14.5.4. Облік собівартості реалізованої продукції

Пунктом 11 П(С)БО 16 передбачається формування двох видів собівартості:

1) виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка включає:

• прямі матеріальні витрати;

• прямі витрати на оплату праці;

• інші прямі витрати;

• змінні загальновиробничі витрати і постійні розподілені загальновиробничі витрати;

2) собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг), що складається з:

• виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), реалізованої протягом

звітного періоду;

• нерозподілених постійних загальновиробничих витрат;

• наднормативних виробничих витрат.

Як бачимо, поняття собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) ширше, ніж поняття виробничої собівартості, оскільки включає не лише власне виробничу собівартість випущеної підприємством продукції (робіт, послуг) та реалізованої протягом звітного періоду, а й інші визначені витрати.

Виробнича собівартість продукції (робіт, послуг) включає тільки витрати, безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції, зумовлені технологією та організацією виробництва, а в частині витрат на управління (накладних витрат) — лише загальновиробничі змінні та постійні розподілені. Нерозподілені загальновиробничі витрати не відносяться до виробничої собівартості, а збільшують собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг).

У свою чергу непрямі (накладні) витрати, не пов'язані безпосередньо з виготовленням продукції, виконанням робіт, наданням послуг, також не включаються до складу виробничої собівартості і, отже, не розподіляються на кожну одиницю об'єкта калькулювання. До таких витрат згідно з п. 17 П(С)БО 16 відносяться адміністративні витрати, витрати на збут та інші витрати операційної діяльності підприємства.

Ці витрати хоч і не включаються до складу виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), проте їх слід враховувати при визначенні вартості реалізації продукції (робіт, послуг). Крім того, до вартості продукції необхідно включити суму (%) прибутку (рентабельність), яку підприємство розраховує отримати від своєї діяльності.

Таким чином, до вартості продукції (ціни реалізації) без ПДВ входять:

1) собівартість реалізованої продукції;

2) адміністративні витрати;

3) витрати на збут;

4) інші операційні витрати;

5) сума прибутку (рентабельність).

Для обліку основних витрат на виробництво в Плані рахунків призначено такі рахунки; 23 „Виробництво" і 91 „Загальновиробничі витрати".

Для узагальнення інформації про спожиті витрати відкривають рахунок 23 „Виробництво", за дебетом якого протягом місяця відображають усі прямі спожиті витрати на продукцію за елементами витрат, а наприкінці місяця з кредиту рахунку 91 „Загальновиробничі витрати" відносять суму загальновиробничих витрат: усі фактичні змінні та розподілені постійні.

Аналітичний облік за рахунком 23 ведеться за: видами виробництва; статтями витрат; видами або групами продукції; підрозділами підприємства; центрами витрат; центрами відповідальності. Вибір об'єкта обліку залежить від потреб підприємства.

Таким чином, за кредитом рахунку 23 „Виробництво" відображають суму фактичної виробничої собівартості готової продукції. Причому готову і оприбутковану на склад продукцію протягом місяця відображають за обліковою вартістю (насамперед тому, що розподіл загальновиробничих витрат відбувається тільки після закінчення місяця), а наприкінці місяця облікова вартість коригується на суму відхилень від фактичної виробничої собівартості.

Щодо калькулювання собівартості продукції, то згідно з ПБО 16 для визначення собівартості продукції необхідно розділяти виробничі витрати на ті, які формують виробничу собівартість, та на витрати періоду, які не впливають на величину собівартості.

Калькулювання собівартості продукції виробничих підприємств здійснюється на підставі Методичних рекомендації з формування собівартості продукції у промисловості (затверджені наказом Держкомітету промислової політики від 02.02.2001 р. № 47).

У нижченаведених таблицях облік витрат буде відображатися із застосуванням рахунків класів 8 і 9. Для підприємств, які у своїй діяльності не використовують рахунки класу 8 „Витрати за елементами", ці рахунки не враховуються:

Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві.

Підприємство, яке займається тільки наданням послуг, може не використовувати рахунок 23 тільки в тому випадку, якщо у нього не буває незавершеного виробництва, тобто коли всі прямі витрати щомісяця списуються підприємством на рахунок 90 у повній сумі. В інших випадках незастосування рахунку 23 спричиняє виникнення помилок.

Детальніше облік витрат на цьому рахунку розглянуто в розділі „Облік запасів".

Кореспонденцію рахунків з обліку собівартості реалізованих товарів подано в таблиці.