Затраты по капитальному строительству, не увеличивающие стоимость основных средств

Согласно п. 3.1.7 "Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций", утвержденного письмом Минфина России от 30.12.93 N 160, при учете затрат по незавершенному строительству существуют затраты, учитываемые на счете 08, но не увеличивающие стоимость основных средств. При вводе объекта в эксплуатацию данные затраты списываются за счет собственных источников финансирования (счет 88). Полный перечень таких затрат приводится в упомянутом п. 3.1.7.

Данная практика отклоняется от МСФО сразу по двум причинам.

Во-первых, все перечисленные в перечне затраты согласно МСФО должны признаваться расходами периода, но не списываться за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, чем, по сути, является счет 88. Во-вторых, такие затраты должны списываться в периоде возникновения, в то время как по "Положению: "они накапливаются в течение всего времени строительства и списываются только при введении объекта в эксплуатацию. Таким образом, если исправительная запись будет иметь вид дебет счета 80, кредит счета 88 в части таких затрат, то счет 80 будет включать часть затрат, понесенных в прошлых периодах, и, напротив, не будет включать часть затрат текущего периода, временно учитываемых на счете 08 (последний, соответственно, будет завышен). Мы рекомендуем следующий порядок учета, который, с одной стороны, не противоречит российскому законодательству, с другой - облегчает процесс трансформации.

1. К субсчету 08-5 "Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств" открываются субконто 08-51 "Затраты текущего года, не увеличивающие стоимость основных средств" и счет 08-52 "Затраты прошлых лет, не увеличивающие стоимость основных средств".

2. В течение года при принятии таких расходов к учету бухгалтер дебетует счет 08-51.

3. Если в течение года объект вводится в эксплуатацию и необходимо списать часть расходов со счета 08-5, бухгалтер делает записи:

для целей российских правил бухгалтерского учета в течение года:

Д-т сч. 88-Х, К-т сч. 08-51

на сумму расходов за текущий год по вводимому в эксплуатацию объекту,

Д-т сч. 88-Х, К-т сч. 08-52

на сумму расходов за прошлые годы по вводимому в эксплуатацию объекту;

исправительные записи для целей МСФО в конце года:

Д-т сч. 88-Х, К-т сч. 08-51

сторно, на сумму расходов за текущий год по вводимому в эксплуатацию объекту,

Д-т сч. 88-Х, К-т сч. 08-52

сторно, на сумму расходов за прошлые годы по вводимому в эксплуатацию объекту.

4. В конце года счет 08-51 закрывается:

Д-т сч. 08-52, К-т сч. 08-51

на сумму расходов за год для целей РПБУ,

Д-т сч. 80, К-т сч. 08-51

на ту же сумму для целей МСФО.

Таким образом,

- на счете 08-51 будут отражаться расходы, не увеличивающие стоимость основных средств, произведенные в текущем году, и он будет закрываться в конце каждого года на счете 08-52 для целей РПБУ и списываться на счет 80 для целей МСФО;

- на счете 08-52 будут отражаться расходы, понесенные в прошлых годах, еще не списанные по РПБУ и уже списанные по МСФО. Остаток по счету 08-52 будет уменьшаться по мере сдачи объектов в эксплуатацию;

- общее сальдо по счету 08-5 не меняется.

В результате данные для целей РПБУ не меняются, а для целей МСФО строка "Прочие расходы" в Отчете о прибылях и убытках увеличивается на сумму дебетового оборота по счету 08-51.