43. Анализ себестоимости важнейших видов изделий, анализ прямых и косвенных затрат.

Для определения себестоимости отдельного вида товара используется группировка по статьям калькуляции. Эта группировка отражает состав расходов в зависимости от места их возникновения и их направления (производство или обслуживание). Номенклатура и содержание статей калькуляции зависит от технологических и экономических особенностей конкретной организации, места структурного подразделения предприятия в системе управления, особенностей планирования и учета на данном предприятии.

Структура калькуляции:

прямые материальные затраты (сырье, материалы, комплектующие, услуги производственного характера и т.п.);

прямые затраты на оплату труда (зарплата, премии, надбавки, отчисления во внебюджетные фонды и т.п.);

прочие прямые расходы (амортизация основного технологического оборудования и т.п.);

управленческие расходы (по месту их возникновения - цеховые, заводские или по элементам затрат);

коммерческие расходы (по направлениям - реклама, участие в выставках, комиссионное вознаграждение и т.п. или по элементам затрат).

Распределение затрат необходимо для определения полной себестоимость продукта и установления продажной цены, оценки качества управления и контроля, принятия особых решений. Необходимо соблюдать особую осторожность при отнесении затрат на конкретный вид товара. Неправильное распределение приводит к тому, что рентабельная продукция может показаться невыгодной для производства и наоборот, поэтому для анализа деятельности подразделений и оптимального подбора ассортимента часто используют методы «директ-костинг» или «стандарт-костинг», при котором в себестоимость продукции включаются только прямые расходы. Косвенные расходы не распределяются, а уменьшают общую сумму прибыли.

Если в организации применяют расчет полной себестоимости, то необходимо проанализировать систему распределения накладных расходов и обоснованность выбора базы их распределения.

Процесс распределения затрат делится на 3 основных этапа:

выбор объекта учета затрат (объект затрат - предмет деятельности, для оценки которого требуется отдельный показатель затрат);

отбор и аккумуляция затрат, относящихся к данному объекту учета;

выбор метода совмещения п.п. 1 и 2, т.е. метода и базы распределения затрат между объектами учета (базой распределения производственных затрат может быть показатель, определяемый в машино-часах, человеко-часах, единицах продукции и т.п.).

База распределения затрат обычно сохраняется неизменной в течение длительного периода времени и является предметом производственно-учетной политики. Она может пересматриваться время от времени. При выборе базы руководствуются одним из следующих критериев:

приобретаемые выгоды, например, расходы на рекламу распределять пропорционально объему продаж, расходы на отопление - пропорционально площади подразделения;

равенство, т.е. равные права на потребление ресурсов, затраченное время, расходование средств (этот критерий применяется часто в условиях Госзаказа, например: определяется время работы всех подразделений, необходимое для выполнения заказа, рассчитывается стоимость одного часа работы, а затем рассчитываются средства, выделяемые подразделению пропорционально объему часов на выполнение работы);

причинно-следственная зависимость, когда легко устанавливается причинно-следственная связь между затратами и объектом затрат (например: прямые затраты труда в человеко-часах соответствуют определенному количеству произведенной продукции);

возможность обеспечить покрытие затрат (например: затраты на зарплату руководителей корпорации распределяются между ее подразделениями пропорционально прибыли каждого подразделения, с учетом того, что более прибыльное подразделение в состоянии принять на себя больше расходов).

В сфере услуг традиционно используется распределение с помощью заданной ставки накладных расходов на базе единого функционального показателяиздержек (прямые расходы в рублях, трудозатраты в рублях или человеко-часах, машино-часах и т.п.), так как. считают, что поглощаемость накладных расходов зависит от интенсивности производственной деятельности, следовательно, можно использовать объемозависимые носителиПри производстве одного вида продукции или весьма однородной продукции (работ, услуг), использование однородной ставки распределение дает высокую точность расчета и не вызывает сомнения его достоверность.

Если продукция фирмы обладает разнотипностью, чаще используют функциональный учет затрат, который предполагает, что затраты в первую очередь будут отслеживаться относительно производственных функций, и только потом, относительно видов продукции. При функциональном учете сначала все накладные расходы группируются по характеристике носителя издержек, который более всего отражает функциональную сущность данного вида расхода, а затем относимые на конкретный вид продукции накладные расходы определяются произведением групповой ставки на количество потраченных единиц носителя издержек.

После анализа используемого метода формирования полной себестоимости отдельных видов продукции, анализа объективности используемых ставок распределения накладных расходов, проводят анализ динамики и выполнения плана по показателям себестоимости отдельных видов продукции. Можно провести факторный анализ себестоимости основных видов продукции аналогично п. 11.1 и его результаты использовать при прогнозировании и планировании уровня себестоимости и финансовых результатов на следующие плановые периоды.

Может быть проведен также динамический и структурный анализ по статьям калькуляции и анализом причин перерасхода или структурных сдвигов.

Анализ косвенных затрат и издержек обращения

В первую очередь производится сравнение косвенных расходов с плановыми сметами по центрам затрат в общей сумме и постатейно, выявляются расхождения и причины их возникновения.

Далее проводится сравнение фактической величины косвенных затрат на 1 руб. товарной продукции в динамике несколько лет, а так же с плановым уровнем отчётного периода. Такое сопоставление показывает, как изменилась их доля в стоимости товара. В процессе последующего анализа выясняют причины, вызвавшие абсолютное и относительное изменение затрат.

По своему составу управленческие и коммерческие расходы - это комплексные статьи, состоящие из нескольких элементов.Некоторые виды затрат не зависят от объёма производства продукции и являются условно-постоянными, другие полностью или частично зависят от его изменения и являются условно-переменными. Степень их зависимости от объёма производства продукции устанавливается с помощью коэффициентов, величина которых определяется опытным путём, или с помощью корреляционного анализа по большой совокупности данных от объёма выпуска продукции и суммы этих затрат аналогично тому, как это показано в п. 11.1.

Для пересчёта плановых затрат на фактический выпуск продукции можно использовать формулу:

Зск = Зпл * (100 ±ΔТП% * Кз)/100, где

Зск – затраты скорректированные на фактический выпуск продукции;

Зпл – плановая сумма затрат по статье;

ΔТП% - перевыполнение (недовыполнение) плана по выпуску товарной продукции %;

Kз – коэффициент зависимости затрат от объёма производства продукции.

В ходе дальнейшего анализа выясняют причины относительного перерасхода или экономии средств по каждой статье затрат, возможно проведение факторного анализа по затратам, имеющим наиболее серьезные отклонения от запланированных значений. В процессе анализа должны быть выявлены непроизводительные затраты, потери от бесхозяйственности, которые можно рассматривать как неиспользованные резервы снижения себестоимости продукции.

В заключение анализа косвенных затрат подсчитываются резервы возможного их сокращения и разрабатываются конкретные рекомендации по их освоению.

Особое место анализ косвенных затрат занимает в деятельности предприятий торговли и общественного питания. Для этих видов деятельности все затраты по основному виду деятельности делятся на себестоимость закупленных товаров и издержки обращения (издержки общественного питания). В целом издержки определяются по стандартным элементам затрат (материальные, оплата труда, амортизация, прочие), но для более детального анализа как правило ведется более расширенный учет статей издержек обращения.

Чаще всего выделяются:

транспортные расходы,

расходы на оплату труда,

обязательные отчисления на социальное страхование,

расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, обслуживания и инвентаря,

амортизация,

расходы на ремонт основных средств,

расходы на топливо и энергию,

расходы на хранение, подсортировку и упаковку товаров

расходы на рекламу

потери товаров и технологические отходы

расходы на тару

прочие расходы

На уровень издержек обращения оказывают влияние управляемые и неуправляемые факторы. К неуправляемым прежде всего относятся цены на приобретаемые товары и услуги. К управляемым относят факторы организации и управления хозяйственными процессами, включая степень рационального использования имущества, выбор эффективных форм товарного обслуживания, грамотное определение целевой аудитории и зоны обслуживания, повышение производительности труда, рациональное осуществление кредитных и финансовых операций.

При определении воздействия факторов на издержки исчисляют влияние товарооборота, его структуры и скорости, так как рост товарооборота обычно приводит к росту издержек, однако снижается их относительный уровень. Поэтому рассчитывается уровень относительной экономии издержек

ΔИотн = И₁ – И^/, где И^/ = Ипер₀ *Jт +Ипост₀,где

И₁ издержки отчетного периода,

И^/ - скорректированная величина издержек базового периода,

Ипер₀ и Ипост₀ - соответственно переменная и постоянная часть издержек базового периода,

Jт – темп роста товарооборота.

Выделение переменной и постоянной части издержек обращения производится также, как это было показано в п. 11.1. аналогичный анализ можно провести по каждой статье издержек.

Существенное влияние на издержки обращения оказывает изменение структуры товарооборота. Расчет влияния данного показателя позволяет выявить резервы и определить возможности улучшения финансовых результатов за счет рационального подбора товарного ассортимента для реализации. Более того, если рассматривать изменение издержек без учета фактора структуры товаров, данные отчетного и предыдущих периодов могут быть несопоставимыми. В этом случае можно оценивать влияние того или иного фактора на издержки и не знать, что экономия или перерасход, возможно, в значительной степени произошли за счет изменения товарного состава.

Как правило, продовольственные товары требуют больших расходов по их реализации, чем непродовольственные, поэтому повышение доли непродовольственных товаров ведет к снижению затрат. В свою очередь и те и другие товары внутри своего вида делятся на более или менее издержкоемкие по условиям хранения, по трудоемкости при доставке и реализации.

Величину влияния структурных сдвигов товарооборота на приращение уровня издержек обращения можно определить способом разниц по формуле:

где

∆di –изменение удельного веса i-й товарной группы;

I_i⁰ - базисный (нормативный) уровень издержек обращения i-й товарной группы;

У предприятий общественного питания продукция собственного производства является более издержкоемкой, поэтому снижение ее удельного веса приводит к уменьшению уровня затрат. Зная, что этот факт изменения сам по себе не является положительным, производится отдельно оценка затрат на производство собственной продукции по уровням издержек к товарообороту отчетного и базисного периодов.

Существенное влияние на величину издержек обращения также оказывает и фактор товарооборачиваемости. Замедление оборачиваемости вызывает увеличение издержек по их отношению к товарообороту, а ускорение обеспечивает снижение уровня затрат.

Изучение покупательского спроса и завоз товаров, соответствующих спросу по ассортименту, качеству, количеству и цене, способствуют повышению скорости товарооборота, а следовательно, снижению уровня затрат. Применение соответствующих мер по ликвидации запасов неходовых товаров с помощью уценки, переадресовки, переработки и т.д. также уменьшает уровень издержек.

Зависимость издержек обращения от различных факторов непрямого действия можно определить и при помощи корреляционно-регрессионного анализа.

Оценку изменений отчетного года с прошлым можно производить по отдельным статьям расходов, по структурным подразделениям организации. Чтобы более точно определить причины перерасхода или экономии затрат, выявить неиспользованные резервы, необходимо проанализировать издержки по статьям путем динамического сравнения. Кроме этого, необходим факторный анализ каждой статьи, выявляющий резервы их снижения. Издержки обращения по каждой статье анализируют по общей методике.

Если в структуре затрат транспортные расходы занимают большой удельный, их анализируют отдельно, рассматривая влияние факторов: объем товарооборота; структура товарооборота; среднее расстояние перевозок; изменение тарифов на транспортные услуги; организация доставки товаров.

При анализе транспортных расходов возможно применение линейного программирования. Этот метод используется там, где необходимо определить оптимальные маршруты движения при ограничивающих условиях. Транспортная задача является типичной для решения проблем минимизация грузооборота и транспортных расходов.

Анализ издержек обращения по содержанию основных средств проводят по влиянию следующих факторов: амортизации основных средств, арендной плату, расходов на ремонт, расходов на отопление, электроэнергию, водоснабжение, содержание помещений в чистоте. Укрепление материально-технической базы предприятий сопровождается увеличением этих расходов, но их рост должен отставать от увеличения объема товарооборота. В противном случае будет допущено снижение эффективности использования объектов, поэтому в анализе затрат по содержанию и использованию основных средств сравнивают их отчетные данные с базисными по всем видам.

Затраты на отопление, освещение, водоснабжение - это оплата коммунальных услуг. При их анализе проверяют обоснованность ставок, рациональность их расходования, сравнивают суммы в динамике и статике.

Анализ расходов, связанных с товарными запасами проводится на основе изучения расходов на хранение, подработку и упаковку товаров, товарных потерь, расходов на тару. Все они относятся к переменным затратам и рассматриваются в увязке с изменением товарооборота.

К основным факторам, вызывающим рост расходов на подработку, подсортировку и упаковку товаров, относят: улучшение качества обслуживания покупателей; увеличение товарооборота, товарных запасов. К факторам понижающего порядка, нейтрализующим названные расходы по этой статье, относятся: увеличение поступления в продажу упакованных, расфасованных товаров; ускорение обслуживания покупателей; увеличение товарооборота как результат операций по подработке, подсортировке, упаковке товаров; ликвидация сверхнормативных товарных запасов; улучшение условий хранения товаров, рациональное использование упаковочных материалов. Поэтому при сопоставлении увеличения данной статьи расходов с изменением товарооборота необходимо добиваться, чтобы темп роста названных затрат не опережал темп роста товарооборота и уровень их к товарообороту и валовому доходу в отчетном периоде был не выше предшествующих, вот почему сравнение темпов роста товарооборота с темпом роста затрат по данной статье, а также динамическое сравнение уровней расходов этой статьи к товарообороту указывает на относительную экономию или перерасход по затратам, связанным с товарными запасами.

При изучении товарных потерь проверяют правильность применения норм естественной убыли, вскрывают причины возникновения потерь, анализируют их в динамике с учетом влияния объема и структура товарооборота. Сокращению товарных потерь в сфере обращения способствуют: снижение сверхнормативных товарных запасов; сокращение времени обращения товаров; расширение торговли товарами промышленной расфасовки; закупки товаров у местных производителей.

Снижение в общем объеме товарооборота удельного веса продовольственных товаров способствует уменьшению затрат по их хранению и снижает потери, однако этот показатель следует рассматривать в связи со спросом населения. Выбор товара с достаточно высоким спросом позволяет устанавливать величину торговой надбавки, покрывающую эти расходы и потери и, следовательно, повысить прибыль.

Расходы по таре относятся к переменным издержкам и возникают в основном из разницы между уплаченной ценой тары и ценой, по которой тара возвращается тарособирающим организациям или поставщикам. К ним также относят затраты по ремонту тары, очистке, сортировке и доставке, списание разбитой и пришедшей в негодность тары и др. На уменьшение потерь по таре относят доходы по операциям с тарой. Расходы по таре анализируют путем сравнения отчетных или фактических затрат с предшествующими или плановыми соответственно.

Значительный удельный вес в издержках обращения занимают и прочие не перечисленные здесь статьи затрат. Их также анализируют по сумме, по уровню в статике и в динамике. Можно также определить влияние факторов по видам расходов аналогично расчетам по приведенным статьям.

Сравнительный анализ издержек обращения можно осуществлять в крупных и средних предприятиях, имеющих в своем составе сеть структурных подразделений (магазинов, киосков и др.). Сравнение аналогичных затрат в разных подразделениях позволяет выявить объективные и субъективные факторы роста издержек обращения.

Группируя точки продаж по площади торгового зала или по идентичности ассортиментас помощью методов корреляции и регрессии можно выявить типичные связи между издержками обращения разного вида и влияющими на них факторами объективная составляющая). Отклонение от типичного значения в конкретной точке обслуживания показывает субъективную составляющую и может являться мерой ответственности руководителя соответствующего подразделения. Группировки дают возможность выявлять лучшие предприятия по степени экономии затрат для изучения передового опыта с целью выявления резервов сокращения расходов за счет повышения производительности труда, внедрения результатов научно-технического прогресса, более эффективного использования материально-технической базы предприятий питания и т.д.

Для обеспечения сопоставимости данных такой анализ должен проводиться по предприятиям одинаковой специализации и с взаимно соответствующими условиями работы. Обычно издержки ниже у предприятий питания, применяющих метод самообслуживания, на предприятиях доготовочных, работающих на полуфабрикатах высокой степени готовности и быстрозамороженных блюдах.

В сравнительном анализе уровень издержек лучшего предприятия сравнивают с данными однотипных предприятий. Затем выявляют возможности их сокращения, используя меры и способы экономии, повышения эффективности работы из опыта лучшего предприятия.