«Производственный метод»: распределение комплексных затрат по весу
Этап 1. Комплексные затраты на производство стандартной йогуртовой смеси делятся между йогуртами абсолютно естественно: по весу. Для этого формально можно вычислить ставку распределения: 62000 : 31000 = 2 руб./кг и умножением на вес заготовок для дальнейшего изготовления йогуртов:
сливочного: 8000 кг x 2 руб./кг = 16000 руб.;
молочного: 15000 кг x 2 руб./кг = 30000 руб.;
обезжиренного: 8000 кг x 2 руб./кг = 16000 руб.
Заметим, что все остальные методики расчета прямых затрат стартуют точно так же.
На этапах «индивидуального производства» (2 и 3) затраты этапа просто суммируются с прямыми затратами на соответствующий йогурт:
Этап 2:
прямые затраты этапа 1 на сливочный йогурт + 64000 = 16000 + 64000 = 80000 руб.
Этап 3:
прямые затраты этапа 1 на обезжиренный йогурт + 10000 = 16000 + 10000 = 26000 руб.
Этап 4. Естественно, что добавляя ананасовую смесь в одинаковой пропорции 1:2 к заготовке мы должны распределить, соответственно, и комплексные затраты на производство фруктовых йогуртов. Вес добавки задает естественную норму распределения ее стоимости. В любом случае фактически это просто прямые затраты:
сливочный йогурт:
молочный:
Отметим, что с таким разделением затрат спорить невозможно. Не такой уж редкий это случай в проблематике комплексных издержек.
Прямые затраты этапа 1 на обезжиренный йогурт + 10000 = 16000 + 10000 = 26000 руб.
Этапы 5,6,7. Пастеризация, розлив, упаковка тоже естественным образом распределяются по весу, но уже между тремя йогуртами:
сливочный:
молочный:
обезжиренный:
Никаких замечаний к данному методу распределения комплексных затрат нет. Тем не менее, в учебных целях рассмотрим остальные методы.
Метод чистой стоимости реализации
Чистую стоимость реализации (ЧСР) можно вычислить, вычитая индивидуальные затраты на каждый сорт из стоимости реализации (выручки от продаж данного сорта йогурта).
Напомним, что нам известны цены реализации продукции: сливочный йогурт — 7 рублей, молочный — 5, обезжиренный — 4. Главный вопрос метода: как вычислить индивидуальные затраты?
Проще всего вычислить эти затраты для обезжиренного йогурта, так как он имеет один индивидуальный этап — третий. Стоимость этого этапа составляет 10000 руб. В этапах 1, 5, 6, 7 обезжиренный йогурт проходит комплексную обработку. Таким образом:
ЧСР обезжиренного йогурта: 40000 x 4 – 10000 = 150000 руб.
Рассмотрим сливочный йогурт. Второй этап — добавление сливок — явно индивидуальный (64000 руб.). Четвертый — добавление фруктовой смеси — без всякой натяжки тоже можно отнести к индивидуальным затратам (9 руб./кг смеси x 4000 кг = 36000 руб.). Это дает 100000 руб. индивидуальных затрат. Поэтому чистая стоимость реализации без учета этапов 1, 5, 6, 7 получается следующая:
ЧСР сливочного йогурта: 80000 x 7 – 100000 = 460000 руб.
ЧСР молочного йогурта: 100000 x 5 - 45000 = 445000 руб.,
где индивидуальные затраты молочного йогурта связаны только с четвертым этапом:
9 руб./кг смеси x 5000 кг = 45000 руб.
Этап 1 оставляем неизменным. В голову даже самого матерого бухгалтера не придет идея распределять комплексные затраты на производство стандартной йогуртовой смеси методом ЧСР. Итак, на выходе первого этапа получаем:
сливочный йогурт: 16000 руб.;
молочный: 30000 руб.;
обезжиренный: 16000 руб.
Этапы 2 и 3 дают такие же результаты, как и при распределении по весу, поскольку затраты каждого этапа индивидуальны и просто суммируются с прямыми затратами на соответствующий йогурт. Имеем на выходе:
сливочный йогурт: 80000 руб.;
молочный: 30000 руб.;
обезжиренный: 26000 руб.
Этап 4. Распределим комплексные издержки четвертого этапа на два вида йогурта. Так как на этом этапе обработке подвергаются только первые два сорта, именно их чистые стоимости реализации учитываются при распределении комплексных расходов. Чистая стоимость реализации в данном случае является базой для распределения. В итоге комплексные расходы этапа 4 распределяются следующим образом:
сливочный йогурт:
молочный йогурт:
Имеем на выходе:
сливочный йогурт: 121171,27 руб.;
молочный: 69828,73 руб.;
обезжиренный: 26000 руб.
После этого таким же образом распределяем комплексные затраты этапов 1, 5, 6, 7 (см. таблицу 3).Здесь комплексные расходы делятся не на два, а на три вида йогурта:
сливочный:
молочный:
обезжиренный:
Итоговый результат метода чистой стоимости реализации:
сливочный йогурт: 121171,27 + 76739,34 = 197910,61 руб.
молочный: 69828,73 + 74236,97 = 144065,70 руб.
обезжиренный: 26000 + 25023,69 = 51023,69 руб.
|
Можно вообще абстрагироваться от «естественных» баз и распределить методом ЧСР и затраты первого этапа. Но мы не будем усугублять нелюбовь инженеров к бухгалтерам.
Метод постоянного уровня рентабельности в нашем примере представлен методом фиксированной маржинальной рентабельности, понимаемой как доля маржинального дохода в выручке. Как будет показано далее, такая трактовка является наиболее адекватной.
Обосновывается метод следующим образом. Поскольку все три продукта получены в результате одного процесса, они должны принести одинаковую прибыль по отношению к затратам.
В нашем случае прибыль определяется как маржинальный доход — разница между выручкой и прямыми затратами. Комплексные издержки здесь должны распределяться таким образом, чтобы процентная доля маржинального дохода для каждого из трех продуктов равнялась показателю общего уровня рентабельности, равному:
где TR — выручка от реализации йогуртов, DC — суммарные прямые затраты, а md — общий маржинальный доход. Получилась весьма высокая рентабельность для развитых стран, но вполне нормальная для России начала 1990-х годов, когда и был разработан данный пример.
Выполним расчеты на основе уравнения (1). Вычислим для примера долю комплексных затрат, приходящуюся на сливочный йогурт:
то есть всего комплексных затрат распределено на сливочный йогурт 80392,8 руб.
Общие результаты расчетов методом постоянного уровня рентабельности представлены в табл. 3.
Таблица 3