Об'єкти судово-бухгалтерської експертизи операцій з основними засобами:

1. Первісна вартість об’єктів основних засобів;

2. Документальне оформлення операцій з руху, ремонту і поліпшення основних засобів;

3. Витрати на ремонт і поліпшення основних засобів;

4. Сума амортизації основних засобів;

5. Списання об'єктів у результаті ліквідації, реалізації, безкоштовної передачі;

6. Нестача об'єктів основних засобів, виявлена ревізією.

Джерела інформації, що застосовуються при експертному дослідженні операцій з основними засобами

1. Правові документи:

- Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22.05.1997р. № 283/97-ВР із змінами та доповненнями;

- Закон України “Про податок на додану вартість” від 03.04.1997р. № 168/97-ВР із змінами та доповненнями;

- Наказ Міністерства статистики України “Про затвердження типових форм первинного обліку” від 29.12.1995р. № 352;

- П(С)БО 7 “Основні засоби”, затверджене наказом МФУ від 27.04.2000р. № 92;

- П(С)БО 18 “Будівельні контракти”, затверджене наказом МФУ від 28.04.2001р. № 205;

- Інструкція із застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань та господарських операцій підприємств та організацій, затв. приказом МФУ від 30.11.1999р. № 291 із змінами та доповненнями;

- Інструкція з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, документів і розрахунків, затверджена наказом МФУ від 11.08.1994р. № 69.

2. Нормативно-довідкові і договірні документи:

- План-графік поточних і капітальних ремонтів;

- План капітальних інвестицій на рік;

- Проектно-кошторисна документація по капітальному будівництву, капітальному ремонту, модернізації;

- Договори купівлі-продажу, підряду, дарування та ін.

3. Первинні документи та облікові регістри з обліку основних засобів.

Найчастіші порушення при здійсненні операцій з основними засобами:

1. Безпосереднє розкрадання основних засобів;

2. Завищення сум витрат, що включаються до первісної вартості основних засобів, з метою повного або часткового присвоєння грошових коштів, призначених для оплати, або матеріальних цінностей;

3. Завищення суми амортизації з метою заниження об'єкта оподаткування на прибуток;

4. Завищення суми амортизації об'єкта в бухгалтерському обліку з метою його якнайшвидшого списання;

5. Завищення витрат на ремонт або поліпшення основних засобів, що здійснюються господарським способом, з метою присвоєння матеріальних цінностей або приписки сум зарплати за виконані роботи;

6. Завищення фактичних витрат на ремонт або поліпшення основних засобів, що здійснюються підрядним способом, з метою перерахування платежу підставним особам;

7. Необґрунтована ліквідація основних засобів з метою їх наступного привласнення;

8. Безкоштовна передача основних засобів підставним особам або списання відсутніх об'єктів нібито у виді безкоштовної передачі;

9. Необґрунтоване списання відсутніх об'єктів на витрати підприємства.

7.2. Методика експертного дослідження операцій з основними засобами

Підтвердження правильності формування первісної вартості основних засобів

Основні засоби, придбані за плату і споруджені (виготовлені) господарським або підрядним способами, зараховуються на баланс за фактичною собівартістю.

Перевіряючи правильність визначення фактичної собівартості, експерт-бухгалтер звертає увагу на правомірність капіталізації тих або інших витрат і на наявність їх документального підтвердження.

Перелік витрат, що включаються у первісну вартість основних засобів, визначений п. 8 П(С)БО 7 “Основні засоби”:

- купівельна вартість об'єкта без ПДВ - накладна, рахунок;

- суми непрямих податків, що не відшкодовуються – платіжні документи, що підтверджують сплату акцизного збору або ПДВ;

- транспортні витрати - рахунок на оплату, акт виконаних робіт (при підрядному способі), подорожній лист, акт на списання ГСМ, розрахунково-платіжна відомість (при доставці об'єкта власним транспортом);

- реєстраційні збори, державне мито - квитанція про сплату мита, посвідчення про державну реєстрацію;

- витрати на страхування ризиків доставки - страховий поліс, квитанція про сплату страхового платежу;

- витрати на монтаж, установлення - акт приймання-передачі виконаних робіт і рахунок на сплату (при підрядному способі), акт на списання матеріалів, розрахунково-платіжна відомість, розрахунки бухгалтера (при господарському способі).

Експерт-бухгалтер зіставляє суми, що зазначені в первинних документах, з відомостями аналітичного обліку капітальних інвестицій за кожним об'єктом.

У випадку фальсифікації первинних документів необхідно здійснити зустрічну перевірку та можна призначити техніко-криміналістичну експертизу документів.

З метою виявлення факту підміни нового об'єкта на старий експерт-бухгалтер перевіряє:

• відповідність технічних характеристик об'єкта, що надійшов, показникам, зазначеним у технічній документації;

• відповідність заводського номера на самому об'єкті номеру, зазначеному у технічному паспорті;

• повноту і правильність переносу технічних характеристик об'єкта з технічного паспорта в інвентарну картку.

Первісна вартість об’єктів, отриманих безоплатно або як внесок до статутного капіталу, визначається на рівні їх справедливої вартості. Розмір вартості таких об’єктів має бути вказаний у документах на їх передачу та підтверджений актом незалежного експерта-оцінювача.

Завищення суми амортизації, що зменшує базу оподатковування

Експерт-бухгалтер може досліджувати суму амортизації, розраховану в податковому обліку, з метою її підтвердження в тих випадках, коли розглядається позовна заява податкових органів або платників податку на прибуток щодо неправильного визначення оподаткованого прибутку.

Згідно зі ст. 4 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” оподатковуваний прибуток визначається наступним чином:

Оподаткований прибуток = Валові доходи – Валові витрати – Амортизація

Підприємства, бажаючи занизити розмір оподаткованого прибутку, прагнуть збільшити суму амортизації. Сума амортизації розраховується за формулою:

Амортизація = Балансова вартість  норма амортизації

Отже, експерт-бухгалтер досліджує два об'єкти: норму амортизації та балансову вартість основних засобів.

Норми амортизації основних засобів встановлені Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств” та є єдиними для груп основних засобів:

група 1 – будівлі, споруди та передавальні пристрої - 2 %;

група 2 – автомобільний транспорт і вузли до нього, меблі, побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилади й інструменти, інше конторське (офісне) обладнання, пристрої і прилади до них - 10 %;

група 3 – будь-які інші основні фонди, що не відносяться до груп 1, 2 і 4 – 6%;

група 4 – електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичної обробки інформації, їх програмне забезпечення, пов'язані з нимизасоби зчитування або друку інформації, інші інформаційні системи, телефо-

ни, мікрофони і рації - 15 %.

Експерт-бухгалтер перевіряє правильність віднесення об'єкта до групи основних засобів та, відповідно, правильність застосування норми амортизації. Слід зазначити, що вказані норми амортизації застосовуються до об’єктів, які було введено до експлуатації з 1 січня 2004 року. До інших об’єктів застосовуються старі норми (1 група – 5 % річних; 2 група – 25 %; 3 група – 15%) .

Підприємства мають право застосовувати зменшені норми амортизації за умови пояснення свого рішення. Отже, експерт-бухгалтер повинен перевірити наявність розпорядчого документу щодо застосування знижених норм, з яким має ознайомитися податкова служба.

Балансова вартість об’єктів, що входять до 1 групи, або груп 2, 3, 4 зазначається за формулою:

Б(а) = Б(а-1) + П(а-1) - В(а-1) - А(а-1)

Б(а) – балансова вартість групи основних засобів на початок звітного періоду;

Б(а-1) – балансова вартість групи основних засобів на початок попереднього періоду;

П(а-1) - витрати на придбання, спорудження виробничих основних засобів та витрати їх ремонт і модернізацію, що перевищують 10 % балансової вартості групи на початок звітного року. Слід пам’ятати, що витрати на придбання матеріальних цінностей, вартість яких не перевищує 1000грн., відносяться на збільшення валових витрат. Отже, експерт-бухгалтер повинен перевірити, чи не відносилися об'єкти, вартістю нижче 1000 грн., до складу основних засобів. Також не підлягають амортизації витрати на придбання, ремонт, модернізацію невиробничих фондів.

В(а-1) - балансова вартість об'єкта групи 1, що вибув будь-яким способом та продажна вартість об'єктів груп 2-4, що підлягають реалізації. Якщо продажна вартість об'єкта більше балансової вартості групи, то остання прирівнюється до

нуля, а різниця відноситься на валових доходів.

У випадку ліквідації, ремонту і поліпшення об'єктів груп 2-4, балансова вартість груп не змінюється.

Завищення сум амортизації об'єкта в бухгалтерському обліку з метою його якнайшвидшого списання

Розмір амортизації може перевірятися при обґрунтуванні розміру фінансового результату. В цьому разі перевірці підлягають:

1. Метод амортизації - чи зафіксований він у наказі про облікову політику підприємства. Оскільки метод амортизації встановлюється членами спеціальної комісії в момент введення об’єкта в експлуатацію, він має зазначатися в Акті приймання-передачі основних засобів.

2. Термін корисного використання, оскільки він впливає на норму амортизації. Експерт-бухгалтер перевіряє компетентність комісії, що встановлює очікуваний термін корисного використання, і методику визначення терміну корисного використання. Термін корисного використання основних засобів може підтверджуватися за допомогою технічної експертизи.

Термін корисного використання переноситься з акта приймання-передачі в інвентарну картку обліку основних засобів і відомість нарахування амортизації. Коректування терміну обов'язково оформлюється обґрунтуванням інвентаризаційної комісії і наказом керівника.

3. Правильність розрахунку суми амортизації за місяць за допомогою арифметичної перевірки. Слід пам’ятати, що нарахування амортизації призупиняється на період модернізації, добудування, консервації об’єкта.

4. Правильність відображення сум амортизації в облікових регістрах. Кореспонденція рахунків з обліку сум амортизації основних засобів надана у Інструкції із застосування плану рахунків.

Слід звернути увагу на облік амортизації безкоштовно отриманих об'єктів.

За такими об’єктами одночасно з нарахуванням амортизації визнається дохід від безоплатно отриманих необоротних об’єктів:

Дт 23, 91 – 94 Кт 131

Дт 424 Кт 745

Завищення витрат на ремонт або поліпшення основних засобів

Витрати на ремонт або поліпшення основних засобів при здійсненні робіт господарським способом можуть навмисно завищуватися з метою привласнення матеріальних цінностей або приписки сум зарплати

В першу чергу експерт-бухгалтер звертає увагу на документальне оформлення ремонтних робіт.

Якщо роботи носять плановий характер, то необхідність їх здійснення підтверджується наступними документами: план-графік ремонтів на рік; місячне завдання на виконання ремонтних робіт (бюро планування ремонту вручає керівникові ремонтної групи); наряд на ремонт об'єкта (керівник передає майстрові і підписує після прийняття робіт). При капітальному ремонті головний механік складає Акт на здачу устаткування в ремонт.

Крім того, обґрунтованість здійснення ремонту підтверджується дефектною відомістю, де вказується необхідний перелік робіт з усунення дефектів. Дефектна відомість є підставою для складання кошторису витрат на ремонт - планової калькуляції.

Приймання устаткування з ремонту підтверджується Актом приймання-здачі відремонтованого, модернізованого, реконструйованого об’єкту основних засобів (ОЗ-2), підписаний членами комісії після приймального іспиту.

Якщо ремонт здійснюється через раптову поломку об'єкта, експерт-бухгалтер має перевірити наявність запису у Журналі обліку поточних ремонтів (найменування об'єкта, обсяг необхідних робіт, час поломки, П.І.Б. матеріально відповідальної особи). На підставі записів складається наряд на поточний ремонт.

Крім перевірки необхідності проведення робіт експерт-бухгалтер обґрунтовує на підставі документів фактичний розмір витрат на ремонт.

Необхідно шляхом взаємної перевірки зіставити суми витрат на ремонт в аналітичній відомості і первинних документах:

- матеріальні витрати - вимога-накладна, акт на списання витрачених на ремонт матеріалів;

- трудові витрати - наряд на виконання робіт, розрахунково-платіжна відомість;

- відрахування на соціальне страхування, довідка бухгалтера та ін.

Обов’язково перевіряється відповідність фактично понесених витрат із показникам кошторису витрат. Аналізуються причини відхилення факту від плану.

Завищення фактичних витрат на ремонт або поліпшення основних засобів, що здійснюється підрядним способом, перевіряється шляхом зустрічної перевірки примірників кошторисної документації та актів приймання-передачі виконаних робіт, що залишилися у замовника та виконавця.

Необгрунтоване списання основних засобів

Рішення про ліквідацію приймає керівник підприємства на підставі висновків ліквідаційної комісії, яка оглядає об'єкт. Отже, експерт-бухгалтер перевіряє:

1. Компетентність членів ліквідаційної комісії, до складу якої мають входити енергетик, механік та інші працівники техничних служб;

2. Правильність складання Акта на списання об'єкта, а саме наявність висновків ліквідаційної комісії та наявність підписів її членів. Якщо робітники підприємства не можуть оцінити подальшу придатність об'єкта до експлуатації, рішення про списання приймається на підставі дефектної відомості, складеної сторонньою організацією;

3. Факт затвердження акту керівником підприємства;

4. Правильність визначення залишкової вартості об’єкта основних засобів за даними обліку;

5. Правильність визначення ПДВ, що підлягає перерахуванню до бюджету, якщо об’єкт є виробничого призначення, має залишкову вартість, а його ліквідація не підтверджується неможливістю подальшої експлуатації;

6. Документальне обґрунтування витрат на ліквідацію об'єкта і правильність розрахунку загальної суми витрат, зазначеної в Акті на списання;

7. Повнота оприбуткування запчастин, деталей, металобрухту, отриманих при ліквідації об'єкта. Підставою для оприбуткування даних запасів є другий екземпляр Акта на списання;

8. Наявність в інвентарній картці позначки про ліквідацію об'єкта (для унеможливлення її повторного використання) та її вилучення з картотеки.