4. Организация бухгалтерского учета вэд

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» организационно-методологические основы бухгалтерского учета и отчетности на территории РФ регламентируются государством в лице Правительства РФ. Министерство финансов РФ является органом, регламентирующим порядок ведения бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет ВЭД регламентируется нормативными актами и национальными стандартами, действующими на территории РФ, и отвечает требованиям законодательства, интересам внутренней и внешней политики страны. К этим документам относятся:

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. 34н;

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденный Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. 94н;

• Положения по бухгалтерскому учету: ПБУ 1/08 «Учетная политика организации» (Приказ Минфина РФ от 06.10.08 г. № 106н с изм. от 11.03.09 г.); ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (Приказ Минфина РФ от 27.11.06 г. № 154н (с изм. и доп. от 25.12.07 г.); ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 г. № 43н с изм. от 18.09.06 г.); ПБУ 5/01 «Учет МПЗ» (Приказ Минфина РФ от 09.06.2001 г. № 44н); ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (Приказ Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н); ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» (Приказ Минфина РФ от 25.11.1998 г. № 56н); ПБУ 9/99 «Доходы организации» (Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 32н); ПБУ 10/99 «Расходы организации» (Приказ Минфина РФ от 00.05.1999 г. № ЗЗн); ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» (Приказ Минфина РФ от 27.01.2000 г. № 11н); ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (Приказ Минфина РФ от 27.12.2007 г. № 153н); ПБУ 15/08 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию».

Названные документы предусматривают право организаций на основе соответствующих нормативов самостоятельно определять конкретные формы и методы организации учета и контроля исходя из организационно-правовой формы хозяйствования, отраслевых особенностей, специфики сферы и характера деятельности, квалификации персонала и других задач. Эти права реализуются в разработке собственной учетной политики организации, в которой должна быть определена совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов ВЭД.

Формирование учетной политики ВЭД регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/08). Учетная политика разрабатывается в соответствии с общепринятыми принципами, при этом методика учета внешнеторговых операций может быть раскрыта в отдельном разделе учетной и налоговой политики на предстоящий отчетный (налоговый период).

Учетная политика ВЭД формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации, она должна быть утверждена приказом или распоряжением руководителя организации.

В составе учетной политики утверждаются:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета валютных и внешнеторговых операций в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов ВЭД, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

• методы оценки активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте;

• порядок контроля за валютными и внешнеторговыми операциями.

Учетная политика ВЭД должна обеспечивать:

• полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов ВЭД (требование полноты);

• своевременное отражение фактов ВЭД в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

• большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов при осуществлении экспортно-импортных операций (требование осмотрительности);

• отражение в бухгалтерском учете фактов ВЭД исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

• тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

• рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (требование рациональности).

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от их места нахождения.

Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

Изменение учетной политики ВЭД организации может производиться в случаях:

• изменения законодательства РФ или нормативных актов по бухгалтерскому учету валютных и экспортно-импортных операций;

• разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте;

• существенного изменения условий ВЭД. Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией,

• сменой собственников, изменением видов деятельности, международной внешнеэкономической политики.

Изменение учетной политики ВЭД должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом (п. 12 ПБУ 1/08). Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение валютных средств или финансовые результаты по внешнеторговым операциям, оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Основной особенностью учетной политики ВЭД является отражение валютных операций, экспортных и импортных сделок, а также других активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте.

Бухгалтерский учет по валютным счетам организации в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Банка России на дату совершения операции (п. 2 ст. 11 закона РФ «О бухгалтерском учете»). Для составления бухгалтерской отчетности пересчет иностранной валюты осуществляется по курсу, последнему по времени котировки ЦБ РФ. При осуществлении пересчета возникают курсовые разницы, которые представляют собой разницу в рублевом эквиваленте одного и того же количества иностранной валюты.

Учетная политика по экспортным операциям для целей бухгалтерского учета должна предусматривать раздельный учет экспорта от операций по другим видам деятельности организации.

Учетная политика по импортным операциям в целях бухгалтерского учета определяет правила оценки МПЗ, приобретаемых в режиме импорта и прочего поступившего от иностранного контрагента имущества, стоимость которого выражена в иностранной валюте.

Учетной политикой организации, осуществляющей ВЭД определяется методика учета затрат, связанных с экспортно-импортными сделками. К таким затратам могут быть отнесены расходы на загранкомандировки, выраженные в иностранной валюте.

Налоговая учетная политика ВЭД оформляется, как и учетная политика в целях бухгалтерского учета, в виде приказа, утвержденного руководителем организации, и применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения. Вновь созданная организация утверждает учетную политику в целях налогообложения не позднее окончания первого налогового периода, при этом она будет считаться применяемой со дня создания организации.

Общие подходы к формированию налоговой учетной политики указаны в ст. 167, 313 и 314 НК РФ. Налоговое законодательство содержит ряд норм, позволяющих организации производить выбор из нескольких вариантов учета внешнеторговых операций при формировании налоговой учетной политики (гл. 21 и 25 НК РФ).

Учетная политика для целей налогового учета должна формироваться исходя из требования НК РФ, в соответствии с которым данные налогового учета должны отражать:

• порядок формирования суммы доходов и расходов;

• порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

• сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

• порядок формирования сумм создаваемых резервов;

• сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Следовательно, в учетной политике для целей налогообложения должны быть отражены следующие вопросы:

• порядок и схема определения доли расходов (распределение прямых расходов между готовой продукцией и объектами незавершенного производства);

• состав и порядок формирования сумм отдельных резервов.

Организация бухгалтерского учета ВЭД осуществляется с применением Плана счетов бухгалтерского учета. На основе Плана счетов бухгалтерского учета организация разрабатывает и утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета ВЭД, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов, необходимых для учета валютных и экспортно-импортных операций и сделок.

Рабочий план счетов для учета ВЭД представляет собой схему регистрации и группировки фактов внешнеторговых операций, активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, особенностей налогообложения экспорта и импорта товаров в зависимости от применяемых организацией таможенных режимов. Кроме того, специфика учета операций ВЭД обусловлена следующим:

• расчеты, платежи с иностранными контрагентами и таможенными органами осуществляются в рублях и иностранной валюте;

• контрагентами (покупателями, поставщиками, подрядчиками, заказчиками и т. д.) выступают российские и иностранные фирмы;

• имущество, ТМЦ находятся в пути, складируются и хранятся на территории разных государств;

• расходы, связанные с внешнеторговыми операциями осуществляются как в пределах России, так и на территории зарубежных государств, с учетом их распределения между контрагентами согласно условиям поставки системы Инкотермс.

В Плане счетов кроме счетов первого и второго порядка (субсчетов) могут быть использованы счета третьего порядка (субконто), которые необходимы для организации и уточнения информации аналитического учета.

Открытие счетов второго и третьего порядка позволяет:

• отражать в бухгалтерском учете информацию о ВЭД;

• включать информацию о валютных и внешнеторговых операциях в общую систему бухгалтерского учета хозяйственной деятельности организации и использовать для управленческих целей и составления бухгалтерской финансовой отчетности;

• обеспечивать единство бухгалтерского учета и отчетности по всем разделам внешнеэкономической и хозяйственной деятельности организации;

• осуществлять анализ хозяйственной деятельности организации по всем показателям, с учетом внешнеторговых операций и сделок.

Например, Планом счетов к счету 52 «Валютные счета» могут быть открыты субсчета:

52/1 «Валютные счета внутри страны»;

52/2 «Валютные счета за рубежом».

К каждому из субсчетов, исходя из назначения валютного счета, рабочим планом счетов могут быть предусмотрены субконто:

52/1.1 «Текущий валютный счет»;

52/1.2 «Транзитный валютный счет»;

52/1.3 «Специальный транзитный счет».

Для обеспечения контроля валютных операций, движения валютных средств учет должен быть организован по каждому открытому валютному счету в соответствующей валюте.

Для учета материальных ценностей Планом счетов могут быть предусмотрены субсчета для их отражения исходя из видов таможенных режимов, а также по местам нахождения товаров.

Например, к счету 41 «Товары» могут быть открыты субсчета:

41/1 «Экспортные товары»;

41/2 «Импортные товары»;

41/3 «Реэкспортные товары»;

41/4 «Реимпортные товары».

В целях обеспечения контроля и анализа движения и остатков товаров в пути, местах хранения, перевозки могут быть предусмотрены субконто к каждому из этих субсчетов:

41/1.1 «Экспортные товары на складе»;

41/1.2 «Экспортные товары в пути на территории России»;

41/1.3 «Экспортные товары в пути за границей».

Рабочий план счетов бухгалтерского учета, другие документы учетной политики, процедуры кодирования, программы обработки данных должны храниться организацией не менее 5 лет после года, в котором они использовались для составления бухгалтерской отчетности в последний раз. Сроки хранения первичных документов для налогового учета определены в Налоговом кодексе РФ.