Методы управленческого учёта затрат.

Сам управленческий учёт организуется на предприятии наряду с бухгалтерским и налоговым учётами.

Главное отличие - он необязателен по действующему законодательству, принимается по решению руководства компании. Эта система учёта предназначена для внутреннего использования и в основном применяется для выработки управленческих решений. Формы управленческой отчётности и сроки её предоставления определяются руководством компании исходя из своих потребностей. Доступ к управленческой отчётности ограничивается полномочиями менеджеров. В управленческой отчётности могут присутствовать как стоимостные, так и натуральные показатели, характеризующие деятельность предприятия и его структурных подразделений.

Управленческая отчётность в основном направлена на прогноз будущих результатов, а не на констатацию фактов.

Наряду с достоверностью, к информации по управленческому учёту предъявляется ещё одно требование - релевантность.

В соответствии с различными классификационными признаками все методы учёта затрат можно разделить:

1. В зависимости от характера данных, включаемых в себестоимость продукции:

• Учёт по фактической себестоимости

• Учёт по нормативной себестоимости

• Учёт по плановой себестоимости

2. В зависимости от полноты используемых данных:

• Учёт по полной себестоимости

• Учёт по усечённой себестоимости

3. По отношению к процессу производства:

• Учёт попроцессный

• Учёт позаказный

• Гибридные системы учёта

Учёт по фактической себестоимости обязателен по действующему законодательству. Фактические затраты

З_ф = V_ф * Ц_ф

V_ф - объём фактически потреблённых ресурсов;

Ц_ф - цены ресурсов.

С точки зрения управления затратами, данный метод имеет ряд существенных недостатков:

• Метод отражает фактическое состояние уровня затрат на предприятии, т.е. констатация уже произошедшего. Менеджеры своими решениями не могут изменить сложившуюся ситуацию.

• Нельзя определить себестоимость продукции в любой момент времени.

• Возникают трудности с определением себестоимости единицы продукции и себестоимости партии выпускаемых изделий

• Сложно избежать скачков себестоимости продукции.

Указанные недостатки делают данный метод непригодным для выработки управленческих решений, поэтому для целей управления используют нормативный метод учёта и учёт по плановой себестоимости.

При учёте по нормативной себестоимости затраты

З_н = V_н * Ц_н + О_v + О_ц

V_н – нормативный объём потребляемых ресурсов;

Ц_ф – норматив цены ресурсов;

О_v – отклонение, вызванное отклонением объёма от нормативов;

О_ц – отклонение, вызванное отклонением цены.

Такая система даёт возможность избежать тех недостатков, которые присущи учёту по фактической себестоимости. Кроме того, появляется нормативная величина затрат, т.е. контрольный показатель, на основании которого может быть построена система контроля за затратами.

Величины нормативов устанавливаются как среднее значение за ряд предыдущих периодов. В этом главный недостаток учёта по нормативной себестоимости.

Тем не менее, данный метод можно рассматривать в качестве первого шага по построению системы управления затратами на предприятии.

Недостатки нормативного метода устраняются при использовании учёта по плановой себестоимости (standard costing).

З = V_ст * Ц_ст + О_v + О_ц

V_ст - нормативный объём потребляемых ресурсов;

Ц_ст - норматив цены ресурсов;

О_v - отклонение, вызванное отклонением объёма от нормативов;

О_ц- отклонение, вызванное отклонением цены.

Стандарты расходования ресурсов на производство продукции устанавливаются исходя из технических параметров работы оборудования, а стандарты цен на основании маркетингового исследования рынка потребляемых ресурсов.

Величины стандартов должны быть определены по каждому виду затрат предприятия на предварительной стадии подготовки бюджетов, а сами бюджеты нужно разрабатывать на основании утверждённых стандартов.

Стандарты бывают идеальными и реальными. Идеальные стандарты можно рассматривать как своеобразную цель, к которой должно стремиться предприятие. Идеальные стандарты рассчитываются при условии, что предприятие будет работать в идеальных условиях: сырья будет поставляться вовремя и надлежащего качества, цены будут соответствовать условиям, заложенным в бюджет, периоды оборота дебиторки и кредиторки не будут нарушаться, не будет брака в готовой продукции.

Реальные стандарты учитывают фактические условия хозяйствования предприятия: реальное техническое состояние оборудования, реальное качество сырья, реальный уровень платёжной дисциплины и т.д.

Наряду со стандартами объёмов и стандартами цен должны устанавливаться и стандарты допустимых отклонений. Чем жёстче руководство, тем меньше допустимый стандарт отклонений.

Управленческие решения принимаются в тех случаях, когда фактические отклонения от стандартов превышают допустимые отклонения.

Слишком жёсткие стандарты не стимулируют работников.

Стандарт костинг является оптимальным с точки зрения управления затратами. Самая большая сложность - правильно выработать стандарты.

Учёт по полной себестоимости также является обязательным по действующему законодательству. Его особенность в том, что все затраты должны быть распределены между всеми видами продукции пропорционально выбранной базе.

Пример:

Показатель	А	Б	Итого
Выручка	3000	2000	5000
Зарплата с ЕСН	1000	800	1800
Материалы	1500	1000	2500
Амортизация (пропорционально зарплате)	278	222	500
Прибыль	222	-22	200
Амортизация (пропорционально материалам)	300	200	500
Прибыль	200	0	200

Директ-кост (учёт по усечённой себестоимости).

При использовании этого метода себестоимость продукции включаются только переменные издержки. В качестве результата от производства продукции каждого вида рассматривается маржинальная прибыль.

Постоянные издержки всей суммой относятся на фин результат того периода, в котором они возникли.

Использование директ-костинга даёт возможность менеджерам решать следующие классы экономических задач:

• Проведение операционного анализа

• Определение нижней границы цены на выпускаемые изделия

• Формирование оптимальной производственной программы предприятия

• Выбор между собственным производством и закупкой на стороне

Показатель	А	Б	Итого
Выручка	3000	2000	5000
Зарплата с ЕСН	1000	800	1800
Материалы	1500	1000	2500
Маржинальная прибыль	500	200	700
Амортизация (пропорцио­нально зарплате)	278?	222?	500
Прибыль	222?	-22?	200

Формирование оптимальной производственной программы предприятия (определение оптимальных объёмов выпуска продукции) зависит от следующих факторов:

• Загрузки предприятия

• Наличия "узких мест"

• Ассортимента выпускаемой продукции

"Узкие места" на производстве - факторы, ограничивающие производство продукции. Например:

• Ограничения по сырью и материалам

• Недостаток квалифицированной рабочей силы

• Ограничение спроса на выпускаемую продукцию

• Недостаточная мощность технологического оборудования, составляющего производственный цикл предприятия, т.е. мощности отдельных звеньев технологической цепочки не сбалансированы

При отсутствии у предприятия узких мест в состав производственной программы включаются все виды продукции с положительной маржинальной прибылью.

Если у предприятия 1 "узкое место", то в качестве критерия служит максимум маржинальной прибыли от производства единицы продукции в расчёте на единицу узкого места, т.е. в производственную программу включаются виды продукции в порядке убывания данного показателя до исчерпания ограниченного ресурса.

MP_i / N_pi, где

MP_i – маржинальная прибыль на единицу продукции

N_pi – норма расхода узкого места на производство единицы продукции

Находят это отношение по всем видам продукции.

Определяют максимальные объёмы производства продукции каждого вида, исходя из имеющегося спроса.

Дальше понятно.

Если у предприятия несколько узких мест, то для определения оптимальной производственной программы составляется модель линейного программирования, где неизвестные - объёмы производства по каждому виду производства, целевая функция - максимум маржинальной прибыли, в качестве ограничений выступают объёмы доступных ресурсов, сами объёмы производства должны быть положительны и не превышать имеющегося спроса.

Определение нижней границы цены на выпускаемую продукцию.

Цены на продукцию всегда ограничены действием рыночных факторов, в частности, ценами конкурентов.

Цель решения данной задачи - определить, до каких пределов можно опускать цены на отдельные виды продукции, чтобы компания могла победить в конкурентной борьбе.

На определение нижней границы цены также влияют загрузка предприятия, ассортимент и наличие узких мест. Если узкие места на производстве отсутствуют, то нижнюю границу цены на отдельные виды продукции традиционного ассортимента можно устанавливать на уровне переменных издержек при условии, что маржинальной прибыли от производства других видов продукции достаточно для покрытия постоянных расходов.

Если выпускается новый вид продукции, то нижнюю границу цены можно установить на уровне релевантных издержек.

Релевантные издержки = переменные расходы + дополнительные постоянные расходы на единицу продукции, возникающие при организации выпуска новых товаров

Если на предприятии имеется хотя бы 1 узкое место, то к релевантным издержкам нужно добавлять упущенную выгоду от производства продукции, от которой предприятию пришлось отказаться для организации выпуска новой.

Условие покрытия постоянных затрат маржинальной прибылью от производства остальных видов продукции остаётся в силе.

Выбор между собственным производством и закупкой на стороне.

Для решения этой задачи обычно сравнивают релевантные издержки на производство нового вида продукции с ценой предложения, действующей на рынке на аналогичные товары или услуги. Кроме того, оценивается эффективность соответствующего инв проекта, если для организации выпуска нового вида продукции требуются капитальные вложения.

Учёт по отношению к процессу производства.

1. Попроцессный метод учёта.

Данный метод используется при массовом и крупносерийном производстве, например, химическая промышленность, целлюзно-бумажная, машиностроение, когда из одного вида сырья получают несколько видов продукции. Это иногда называют попередельный метод учёта.

При использовании данного метода себестоимость продукции рассчитывают следующим образом:

1. Суммируют все затраты на производство и реализацию всей готовой продукции.

2. Физические объёмы производства отдельных видов продукции переводят в условные единицы. Объём производства вида продукции умножают на соответствующий коэффициент перевода, равного отношению цены единицы данного продукта к цене единицы базового вида (обычно самого дорогого).

3. Себестоимость одной условной единицы равна отношению суммарного объёма затрат к суммарному выпуску в условных единицах.

4. Находят себестоимость единицы каждого вида продукции.

2. Позаказный метод.

Применяется в единичном и мелкооптовом производстве.

Учётная единица - карточка заказа. В неё записываются все прямые расходы. Косвенные расходы распределяются между заказами пропорционально какой-либо базе. В трудоёмких производствах это обычно зарплата, в энергоёмких - стоимость энергии.

3. Гибридные (смешанные).

Комбинируют преимущества попроцессного и позаказного метода. Пример - пооперационный учёт (метод АВС - activity based costing).

Себестоимость продукции складывается из прямых материальных затрат, как при позаказном методе, и стоимости технологических операций, которые проходит продукция в процессе изготовления. Таким образом, увязывается себестоимость и технология производства. По каждой операции определяется зарплата персонала, который её выполняет. Накладные расходы распределяются между операциями.