справедлива вар­тість — 500 грн, тобто сума дооцінки залишкової вартості об’єкта, що включається до складу додаткового капіталу складає 500 грн.

При вибутті раніше переоцінених об’єктів основних засобів не слід забувати, що перевищення сум попередніх дооцінок над су­мою попередніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта основ­них засобів включається до складу нерозподіленого прибутку з од­ночасним зменшенням додаткового капіталу. У бухгалтерському обліку на цю суму дебетують субрахунок 423 «Дооцінка активів» для загального Плану рахунків або рахунок 40 «Власний капі­тал» — для спрощеного і кредитують субрахунок 441 «Прибуток нерозподілений» для загального Плану рахунків або рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» — для спрощеного.

Зменшення корисності основних засобів

Втрати від зменшення корисності об’єктів основних засобів включаються до складу витрат звітного періоду із збільшенням в балансі суми зносу основних засобів (Дт 85 — Кт 13), а по об’єктах основних засобів, відображених в обліку за переоціненою вартістю, відображаються в порядку, передбаченому абзацом 2 п. 20 П(С)БО

7. А саме, у випадку наявності перевищення суми попередніх доо­цінок об’єкта і вигод від відновлення його корисності над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта і втрат від зменшення його корисності сума останньої уцінки (але не більше вказаного перевищення) спрямовується на зменшення іншого дода­ткового капіталу, а різниця (якщо сума останньої уцінки більше вказаного перевищення), включається до витрат звітного періоду.

Якщо ж причини зменшення корисності об’єкта основних засо­бів перестали існувати, то сума відновлення корисності, але не більш за суму попереднього зменшення корисності, відображається визнанням доходу з одночасним зменшенням суми зносу об’єкта основних засобів. Відновлення корисності об’єктів основних засо­бів, відображених в обліку за переоціненою вартістю, відобража­ється в порядку, передбаченому абзацом 1 п. 20 П(С)БО 7. Тобто, у випадку наявності перевищення суми попередніх уцінок об’єкта і втрат від зменшення його корисності над сумою попередніх дооці­нок залишкової вартості цього об’єкта і вигод від відновлення його корисності сума останньої дооцінки (але не більше вказаного пере­вищення) включається до складу доходів звітного періоду, а різни­ця (якщо сума останньої дооцінки більше вказаного перевищення), спрямовується на збільшення іншого додаткового капіталу.

Об’єкт основних засобів вилучається з активів (списується з ба­лансу) у разі його вибуття в результаті продажу, безвідплатної пе­редачі або невідповідності критеріям визнання активом. У такому разі фінансовий результат від вибуття об’єктів основних засобів визначається відніманням з доходу від вибуття основних засобів їх залишкової вартості, непрямих податків і витрат, пов’язаних з ви­буттям таких об’єктів основних засобів.

У разі часткової ліквідації об’єкта основних засобів його первинна (переоцінена) вартість і знос зменшуються відповідно на суму пер­винної (переоціненою) вартості і зносу ліквідованої частини об’єкта.