2.6.2 Характеристика элементов налога

Плательщики налога на добычу полезных ископаемых (ст. 334 НК РФ) это организации и индивидуальные предприниматели, которые являются пользователями недр.

Постановка на учет плательщиков налога на добычу полезных ископаемых:

а) место постановки:

– по общему правилу, учет налогоплательщиков осуществляется по месту нахождения участка недр;

– если добыча полезных ископаемых осуществляется на континентальном шельфе¹¹, в исключительной экономической зоне РФ¹², а также за пределами РФ на территориях, находящихся под юрисдикцией РФ, постановка на учет производится по месту нахождения организации – налогоплательщика или по месту жительства индивидуального предпринимателя;

б) срок постановки на учет – 30 дней с момента государственной регистрации лицензии (разрешения) на пользование участком недр.

В соответствии со ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации (предприятия).

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке, обогащении, технологическом переделе полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии со ст. 336 НК РФ объектом обложения НДПИ являются добытые из недр и извлеченные из отходов полезные ископаемые:

а) полезные ископаемые составляющие объект налога:

– добытые из недр на территории РФ и за пределами ее территории на участках, находящихся под юрисдикцией РФ и предоставленных в пользование налогоплательщику;

– извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию;

б) полезные ископаемые, которые не составляют объект налога:

– добытые из недр особо охраняемых геологических объектов, имеющих общественное значение (порядок признания объектов особо охраняемыми устанавливается Правительством РФ);

– добытые (собранные) геологические коллекционные материалы;

– извлеченные из собственных отвалов¹³ или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр подлежали налогообложению в общеустановленном порядке;

– общераспространенные полезные ископаемые;

– дренажные подземные воды¹⁴, не учитываемые на государственном балансе запасов полезных ископаемых, извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых или при строительстве и эксплуатации подземных сооружений.

В ст. 337 НК РФ приведен исчерпывающий перечень добытых полезных ископаемых, подлежащих обложению НДПИ.

Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно (ст. 339 НК РФ). В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Налоговая база (ст. 338 НК РФ) – стоимость добытых полезных ископаемых, определяемая исходя из количества и стоимости единицы добытого полезного ископаемого; при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья – количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Она определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.

Стоимость единицы – отношение выручки от реализации без НДС к количеству реализованного добытого полезного ископаемого;

Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из:

– цен реализации, сложившихся у налогоплательщика в текущем налоговом периоде (при их отсутствии – в предыдущем налоговом периоде) без учета государственных субвенций из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью;

– исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

– расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (при невозможности применения первого способа) по данным налогового учета по отдельным видам расходов (материальных, на оплату труда и других).

Пример

ООО «Нефтяник» в октябре текущего года осуществило добычу 450 т. полезного ископаемого. В этом же месяце 435 т. этого полезного ископаемого было реализовано, в т.ч. (цены указаны без НДС и расходов на доставку):

– 135 т. по цене 240 р. / т.;

– 195 т. по цене 195 р. / т.

– 105 т. по цене 225 р. / т.

Выручка от реализации полезного ископаемого составит:

135 т. * 240 р. + 195 т. * 195 р. + 105 т. * 225 р. = 94050 р.

Стоимость единицы полезного ископаемого как средневзвешенная цена реализации равна:

94050 р. / (135 т. + 195 т. + 105 т.) = 216,2 р.

Налоговая база по НДПИ составит:

450 т. * 216,2 р. = 97290 р.

Налоговая ставка (ст. 342 НК РФ) установлена для каждого вида полезного ископаемого. Отдельным категориям налогоплательщиков предоставлено право применения к сумме налога понижающего коэффициента 0,7. Это право может быть реализовано при одновременном соблюдении следующих условий:

1) при осуществлении налогоплательщиком за счет собственных средств поиска и разведки разрабатываемых месторождений полезных ископаемых или в случае полного возмещения всех расходов государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых;

2) при наличии освобождения по состоянию на 01.07.2001 г. согласно федеральным законам от ОВМСБ при разработке соответствующих месторождений, что подтверждается наличием нормы в лицензии на право пользования недрами, действовавшей на указанную дату.

В то же вре­мя налог на добычу некоторых полезных ископаемых исчисляют по ставке 0 %, то есть фактически его не уплачивают (ст. 342 НК РФ). Эта ставка применяется для:

– нормативных потерь¹⁵, которые образуются в результате добычи полезных ископаемых;

– попутного газа;

– попутных и дренажных подзем­ных вод, извлечение которых связано с разработкой других видов полезных ископаемых;

– сырья, добытого во время разра­ботки некондиционных или списанных запасов полезных ископаемых;

– полезных ископаемых, которые остаются в отходах перерабатывающих производств, потому что в России нет технологии, позволяющей их извле­кать;

– подземных вод из контрольных или резервных скважин, если эти воды извлекают для планового контроля;

– минеральных вод, когда их ис­пользуют в лечебных и курортных це­лях и при этом не торгуют ими;

– подземных вод, используемых ис­ключительно в сельскохозяйственных целях;

– нефти на участках недр, расположенных полностью или частично в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, до достижения накопленного объема добычи нефти 25 млн т. на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 10 лет или равен 10 годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 15 лет или равен 15 годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами, при использовании прямого метода учета количества добытой нефти на конкретных участках недр.

Для участков недр, лицензия на право пользования которыми выдана до 01.01.2007 г. и степень выработанности запасов (Св) которых на 01.01.2007 г. меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 р. в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти 25 млн т. на участках недр, расположенных полностью или частично в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 10 лет или равен 10 годам, начиная с 01.01.2007 г. при использовании прямого метода учета количества добытой нефти на конкретных участках недр.

При этом степень выработанности запасов (Св) конкретного участка недр рассчитывается налогоплательщиком самостоятельно на основании данных утвержденного государственного баланса запасов полезных ископаемых;

– сверхвязкой нефти¹⁶, добываемой из участков недр, содержащих нефть вязкостью более 200 мПа * с (в пластовых условиях), при использовании прямого метода учета количества добытой нефти на конкретных участках недр;

– нефти на участках недр, расположенных севернее Северного полярного круга полностью или частично в границах внутренних морских вод и территориального моря, на континентальном шельфе РФ, до достижения накопленного объема добычи нефти 35 млн т. на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 10 лет или равен 10 годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 15 лет или равен 15 годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами.

Для участков недр, лицензия на право пользования которыми выдана до 01.01.2009 г. и степень выработанности запасов (Св) которых на 01.01.2009 г. меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 р. в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти 35 млн т. на участках недр, расположенных севернее Северного полярного круга полностью или частично в границах внутренних морских вод и территориального моря, на континентальном шельфе РФ, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 10 лет или равен 10 годам, начиная с 01.01.2009 г.;

– нефти на участках недр, расположенных полностью или частично в Азовском или Каспийском морях, до достижения накопленного объема добычи нефти 10 млн т. на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 7 лет или равен 7 годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 12 лет или равен 12 годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами.

Для участков недр, лицензия на право пользования которыми выдана до 01.01.2009 г. и степень выработанности запасов (Св) которых на 01.01.2009 г. меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 р. в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти 10 млн т. на участках недр, расположенных полностью или частично в Азовском или Каспийском морях, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 7 лет или равен 7 годам, начиная с 01.01.2009 г.;

– нефти на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе, до достижения накопленного объема добычи нефти 15 млн т. на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 7 лет или равен 7 годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 12 лет или равен 12 годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами.

Для участков недр, лицензия на право пользования которыми выдана до 01.01.2009 г. и степень выработанности запасов (Св) которых на 01.01.2009 г. меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 р. в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти 15 млн т. на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 7 лет или равен 7 годам, начиная с 01.01.2009 г.

Пример

ООО «Вектор» определяет фактические потери добываемого полезного ископаемого один раз в квартал. Количество фактически добытого полезного ископаемого (без учета потерь) во 2 квартале текущего года составило:

– в апреле – 345 т.;

– в мае – 375 т.;

– в июне – 405 т.

По итогам проведенных в июле измерений установлено, что фактические потери за 2 квартал составили 45 т. Норматив потерь составляет 5%. В июле добыто 360 т. полезных ископаемых.

Норматив потерь по добытому во втором квартале полезному ископаемому составляет:

(345т. + 375т. + 405т.) * 5 % = 56,25 т.

Таким образом, ООО «Вектор» имеет право списать фактические потери за второй квартал в размере 45т. в полном объеме.

Величина фактических потерь учитывается в том налогом периоде, в котором производились измерения. Таким образом, в июле обложению НДПИ будет подлежать:

360 т. – 45 т. = 315 т.

Налоговая ставка в отношении газа горючего природного составляет 147 р. за 1000 куб. м.

Ст. 342 НК РФ устанавливает особенности применения ставки налога в отношении нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.

При добыче нефти применяется «твердая» налоговая ставка, т.е. установленная в рублях за тонну нефти. Ставка налога применяется с коэффициентом динамики мировых цен на нефть.

Начиная с 01.01.2005 г. налоговая ставка на нефть составляет 419 руб. / т. Коэффициент динамики мировых цен на нефть рассчитывается по формуле (2.6):

Кц = (Ц – 9) * Р / 261¹⁷, (2.7)

где Кц – коэффициент динамики мировых цен на нефть;

Ц – средний за налоговый период уровень цен нефти сорта «Юралс»;

Р – среднее значение за налоговый период курса доллара США к рублю РФ, устанавливаемого банком России.

Пример

ЗАО «Кристалл» в феврале текущего года было добыто 427,5 т. нефти. Средняя за налоговый период цена нефти сорта «Юралс» на мировом рынке составила 87 долларов за 1 баррель, средний курс доллара США составил 31,3 р. за один доллар.

Коэффициент динамики мировых цен на нефть:

Кц = (87 – 9) * 31,3 / 261 = 9,3

Таким образом, сумма НДПИ по добытой нефти составит:

427,5 т. * 419 р. * 9,3 = 1665839,5 р.

Коэффициент, характеризующий степень выработанности запасов конкретного участка недр (Кв), определяется налогоплательщиком самостоятельно. В случае, если степень выработанности запасов конкретного участка недр, определяемая с использованием прямого метода учета количества добытой нефти на конкретном участке недр, больше или равна 0,8 и меньше или равна 1, коэффициент Кв рассчитывается по формуле (2.7):

Кв = 3,8 – 3,5 * (N / V) , (2.8)

где N – сумма накопленной добычи нефти на конкретном участке недр (включая потери при добыче) по данным государственного баланса запасов полезных ископаемых утвержденного в году, предшествующем году налогового периода;

V – начальные извлекаемые запасы нефти, утвержденные в установленном порядке с учетом прироста и списания запасов нефти (за исключением списания запасов добытой нефти и потерь при добыче) и определяемые как сумма запасов категорий А, В, С1 и С2 по конкретному участку недр в соответствии с данными государственного баланса запасов полезных ископаемых на 01.01.2006 г.

В случае, если степень выработанности запасов конкретного участка недр, определяемая с использованием прямого метода учета количества добытой нефти на конкретном участке недр, превышает 1, коэффициент Кв принимается равным 0,3. В иных случаях коэффициент Кв принимается равным 1.

Степень выработанности запасов конкретного участка недр (Св) рассчитывается налогоплательщиком самостоятельно на основании данных утвержденного государственного баланса запасов полезных ископаемых, как частное от деления суммы накопленной добычи нефти на конкретном участке недр (включая потери при добыче) (N) на начальные извлекаемые запасы нефти (V). При этом начальные извлекаемые запасы нефти, утвержденные в установленном порядке с учетом прироста и списания запасов нефти (за исключением списания запасов добытой нефти и потерь при добыче), определяются как сумма запасов категорий А, В, С1 и С2 по конкретному участку недр в соответствии с данными государственного баланса запасов полезных ископаемых на 01.01.2006 г.¹⁸

Налоговым периодом (ст. 341 НК РФ) по НДПИ признается календарный месяц.

Сумма налога по итогам налогового периода по каждому добытому полезному ископаемому определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (ст. 343 НК РФ).

Сумма налога, подлежащая уплате по итогу налогового периода, уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 344 НК РФ).

Налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговые органы по месту нахождения (месту жительства) налогоплательщика не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Вопросы для самоконтроля

1 В чем состоят основные отличия гл. 26 НК РФ «Налог на добычу полезных ископаемых» от ранее действовавшей системы налогообложения недропользования?

2 Кто признается плательщиком налога на добычу полезных ископаемых?

3 Что признается объектом налогообложения при добыче полезных ископаемых?

4 Какие полезные ископаемые не признаются объектом налогообложения?

5 Что признается полезным ископаемым для целей налогообложения?

6 В каких случаях при исчислении налога на добычу полезных ископаемых применяется налоговая ставка 0 %?

7 Каковы особенности исчисления налога на добычу полезных ископаемых в отношении углеводородного сырья?

8 В какие сроки производится уплата налога на добычу полезных ископаемых, а также осуществляется подача налоговой декларации?