Гражданская ответственность
К имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством (ст. 2 ГК РФ). Однако, органы, осуществляющие финансовую деятельность, могут нести гражданско-правовую ответственность. Например, налоговые органы, а также их должностные лица несут гражданско-правовую ответственность (ст. 1069 ГК РФ) за вред, причиненный налогоплательщику (ст. ст. 35, 37 НК РФ).
Административная ответственность
Совсем иначе обстоит дело при разграничении правонарушений и мер соответствующей защиты в системе управленческих отношений, где властность подчинения сторон и денежный (штрафной) характер санкций длительное время обеспечивали укрепление финансовой дисциплины и законности безотносительно к отраслевому делению. Административные санкции не редко использовались в качестве финансово-правовых мер, а финансово-правовые санкции развивались слабо и чаще всего специалистами относились к административным штрафам. Ныне назрели все условия для определения места и роли финансово-правовой ответственности и ее отличительных особенностей от административных мер воздействия.
Впервые в российском налоговом законодательстве финансовые санкции выделены наряду с административными штрафами в пункте 8 статьи 7 Закона РСФСР от 21 марта 1991 г. «О Государственной налоговой службе РСФСР».1 Так, служба была вправе применять к предприятиям, учреждениям, организациям и гражданам финансовые санкции в виде взыскания:
- всей суммы сокрытой или заниженной прибыли (дохода) либо суммы налога за иной сокрытый (неучтенный) объект налогообложения и штрафа в размере той же суммы, а при повторном нарушении - штрафа в двойном размере;
- десяти процентов причитающихся сумм налогов или других обязательных платежей за отсутствие учета прибыли (дохода) или ведение этого учета с нарушением установленного порядка, а также за непредставление либо несвоевременное представление налоговых деклараций, отчетов, расчетов и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет.
В Указе Президента РФ от 23 мая 1994 г. № 1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей»2 появилось понятие финансовой ответственности.
Мерами финансовой ответственности за несоблюдение условий работы с денежной наличностью и с нарушением порядка ведения кассовых операций юридическими и физическими лицами-предпринимателями были названы штрафы, взимаемые в двух, трехкратном размере от сумм выявленных нарушений денежной и платежной дисциплины. Одновременно, с руководителей организаций, допустивших нарушения условий работы с денежной наличностью и по кассовым операциям, взимался административный штраф в 50-кратном размере минимальной месячной оплаты труда.
Финансовые санкции как самостоятельный вид ответственности за налоговые нарушения признаны Высшим Арбитражным Судом РФ, который, соотнося их правовую природу с административной ответственностью, указал лишь на сходность, но не однозначность.3
Наиболее сформировавшаяся позиция финансово-правовой ответственности за некоторые бюджетные правонарушения показана в БК РФ, за налоговые правонарушения - в НК РФ, за страховые – в Законах «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования», «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», за банковские в Законах «О центральном банке РФ», «О банках и банковской деятельности».
И если в БК РФ, банковском законодательстве разработчики занимают неустойчивую позицию к характеру санкций за нарушение бюджетной и банковской дисциплины, страховая в современном варианте практически копирует налоговую, то редакция НК РФ, принятая ещё в 1999 году4 уже четко отграничила финансово-правовую ответственность от административных штрафов и других форм защиты налоговых отношений.
Финансово-правовая наука и специалисты иных отраслей права все чаще обращаются к финансово-правовым категориям, пытаясь обосновать составы финансовых проступков, в основном пока увязывая их с вышеуказанными правонарушениями и с установленными за их совершение соответствующими мерами финансово-правовой ответственности.5 В учебниках и учебных пособиях последних лет не только по финансовому и налоговому праву, но и по другим отраслевым и специальным курсам выделяются особенности финансового правонарушения и финансово-правовой ответственности.6
Становление и развитие финансово-правовой ответственности первоначально ярко проявились в самостоятельности и особенностях налогового правонарушения и налоговой ответственности как одного из ее видов.
Основная сложность в разграничении административно-правовой и финансово-правовой ответственности была связана с наличием для физических лиц составов правонарушений, за которые назначены оба вида санкций.
Так, для граждан, не выполняющих обязанности по представлению деклараций и других документов по налогообложению, по допуску налоговых органов к обследованию производственных, складских, торговых помещений, не устраняющих нарушения, были установлены административные штрафы.7
Вместе с тем, ст. ст. 119, 124, 126 НК РФ содержали аналогичные составы правонарушений для физического лица, как налогоплательщика, за которые были установлены налоговые санкции в процентах к неуплаченной сумме налога или твердой сумме.
Аналогичные совпадения по составам проступков имелись и за нарушение правил учета доходов и расходов предпринимателями, работающими без образования юридического лица.
Подобные санкции были установлены и для организации-налогоплательщика, но административные штрафы возложены на руководителей и иных должностных лиц, а налоговые санкции на организацию, как налогоплательщика.
Из этого следует вывод, что физическое лицо несло двойную ответственность как гражданин и как налогоплательщик. На практике это приводило к тому, что инспектор налогового органа для наказания физического лица либо выбирал более высокие размеры административного штрафа, либо применял оба вида санкций.
В настоящее время по большинству составов ответственности за нарушение финансового законодательства применяется следующая схема:
Ответственность за нарушение финансового законодательства (схема)
п.3 ст. 2.1. КОАП РФ - назначение административного наказания юридическому лицу не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение виновное физическое лицо, равно как и привлечение к административной или уголовной ответственности физического лица не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение юридическое лицо.
Такая практика вызывала возможность злоупотреблений со стороны должностных лиц налоговых органов.
Законодателем составы административных и налоговых правонарушений при принятии нового КОАП РФ были разграничены. Однако, вместо того, чтобы четко разделить признаки и элементы состава административного проступка и финансового нарушения, он ограничился указанием в примечании к составам административных проступков за нарушение налогового законодательства, что ответственность за них применяется исключительно к должностным лицам организаций, а к физическим лицам и предпринимателям не применяется.
Ответственность за нарушение налогового законодательства (схема)
Указанное разграничение законодателю следует установить при для страховой, бюджетной и банковской ответственности.
На основе выше изложенного о становлении и развитии финансово-правовой ответственности можно сделать ряд выводов по правовой природе и видам юридической ответственности в финансовом законодательстве.
Финансово-правовая ответственность есть самостоятельный вид ответственности за финансовое правонарушение. Она наступает за особое по составу правонарушение, отличительна по санкциям, применима к юридическим лицам, построена на особом процессуальном производстве по делу, является составной частью мер финансового принуждения.
Ответственность за нарушения финансового законодательства наряду с финансово-правовой ответственностью не исключает возможности применения административных, дисциплинарных и уголовных мер, но за особые составы правонарушений, связанных с нарушением финансовой дисциплины.
Применение мер административной ответственности за отдельные виды финансовых правонарушений по действующему законодательству обусловлено издержками переходного периода в становлении финансовых мер государственного принуждения. С принятием БК РФ и НК РФ возникла необходимость законодательного выделения составов административных проступков в сфере финансовых отношений, не совпадающих с финансовыми правонарушениями.
В основе разграничения финансового правонарушения от административного проступка должны быть учтены, прежде всего, субъект и объект правонарушения.
Так, для субъекта налогового правонарушения все индивидуальные и коллективные субъекты главным качеством имеют прямую связь с налогообложением, а именно являются налогоплательщиками, налоговыми агентами или лицами, обязанными сообщать определенные сведения налоговым органам, оказывать им содействие в проведении контрольных мероприятий и др.
Субъекты страхового правонарушения имеют прямую связь с уплатой страховых взносов, а именно являются плательщиками страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Субъекты бюджетного правонарушения должны быть участниками бюджетного процесса, то есть финансовым органом; главным распорядителем, распорядителем, получателем бюджетных средств; главным администратором доходов бюджета, источников финансирования дефицита бюджета.
Субъекты банковского правонарушения: кредитные организации, юридические лица, осуществляющие банковские операции без лицензии.
Отношения, на которые направлено противоправное поведение названных субъектов, также имеют строго ограниченный перечень, выводимый из глав 16 и 18 НК РФ, главы 6 Закона «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования», статьи 19 Закона «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», главы 282 БК РФ, ст. 38, 74 Закона «О Центральном банке РФ», ст. 13 Закона «О банках и банковской деятельности».