Нормативные документы

 1.Федеральный закон от 01.01.2008 №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»

2. Федеральный закон от 1 декабря 2007г. №315-ФЗ «О саморегулируемых организациях»

5. Кодекс этики аудиторов России (принят Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ 31.05.2007, протокол №56)

Основная

1. Юдина Г.А. Основы аудита / Г.А. Юдина, М.Н. Черных Учебное пособие, 3-е изд., перераб. и доп. – М: КНОРУС, 2009. – с. 78-91 (Гриф УМО).

2. Основы аудита: Учебное пособие / Под ред.М.В. Мельник. – М.: ИНФРА-М, 2008. – с. 135-154 (Гриф УМО).

3.Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В. Международные и внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности: Учеб пособие / Под ред. Проф. В.И.Подольского. – М.: Вузовский учебник: ИНФРА-М, 2010. – с. 67-80. Дополнительная

1. Рогуленко Т.М. Аудит: учебник / Т.М.Рогуленко, С.В.Пономарева. – М.:КНОРУС, 2010. – с. 97-105.

2. Миргородская Т.В. Аудит / Т.В. Миргородская Учебное пособие, 2-е изд., перераб. и доп. – М: КНОРУС, 2008. – с.103-109.

3. Бычкова С.М. Международные стандарты аудита: - СПб.: Питер; М.: Издательский дом БИНФА, 2009. – с.105-293.

4. Шиленко С.И. Основы аудита: Учебник / С.И.Шиленко, Р.В. Шеин, Е.В.Колосова. – М.: КНОРУС, 2009. – с. 90-128.

Тема 9. Технологические аспекты аудиторской проверки

9.1 Аудиторские доказательства

9.2Использование результатов внутреннего аудита, работы экспертов, ассистентов

9.3 Составление рабочих аудиторских документов

Методические указания студентам по изучению данной темы

Цели изучения темы заключаются в том, чтобы донести до студентов теоретический материал и организовать самостоятельную работу таким образом, чтобы студенты знали понятия и термины: аудиторские доказательства и рабочие документы: понятие и виды аудиторских доказательств, их классификацию; порядок и источники получения аудиторских доказательств; процедуры сбора аудиторских доказательств и их классификацию.

Студенты должны уметь: проводить инвентаризации; наблюдать за выполнением хозяйственных операций; проводить устный опрос; собирать письменные подтверждения; проверять документы и расчеты; использовать результаты внутреннего аудита; использовать результаты работы экспертов, ассистентов; оценивать собранные доказательства; анализировать результаты проверки; иметь представление о методах фактического контроля документов и учётных регистров; о применении информационных технологий при проведении аудиторских проверок; об оценке внеоборотных и оборотных активов.

9.1 Аудиторские доказательства

При проведении аудиторской проверки аудитор должен получить достоверную и достаточную информацию – доказательства, подтверждающие, что финансовая отчетность клиента составлена в соответствии с действующим законодательством РФ и отражает достоверную бухгалтерскую информацию. Для сбора доказательств используются следующие методы:

1. проведение инвентаризации. Самая объемная часть аудиторского заключения – это аналитическая часть. Она включает проверку состояния внутреннего контроля клиента, соблюдение установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовка отчетности, соблюдение законодательства.

При соблюдении порядка ведения внутреннего контроля, состояния бухгалтерского учета и нормативного законодательства, аудитор делает соответствующие выводы для заключения. Но для этого аудитор должен собрать соответствующие доказательства. Обоснование выводов аудитора на основе собранной им и проанализированной информации является отчетом аудитора, а данная информация – аудиторскими доказательствами.

Для того, чтобы собрать доказательства, аудитором применяются различные процедуры. Процедура – это определенный метод сбора доказательств.

Для сбора доказательств аудитор использует ограниченное число методов их получения, таких как:

1. наблюдение или участие в инвентаризации;

2. наблюдение за выполнением хозяйственных операций;

3. устный опрос;

4. письменное подтверждение;

5. проверка документов, полученных от третьих лиц;

6. проверка документов, подготовленных предприятиями клиента;

7. проверка арифметических расчетов;

8. анализ.

Эти методы соответствуют стандарту аудитора в РФ. Метод выбрать трудно, если аудитор не представляет состояние бухгалтерского учета, арифметических расчетов, автоматизации учета, налогообложения.

Искусство аудитора состоит в том, чтобы четко знать:

– как должен быть правильно поставлен учет и налажена система внутреннего контроля;

– какие отклонения возможны в организации учета и контроля;

– к каким именно объектам контроля (документам, активам, обязательствам) следует применить тот или иной метод;

– какой или какие из перечисленных методов следует применить для выявления каждого нарушения, ошибки и т.д.

Рассмотрим эти методы:

Для аудитора инвентаризация – это метод получения наиболее ценной и достоверной информации о реальности и точности статей актива баланса, фактов совершения хозяйственных операций за состоянием активов и обязательств. Аудитор, участвуя в инвентаризации или наблюдая за ее проведение, сможет сделать определенные выводы. Если на предприятии в течение ряда лет не проводилась инвентаризация, то аудитор может сделать вывод об отсутствии на предприятии системы внутреннего контроля. Если аудитор сталкивается с такими фактами, как сдача в аренду отдельных помещений предприятия, а в статьях баланса или отчете о прибылях и убытках это не отражено, то аудитор может сделать вывод, что клиент уклоняется от уплаты налогов, нарушает законодательство.

Второй метод: наблюдение за выполнением хозяйственных операций. Данная процедура является вторым методом – она необходима для оценки системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета. Она не сложная, но это не означает, что ее можно поручить наименее квалифицированному аудитору, а наоборот, наиболее опытному. При заключении договора на проведение аудиторской проверки оговаривается вопрос о предоставлении аудиторской бригаде телефона в отдельном помещении. Аудиторская проверка – это не только работа с документами и отчетностью, а также с сотрудниками проверяемой организации.

Аудитору достаточно увидеть, как проводится бухгалтерами оформление бухгалтерских операций, сразу станет ясно, как налажена система внутреннего контроля и порядок ведения бухгалтерского учета на предприятии. Например, выдача денег из кассы подотчетному лицу (иногда этот порядок не соблюдается: приходные кассовые ордера или расходные кассовые ордера выписывают не в бухгалтерии, а в кассе). Если аудитор на это не обратит внимания, то он проявляет формальный подход к проверке. Такие же наблюдения проводят на всех участках, где соприкасается оперативный учет с бухгалтерским (при оценке материально-производственных запасов, при приемке, при отпуске, хранении готовой продукции).

Следующий метод: устный опрос. Это метод сбора аудиторских доказательств, который дает аудитору обширную информацию для работы. Данная процедура проявляется в отношении тех работников предприятия, которые занимаются учетной работой и отчетностью. Недостаточно общение аудитора лишь с главным бухгалтером или его заместителем, потому что недостаточность первичной информации для составления отчетности ведет к размышлению о том, что бухгалтерский учет не соответствует требованиям.

Аудитор должен обязательно убедиться в том, что хозяйственные операции, лежащие в основе отчетности, соответствуют законодательству, правильно оформлены и отражены в бухгалтерском учете. Поэтому начинать проверку каждого раздела бухгалтерского учета следует с опроса рядового исполнителя, ведущего первичный учет. Это проводится на начальной стадии проверки, когда аудитор обследует предприятие (оценивает объем, степень сложности работ) для составления Программы проверки. Для этого аудитору где - то нужно быть психологом: разговорить собеседника, выявить «узкие» места в работе, выяснить порядок его действий, квалификацию. Для того, чтобы беседа дала необходимые результаты, она должна быть тщательно спланирована, потому что беседа может иметь непредсказуемый оборот, поэтому необходимо ее спланировать.

При составлении проверки аудитор должен знать список сотрудников, а также экономических и плановых служб.

Таким образом, будем считать, что, приступая к опросу того или иного сотрудника бухгалтерии, аудитор уже знает его Ф.И.О., круг должностных обязанностей и направление его деятельности.

Состав вопросов и план не могут быть одинаковыми, они зависят от бухгалтерского или оперативного учета, которыми занимается опрашиваемый сотрудник.

В плане аудиторской проверки опрос должен быть так поставлен, чтобы отразить в нем вопросы к каждому должностному лицу конкретно. Например, кладовщика нужно спрашивать о ведении учета ТМЦ, кассира – о соблюдении сроков выдачи сумм в подотчет, ю.л., бухгалтера – о принятии подотчетных сумм в определенные сроки и т.д.

Примерный план опроса следующий:

1. какие первичные документы оформляются;

2. регистры аналитического учета;

3. в каком разделе ведется аналитический учет;

4. для каких регистров необходима ваша информация;

5. кем и каким образом сверяется информация;

6. какие хозяйственные операции оформляются;

7. каков порядок действий при этом;

8. проверить, в формировании какой строки отчетности ему приходиться участвовать;

9. каким образом контролируется ваша работа;

10. как исправляются ошибки;

11. есть ли какие организационные неудобства в ведении учета, выявлении сверки результатов;

12. какие проблемы в работе.

Одним из важных методов сбора доказательств являются письменные подтверждения, проверка документов и расчетов.

Данная процедура в отличие от устного опроса имеет свои особенности. При устном опросе аудитор ответы опрашиваемых фиксирует на бумаге, компьютере, диктофоне, а при письменном - выдаются анкеты (опросные листы).

К проверяемым документам, полученным клиентом от 3-х лиц, относятся: расчетные документы других предприятий; платежные требования, поручения; реестры на получение средств с аккредитива; квитанции к приходным кассовым ордерам; векселя и др.

Первичные учетные документы других предприятий: счета, счета – фактуры, накладные; акты выполненных работ; документы, подтверждающие реальность отчетных сумм по расчетам с финансовыми, налоговыми органами, банками (выписки банка, акты сверки расчетов с налоговыми службами, акты камеральных проверок предприятия внебюджетными фондами и т.д.).

Документы от 3-х лиц:

1. юридические документы, подтверждающие реальность отражаемой в отчете дебиторской и кредиторской задолженности, договоры на поставку товаров, работ, услуг, акты сверки взаиморасчетов, судебные иски;

2. юридические документы, подтверждающие определенные права предприятия – выписки из реестров акционеров, договоры аренды, страхования и др.

Проверяя эти документы, аудитор обращает внимание на своевременность, точность, полноту их отражения в бухгалтерском учете, а также направленность составлений и оформлении их.

Проверка документов, подготовленных экономическим субъектом. Данная информация является внутренний, ее состояние зависит от качества системы внутреннего контроля. К ней относятся:

1. первичные документы по всем разделам учета;

2. журналы, книги, карточки, ведомости, ж – о, главная книга;

3. налоговая отчетность (декларации, отчеты).

Проверка арифметических расчетов. Проверив состояние системы внутреннего контроля, аудитор заключает, как глубоко необходимо проверить арифметические расчеты. При качественной постановке внутреннего контроля, арифметические расчеты проверяются выборочно, иначе – проверка может быть сплошной. Или же при выборочной проверке сразу аудитор решает выдать отрицательный вывод о правильности арифметических расчетов.

Размер и шаг выборки аудитор согласовывает с клиентом. Данная процедура зависит от следующих факторов:

1. Формы счетоводства. Если используется автоматизированная форма с определенной бухгалтерской программой или является иностранной программой, не адаптированной к системе бухгалтерского учета, то особенно тщательно нужно проверить. Если используется общепризнанная бухгалтерская программа, то проверка не обязательна;

2. Раздела бухгалтерского учета. Например, если проверяются расчетные операции с банком, то бухгалтер сам контролирует, если проверяются кассовые, то здесь наиболее уязвимое место для выявления арифметических ошибок.

Анализ – это один из методов обработки собранных аудиторских доказательств. При анализе применяется широкий спектр приемов и методов. В международной практике аналитические процедуры определяют как оценку учетной и другой экономической информации путем изучения взаимосвязей между показателями. В аудиторской работе применяются приемы и методы экономического анализа. Анализ в аудите должен выявить следующее:

1. степень деловой активности клиента;

2. оценку финансово – хозяйственной деятельности на будущее;

3. зоны преднамеренных ошибок в отчетности клиента;

4. сокращение детализированного тестирования на основной стадии аудита.

Аудиторские процедуры считаются эффективнее в соизмерении с затратами на проведение этих процедур. Для анализа финансового состояния предприятия используются данные бухгалтерского учета и отчетности, но если используются данные публичной отчетности, то это называется внешне – финансовым анализом. Но кроме этого есть внутренний анализ. В данном случае вместе с публичной отчетностью для анализа используется внутренняя информация – это данные бухгалтерской, финансовой и производственной отчетности. Общим для анализа внешнего и внутреннего является использование внешней отчетности.

Рассмотрим наиболее распространенные аналитические процедуры:

– сопоставление остатков по счетам за различные учетные периоды;

– сопоставление показателей бухгалтерской отчетности с теми, которые прогнозировались руководством на отчетный период;

– сопоставление полученных в отчетный период соотношений между статьями баланса с аналитическим соотношением за предыдущий период;

– соотношение финансовой и нефинансовой информации – это может быть объем выпуска, продукции в денежном и натуральном измерении;

– сопоставление финансовых показателей со среднеотраслевыми значениями.

Финансовые показатели или коэффициенты являются относительными показателями финансового состояния предприятия. Они используются для углубления детализации баланса, для сравнения финансового состояния с показателями прошлых лет и в качестве критериев для установления отклонения от нормальных условий. Анализ финансовых коэффициентов заключается в сравнении их значений с базисными и изучение динамики за отчетный период и за ряд лет. Базисными величинами являются:

– усредненные по временному ряду значения показателей данного предприятия, относящиеся к происшедшим с точки зрения финансового состояния благоприятным периодам;

– среднеотраслевые значения показателей или показатели, рассчитанные по данным удачного конкурента;

– величины, получившиеся в результате экспертных опросов, являющихся наиболее оптимальными.

Данные величины могут являться нормативными. Наиболее значимыми являются следующие коэффициенты: текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами, коэффициенты восстановления или утраты платежеспособности. Определенные значения этих коэффициентов могут явиться основанием для признания структуры баланса неудовлетворительным, а предприятие – неплатежеспособным.

При составлении программы аудиторской проверки, аудитор указывает в ней, какие аналитические процедуры нужно провести и какой объем данных потребуется собрать, при этом учитывается общая экономическая ситуация в стране.