Источники образования хозяйственных средств разделяют на:

• Собственные;

• привлеченные.

К собственным средствам предприятия относятся в первую очередь, уставный капитал и прибыль предприятия. Уставный капитал представляет собой совокупность вкладов учредителей (собственников) в имущество предприятия при его создании. Прибыль предприятия – сумма превышения доходов предприятия, полученных в процессе его хозяйственной деятельности, над его расходами.

Кроме уставного капитала и прибыли к собственным средствам относятся также резервный и добавочный капитал.

К привлеченным средствам относятся кредиты, займы и кредиторская задолженность. Кредиты – денежные средства, которые предприятие получает на возвратной основе от банковских учреждений, а займы – от других предприятий и физических лиц на основании соответствующих кредитных договоров или договоров займа. Кредиторская задолженность – это суммы, которые предприятие должно другим предприятиям, работникам, бюджету и т.п.

По своему строению баланс – двусторонняя таблица. Левая сторона таблицы называется АКТИВ и отражает состав, размещение и использование хозяйственных средств. Правая сторона – ПАССИВ – отражает источники хозяйственных средств предприятия. Вполне естественно, что такую же структуру имеет форма бухгалтерский баланс - бух. отчетности.

АКТИВ	Сумма	ПАССИВ	Сумма
ВАЛЮТА БАЛАНСА		ВАЛЮТА БАЛАНСА

Рис. Структура баланса

Важнейшей особенностью бухгалтерского баланса является равенство итогов актива и пассива. Это является закономерным, так как и в активе и в пассиве отражаются одни и те же хозяйственные средства, но с разных точек зрения: в активе – показывается состав средств, в пассиве – источники, за счет которых сформированы эти же хозяйственные средства.

При необходимости (в т.ч. при заполнении форм бухгалтерской отчетности) однородные хозяйственные средства и источники их образования в балансе группируются в РАЗДЕЛЫ, при этом внутри разделов каждый вид хозяйственных средств, либо несколько их видов, близких по экономическому содержанию, отражаются отдельной строкой в виде числового показателя, называемого СТАТЬЕЙ баланса.

Сумма всех статей актива баланса должна быть равна сумме всех статей пассива баланса. Эта величина носит название ВАЛЮТЫ БАЛАНСА. Она соответствует суммарной денежной оценке всех хозяйственных средств предприятия, а также (в силу балансового равенства) – суммарной денежной оценке всех источников хозяйственных средств предприятия.

Важной особенностью баланса как элемента метода бухгалтерского учета является то, что в нем обобщены данные о хозяйственных средствах предприятия именно на определенную дату. То есть, иными словами, баланс представляет собой своеобразную фотографию имущественного положения предприятия на определенный день (дату составления баланса, например, на 31 декабря 2012 года).

Типы изменений в бухгалтерском балансе.

Любая происходящая в аптеке хозяйственная операция вызывает изменения в хозяйственных средствах или источниках их образования, либо и в тех и других одновременно. Несмотря на все многообразие происходящих операций, все они с точки зрения влияния на величину валюты баланса и его структуру могут быть разделены на 4 типа.

Первый тип – операции, связанные с изменением состава или размещения хозяйственных средств. Они приводят к увеличению одной статьи актива и уменьшению другой статьи актива на одинаковую величину – сумму хозяйственной операции. Валюта баланса не изменяется.

Пример. Внесение денежных средств в сумме 500000= рублей из кассы аптеки на расчетный счет. При этой операции сумма хозяйственных средств, которыми владеет аптека, не изменяется, изменяется только размещение денежных средств: вместо суммы наличных в кассе у предприятия появляется такая же сумма на расчетном счете. Схематично описанные изменения в балансе можно представить следующим образом:

АКТИВ	Сумма	ПАССИВ	Сумма
Касса Расчетный счет	- 500000 +500000
ВАЛЮТА БАЛАНСА	Х	ВАЛЮТА БАЛАНСА	Х

Второй тип – операции, связанные с изменением состава источников хозяйственных средств. Они приводят к увеличению одной статьи пассива и уменьшению другой статьи пассива на одинаковую величину – сумму хозяйственной операции. Валюта баланса не изменяется.

Пример. Часть нераспределенной прибыли аптеки в сумме 500000= рублей распределена в резервный капитал, предназначенный для покрытия возможных убытков. При этой операции сумма источников хозяйственных средств, которыми владеет аптека, не изменяется, а изменяется только их состав: уменьшение суммы нераспределенной прибыли сопровождается увеличением на ту же сумму другого источника хозяйственных средств аптеки – резервного капитала. Схематично описанные изменения в балансе можно представить следующим образом:

АКТИВ	Сумма	ПАССИВ	Сумма
		Резервный капитал Нераспределенная прибыль	+ 500000 - 500000
ВАЛЮТА БАЛАНСА	Х	ВАЛЮТА БАЛАНСА	Х

Третий тип – операции, связанные с увеличением средств предприятия. Они приводят к одновременному увеличению и актива и пассива на одинаковую величину – сумму хозяйственной операции. Валюта баланса увеличивается на сумму хозяйственной операции.

Пример. Аптекой получен на расчетный счет долгосрочный кредит банка в сумме 500000= рублей. При этой операции величина хозяйственных средств аптеки увеличивается на сумму полученного кредита. Одновременно получение кредита означает увеличение задолженности банку на полученную сумму, то есть увеличение источников хозяйственных средств на 500000= рублей. Схематично описанные изменения в балансе можно представить следующим образом:

АКТИВ	Сумма	ПАССИВ	Сумма
Расчетный счет	+500000=	Долгосрочный кредит банка	+ 500000
ВАЛЮТА БАЛАНСА	Х+500000	ВАЛЮТА БАЛАНСА	Х+500000

Четвертый тип – операции, связанные с уменьшением средств предприятия. Они приводят к одновременному уменьшению и актива и пассива на одинаковую величину – сумму хозяйственной операции. Валюта баланса уменьшается на сумму хозяйственной операции.

Пример. Аптекой возвращен банку долгосрочный кредит в сумме 500000= рублей. Возврат осуществлен с расчетного счета аптеки. При этой операции величина хозяйственных средств аптеки уменьшаются на сумму, перечисляемую с расчетного счета в погашение кредита. Возврат кредита означает уменьшение задолженности банку на сумму возврата, то есть уменьшение источников хозяйственных средств на 500000= рублей. Схематично описанные изменения в балансе можно представить следующим образом:

АКТИВ	Сумма	ПАССИВ	Сумма
Расчетный счет	-500000=	Долгосрочный кредит банка	- 500000
ВАЛЮТА БАЛАНСА	Х-500000	ВАЛЮТА БАЛАНСА	Х-500000

Счета бухгалтерского учета

Бухгалтерский баланс характеризует состояние хозяйственных средств и их источников на определенную дату. Вместе с тем, хозяйственные операции на предприятии происходят каждый день, в связи с чем возникает необходимость группировки и текущего учета однородных хозяйственных средств и операций. Такая группировка и учет осуществляются с применением еще одного элемента метода бухгалтерского учета – счетов бухгалтерского учета.

Счет – прием группировки однородных хозяйственных средств и процессов, а также отражения хозяйственных операций по ним. Каждый вид хозяйственных средств или однородные хозяйственные операции учитываются на отдельном бухгалтерском счете, имеющем соответствующее название (например, «Касса», «Расчетный счет», «Продажи» и т.д.).

Графически счет представляет собой двустороннюю таблицу, в которой левая часть носит название дебет, а правая – кредит. Названия частей счета имеют латинское происхождение: «дебет» от debet – он должен, «кредит» - от «credit» - он верит.

Итог сумм, записанных по дебету счета (без начального сальдо), называется дебетовым оборотом (ДО).

Итог сумм, записанных по кредиту счета (без начального сальдо), называется кредитовым оборотом (КО).

На любой момент времени можно определить сумму остатка хозяйственных средств или источников, учитываемых на этом счете, получившую название сальдо (остаток). Внесение в таблицу счета данных о начальном остатке хозяйственных средств называют открытием счета.

На каждом бухгалтерском счете отражается начальное сальдо (Сн), операции, связанные с движением объекта учета, а также конечное сальдо (Ск). Сальдо, записанное по дебету счета называется дебетовым, а записанное по кредиту счета – кредитовым.

Деление счета на 2 части (дебет и кредит) позволяет отражать на счете отдельно:

• операции, связанные с увеличением хозяйственных средств

- операции, связанные с уменьшением хозяйственных средств.

Конечное сальдо можно определить, прибавив к начальному сальдо сумму увеличения объекта и вычтя сумму его уменьшения.

Бухгалтерские счета делятся на 3 группы:

1. активные

2. пассивные

3. активно-пассивные

Активные счета – это счета, на которых отражаются хозяйственные средства предприятия (например счет 50 «Касса», счет 01 «Основные средства» и т.д.). Эти счета могут иметь только дебетовое или нулевое сальдо, которое соответствует фактическому остатку хозяйственных средств, учитываемых на счете. Увеличение хозяйственных средств, учитываемых на активных счетах, отражается по дебету этих счетов и составляет их дебетовый оборот. Уменьшение хозяйственных средств на активных счетах отражается по кредиту этих счетов и составляет их кредитовый оборот.

Для определения конечного сальдо активного счета используется формула:

Ск = Сн + ДО – КО

АКТИВНЫЙ СЧЕТ

ДЕБЕТ	КРЕДИТ
Сн
ДО	КО
Ск= Сн + ДО – КО

Рисунок 3.5. Структура активного счета

Пассивные счета – это счета, на которых отражаются источники хозяйственных средств предприятия (например счет 80 «Уставный капитал», счет 84 «Нераспределенная прибыль» и т.д.). Эти счета могут иметь только кредитовое или нулевое сальдо, которое соответствует сумме источника хозяйственных средств, учитываемого на счете. Увеличение источников хозяйственных средств, учитываемых на пассивных счетах, отражается по кредиту этих счетов и составляет их кредитовый оборот. Уменьшение источников хозяйственных средств на пассивных счетах отражается по дебету этих счетов и составляет их дебетовый оборот.

Для определения конечного сальдо пассивного счета используется формула:

Ск = Сн + КО – ДО

ПАССИВНЫЙ СЧЕТ

ДЕБЕТ	КРЕДИТ
	Сн
ДО	КО
	Ск = Сн + КО - ДО

Рисунок 3.6. Структура пассивного счета

Активно-пассивные счета – счета, на которых учитываются как хозяйственные средства, так и источники их формирования. Активно-пассивными являются все счета, используемые для учета расчетов предприятия с юридическими и физическими лицами ( 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты с бюджетом» и т.д.). В процессе расчетов эти лица могут попеременно становиться по отношению к предприятию то должниками, то кредиторами. В первом случае активно-пассивные счета выполняют функцию активного счета, во втором – пассивного счета. Соответствующим образом отражаются и операции по эти счетам. Сальдо этих счетов может быть как дебетовым так и кредитовым.

Кроме того, существует несколько видов счетов по степени детализации информации, учитываемой на них:

• синтетические счета

• субсчета

• аналитические счета

Синтетические счета дают обобщенные показатели хозяйственных средств или их источников. Они служат исходной информацией для построения бухгалтерского баланса.

Субсчета и аналитические счета служат для более подробной характеристики (детализации) объектов, учитываемых на синтетических счетах.

Отражение хозяйственных операций на синтетических счетах называется синтетическим учетом, на аналитических счетах (и субсчетах) – аналитическим учетом. Так как аналитические счета и субсчета только детализируют синтетические, то хозяйственные операции отражаются и на синтетических и на соответствующих им аналитических и субсчетах. Поэтому итоги записей (дебетовый оборот, кредитовый оборот, а также сальдо) по синтетическому счету должны совпадать с итогами записей по аналитическим или субсчетам, которые ведутся к этому синтетическому счету.

Пример. Аптека по состоянию на 01.01.03 имеет товарный запас в сумме 240000= рублей по продажной цене. Этот товарный запас распределен следующим образом: товар на сумму 160000= хранится в самой аптеке, товар на сумму 30000= - в аптечном киоске № 1, товар на сумму 50000= - в аптечном киоске № 2. За месяц получен товар на сумму 300000=, из которых хранится в аптеке на сумму 250000=, в передано в аптечный киоск № 1 на сумму 20000=, в аптечный киоск № 2 – на сумму 30000=.

Продано за месяц на сумму 500000=, в том числе: аптекой на сумму 400000=, аптечным киоском № 1 на сумму 40000=, аптечным киоском № 2 – на сумму 60000= рублей.

Для учета товара по продажной цене предназначен бухгалтерский счет 41 «Товары», на котором для учета товаров в розничной торговле предназначен субсчет 41-2 «Товары в розничной торговле». Бухгалтер аптеки учитывает товар по местам хранения на аналитических счетах 41-2/«Товар в аптеке», 41-2/«Товар в аптечном киоске № 1», 41-2/«Товар в аптечном киоске № 2». Определим конечное сальдо по синтетическому счету 41»Товары».

Сначала определим обороты и конечное сальдо по аналитическим счетам:

41-2/«Товар в аптеке»:

Ск = Сн +ДО –КО = 160000 + 250000 – 400000 = 10000 руб.

41-2/ «Товар в аптечном киоске №1»:

Ск = Сн +ДО –КО = 30000 + 20000 – 40000 = 10000 руб.

41-2/ «Товар в аптечном киоске № 2»:

Ск = Сн +ДО –КО = 50000 +30000 – 60000 = 20000 руб.

Сумма сальдо аналитических счетов= 10000 + 10000 + 20000 = 40000 рублей.

Проверим тождество остатка синтетического счета сумме сальдо открытых к нему аналитических счетов:

Определим обороты и остаток по синтетическому счету 41 «Товары»:

Ск = Сн +ДО –КО = 240000 + 300000 – 500000 = 40000 рублей

Сальдо синтетического и аналитического учета тождественны.

Государственное регулирование хозяйственной деятельности предполагает единообразие отражения одинаковых объектов учета различными организациями, что выражается разработкой специального документа, получившего название Плана счетов бухгалтерского учета.

План счетов бухгалтерского учета это схема регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете. Он включает систематизированный перечень наименований и номеров синтетических счетов и субсчетов.

Современный План счетов включает синтетические счета с 01 по 99, которые объединены в 8 разделов. Кроме них в План счетов включены забалансовые счета (с номерами с 001 до 011), предназначенные для учета движения ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей на ответственном хранении, принятых на комиссию и т.п.), а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями.

На основе Плана счетов бухгалтерского учета каждая организация разрабатывает и утверждает в составе своей учетной политики рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень не только синтетических, но и субсчетов и аналитических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета.

При разработке рабочего плана счетов в него включаются:

• синтетические счета и субсчета, предусмотренные Планом счетов, и необходимые для отражения в учете осуществляемых организацией хозяйственных операций. Организация вправе исключать, объединять, а также вводить дополнительные субсчета к предусмотренным Планом счетов бухгалтерского учета;

• необходимые для целей управления организацией аналитические счета.

При отражении хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета используется прием бухгалтерского учета, получивший название двойной записи. Двойная запись заключается в том, что каждая хозяйственная операция отражается в одной и той же сумме в 2 или более счетах: по дебету одного счета (одних счетов) и кредиту другого счета (других счетов). Взаимосвязанные счета, задействованные при отражении хозяйственной операции, называют корреспондирующими, а взаимосвязь этих счетов – их корреспонденцией. Процедура отражения на счетах хозяйственной операции в определенной сумме называется бухгалтерской проводкой.

Для осуществления бухгалтерской проводки необходимо:

• определить объекты, изменение которых вызовет хозяйственная операция, проведенная предприятием;

• определить счета, предназначенные для бухгалтерского учета хозяйственных операций с этими объектами;

• определить сущность изменений в хозяйственных средствах, происходящих в резуль­тате отражаемой хозяйственной операции;

- произвести отражение суммы хозяйственной операции на счетах, предназначенных для учета хозяйственных средств методом двойной записи.

Пример. Отразим на счетах бухгалтерского учета хозяйственную операцию по внесению денежных средств в сумме 500000= рублей из кассы аптеки в банк.

При данной операции изменения происходят с денежными средствами аптеки, имеющимися в ее кассе (наличные) и на расчетном счете (безналичные). Для учета операций с наличными денежными средствами в Плане счетов бухгалтерского учета предназначен активный счет 50 «Касса», а для учета операций с денежными средствами на расчетном счете – активный счет 51 «Расчетный счет». Результатом проведенной операции будет являться:

1. уменьшение суммы наличных денежных средств в кассе аптеки, что на активном счете 50 «Касса» должно отразиться по кредиту;

2. увеличение суммы денежных средств на расчетном счете, что на активном счете 51 «Расчетный счет» должно отразиться по дебету.

Сумма увеличения денежных средств на расчетом счете будет равна сумме их уменьшения в кассе аптеки.

Бухгалтерская проводка будет записана следующим образом:

Дебет 51 «Расчетный счет» - Кредит 50 «Касса» 500000= рублей.

Кратко: Д51 – К50 500000=

Представим на схеме:

50 «Касса»					51 «Расчетный счет»
Д			К		Д			К
500000= 500000=

5

В случае, если хозяйственная операция затрагивает только 2 счета (как в разобранном примере), бухгалтерская проводка называется простой.

В случае, если бухгалтерская проводка затрагивает более 2 счетов, она называется сложной.

После отражения на счетах бухгалтерского учета всех хозяйственных операций, произведенных аптекой за какой-либо период, по каждому бухгалтерскому счету, используемому аптекой, можно определить:

• дебетовый оборот за период

• кредитовый оборот за период

• сальдо на конец периода.

Определение конечного сальдо принято называть закрытием счета.

Информация о движении и остатках хозяйственных средств, формирующаяся на отдельных синтетических и аналитических счетах бухгалтерского учета по окончании периода обобщается в специальном регистре, получившем название Оборотной ведомости по синтетическим счетам. Этот документ включает информацию об:

• остатках по каждому синтетическому счету на начало периода

• дебетовом обороте по каждому синтетическому счету

• кредитовом обороте по каждому синтетическому счету

• остатках по каждому синтетическому счету на конец периода.

Перечисленная информация представляется в виде таблицы следующего вида:

Оборотная ведомость по синтетическим счетам за период ___________

Наименование счета	Номер счета	Остаток на начало		Обороты за период		Остаток на конец
		дебет	кредит	дебет	кредит	дебет	кредит
Основные средства	01
Амортизация основных средств	02
…………..
…………..
…………..
и т.д.
ИТОГО							

Рисунок. Оборотная ведомость по синтетическим счетам

Оборотная ведомость по синтетическим счетам имеет важное значение так как служит для обобщения данных о движении всех хозяйственных средств и для осуществления контроля. При правильном (то есть в соответствии с вышеизложенными правилами бухгалтерского учета) отражении хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, в оборотной ведомости по синтетическим счетам должны быть 3 пары равенств:

• Сумма остатков по дебету и сумма остатков по кредиту синтетических счетов на начало периода должны быть равны между собой;

• Суммарный дебетовый оборот по всем синтетическим счетам должен быть равен суммарному кредитовому обороту по всем синтетическим счетам за период

• Сумма остатков по дебету и сумма остатков по кредиту синтетических счетов на конец периода должны быть равны между собой.

Содержащиеся в оборотной ведомости данные используются при составлении бухгалтерского баланса. Для этого данные оборотной ведомости об остатках хозяйственных средств на определенную дату должны быть обобщены и отражены по соответствующим статьям баланса. Статьи группируются в разделы актива и пассива баланса.