2) Оптимизация трудозатрат. Ведение налогового учета по правилам, аналогичным правилам бухгалтерского учета, конечно же, упрощает работу бухгалтерии;

3) снижение риска спора с налоговым органом. Чем подробнее в учетной политике определены правила ведения учета в каждом конкретном случае, тем сложнее проверяющим оспорить правомерность их применения. Главное, чтобы закрепленные в учетной политике правила не противоречили нормам действующего законодательства.

Грамотно составленная учетная политика может помочь избежать многих спорных ситуаций на практике. Если же спор с налоговым органом мирным путем разрешить не удастся, то в суде учетная политика может послужить веским аргументом в пользу правомерности действий организации.

Приложение 4

Исправление ошибок

1. Исправление ошибок в исчислении налогов

1.1. Два подхода к применению пункта 1 статьи 54 нк рф

Никто не застрахован от ошибок. В том числе и от ошибок, связанных с исчислением и уплатой налогов. Порядок исправления подобных просчетов закреплен в п. 1 ст. 54 НК РФ.

Общее правило таково.

Если налогоплательщик обнаружил ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, то он должен внести исправления (пересчитать налоговую базу и сумму налога) в налоговую отчетность за тот период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

То есть по общему правилу, обнаружив ошибку в исчислении налогов, относящуюся к прошлому периоду, налогоплательщик должен сдать уточненную декларацию за этот прошлый период.

До 2010 года исправить выявленную ошибку в текущем периоде можно было только в том случае, если период совершения ошибки определить невозможно.

С 2010 года ошибки прошлых периодов можно исправлять в текущем периоде (в периоде, когда они обнаружены) и в том случае, когда период совершения ошибки известен.

Но, как всегда, есть одно "но". Согласно новой редакции п. 1 ст. 54 НК РФ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ) исправлять налоговую базу текущего периода можно только в том случае, если выявленная ошибка привела к излишней уплате налога.

Итак, с 2010 года порядок исправления ошибок, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, следующий.

1. Если период совершения ошибки неизвестен, то ошибка исправляется в текущем периоде (в том периоде, когда она была обнаружена).

2. Если период совершения ошибки известен и выявленная ошибка привела к излишней уплате налога, то у вас есть выбор: вы можете сдать уточненную декларацию за прошлый период (период, к которому относится ошибка) либо исправить ее в текущем периоде (в том периоде, когда она была обнаружена).

3. Если период совершения ошибки известен и выявленная ошибка не привела к излишней уплате налога, то вы должны внести исправления в налоговую отчетность того периода, к которому относится ошибка (т.е. сдать уточненную декларацию за прошлый период).

Отметим, что, на наш взгляд, формулировка п.1 ст.54 НК РФ такова, что она не предусматривает никаких иных вариантов толкования порядка исправления ошибок, помимо того, что приведен нами выше. Однако, у ФНС, как выяснилось, подход к применению п.1 ст.54 НК РФ все же иной.

Согласно письму ФНС от 17.08.2011 N АС-4-3/13421, налоговая служба изучила синтаксическое строение п.1 ст.54 НК РФ и пришла к следующему выводу.

Абзацем 2 ст. 54 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

При этом абзацем 3 установлено, что в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Приведенные нормы регулируют вопросы внесения изменений в налоговые декларации в случае обнаружения налогоплательщиками ошибок (искажений), относящихся к прошедшим налоговым периодам, четко устанавливая две возможные ситуации, которые определены соответственно абзацами 2 и 3 п. 1 ст. 54 НК РФ:

- первая - когда возможно определить, к какому именно периоду относятся обнаруженные ошибки (искажения);

- вторая - когда период совершения ошибки определить нельзя.

Законом N 224-ФЗ дополнение внесено в абзац 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.

Следовательно, новая норма уточняет ситуацию, когда период совершения ошибки (искажения) определить невозможно.

На это прямо указывает ее синтаксическое строение - место расположения данного дополнения (второе предложение именно в абзаце 3, а не в абзаце 2 и не в новом отдельном абзаце) в совокупности со словами "также и в тех случаях" в тексте дополнения.

Учитывая изложенное, ФНС России считает, что и после 1 января 2010 г. перерасчет налоговой базы и суммы налога в периоде выявления ошибки (искажения) может быть произведен, только если невозможно определить период совершения ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы.

На этом история, как водится, не закончилась, поскольку Минфин России поспешил провести свое "синтаксическое исследование".

Можно предположить, что сотрудники ФНС и Минфина являются последователями разных школ русского языка, поскольку исследование, проведенное Минфином, дало совершенно иные результаты (письмо Минфина России от 25.08.2011 N 03-03-10/82).

Анализ синтаксического строения п. 1 ст. 54 НК РФ привел чиновников Минфина к выводу о том, что абзацы 2 и 3 данного пункта сформированы с учетом периода, за который производится перерасчет налоговой базы и суммы налога, а не с учетом периода, к которому относятся выявленные ошибки (искажения) (в том числе при возможности установить таковой).

В этой связи в случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (вне зависимости от того, возможно или нет определить период их совершения), налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

Таким образом, по мнению филологов из ФНС, второй абзац п.1 ст.54 регулирует порядок исправления ошибок, когда период их совершения известен, а третий - когда не известен.

По мнению филологов из Минфина, второй абзац устанавливает перечень ситуаций, когда перерасчет осуществляется в периоде совершения ошибки, а третий - когда перерасчет осуществляется в периоде обнаружения ошибки.

Очевидно, что разрешить этот филологический спор под силу лишь законодателям. От себя добавим только одно замечание.

Позиция Минфина России нам кажется более правильной хотя бы потому, что позиция ФНС России просто-напросто лишена всякого смысла. Если принять ее как правильную, то тогда возникает вопрос о том, какой смысл законодатели вкладывали в поправку, внесенную в абзац 3 п.1 ст.54 НК РФ. Ведь с учетом позиции ФНС получается, что никакого смысла в ней нет...

В итоге вам придется самостоятельно решать для себя вопрос о том, какой вариант применения п.1 ст.54 НК РФ вам кажется более правильным.

При этом, конечно, нужно учитывать тот факт, что налоговые органы на местах скорее всего будут руководствоваться позицией ФНС. Соответственно, следование позиции Минфина с очень большой вероятностью может привести к спору с налоговым органом.

Если вы предпочитаете спокойную жизнь без лишних споров с налоговыми органами, тогда исходите из того, что любые ошибки в исчислении налогов, относящиеся к прошлым периодам, исправляются путем пересчета налоговой базы того периода, к которым они относятся. Соответственно, выявление ошибок, относящихся к прошлым налоговым периодам, всегда сопровождается подачей уточненных деклараций за соответствующие периоды.

Исключение составляет ситуация, когда период совершения ошибки определить нельзя.

Тогда все, что написано ниже, вас интересовать не должно. Поскольку ниже рассматриваются проблемы, связанные с применением нового порядка исправления ошибок в трактовке Минфина России.