Розділ 4. Рахунки бухгалтерського обліку та подвійний запис

4.1. Рахунки бухгалтерського обліку: суть, структура та побудова

Бухгалтерський баланс надає важливу інформацію про наявність майна підприємства. Однак, для оперативного керівництва необхідна інформація про зміни розміру цього майна. Для цього необхідно відображувати кожну господарську операцію в певній послідовності. Відображення операцій безпосередньо в балансі практично недоцільно, оскільки після кожної необхідно буде складати новий баланс. Тому поточний облік змін господарських засобів і їх джерел у процесі господарської діяльності забезпечується системою рахунків.

Бухгалтерський рахунок виступає засобом групування господарських засобів, джерел їх утворення, а також господарських процесів, які підтверджені документально і згруповані за економічно однорідними ознаками з метою систематичного контролю за змінами в процесі діяльності підприємства.

Сукупність усіх рахунків, у яких знайшли відображення господарські засоби, джерела їх утворення та господарські процеси, складає систему бухгалтерських рахунків, що знайшла своє відображення у Плані рахунків бухгалтерського обліку.

Отже, для кожного виду засобів і джерел їх формування відкриваються окремі рахунки („Основні засоби”, „Матеріали”, „Паливо”, „Статутний капітал” та ін.).

Господарські операції, незалежно від їх економічного змісту, завжди викликають збільшення або зменшення певних господарських засобів або джерел їх утворення. Так, наприклад, рух грошових коштів характеризується їх надходженням в касу (збільшення) або витрачанням з каси (зменшення) тощо. Збільшення або зменшення господарських засобів або їх джерел в результаті відображається на рахунках окремо. Тому рахунки бухгалтерського обліку прийнято зображувати у вигляді двосторонньої таблиці, ліву сторону якої позначають умовним терміном дебет, а праву — кредит. Найменування рахунків пишуть посередині (рис.1.4).

Дебет Рахунок № __ (назва) Кредит

Рис.1.4. Побудова рахунку

Для того щоб мати повну уяву про об’єкт обліку, на кожному рахунку записують перш за все початковий залишок засобів або їх джерел, який називається залишком або сальдом на початок. Після цього на рахунках відображають господарські операції, тобто зміни засобів або їх джерел. При цьому збільшення об’єкта обліку записують на одній стороні рахунку, а зменшення на іншій. Маючи інформацію про залишок на початок об’єкта обліку та зміни за період, визначають його залишок на кінець періоду.

Бухгалтерський баланс, як відомо, складається з двох частин: активу та пасиву. У відповідності з цим і всі рахунки поділяються на активні і пасивні. Активні рахунки призначені для обліку наявності і змін засобів, а пасивні – для обліку наявності джерел засобів. При відкритті рахунків на них записують залишки на основі статей балансу. Оскільки господарські засоби розміщені в балансі з лівого боку – в активі, то й залишки по них записують зліва – дебеті. Якщо джерела господарських засобів відображаються в балансі з правого боку, то й залишки на пасивних рахунках записують зправа стороні – кредиті. Активні рахунки завжди мають дебетове сальдо, а пасивні кредитове.

Протягом звітного періоду на дебеті та кредиті рахунків відображають господарські операції на підставі відповідних документів. Підсумки записів господарських операцій по дебету та кредиту рахунків називають оборотами. Оборот, який визначений по дебету рахунку, називається дебетовим оборотом, по кредиту – кредитовим.

На активних рахунках по дебету відображають залишок господарських засобів та їх збільшення, а по кредиту – зменшення засобів. Для визначення залишку на кінець на активному рахунку необхідно до залишку на початок додати оборот по дебету та з отриманої суми відрахувати оборот по кредиту.

Схему активного рахунку і порядок здійснення за ним записів наведено в табл. 1.7.

Таблиця 1.7. Схема активного рахунку

Дебет Активний рахунок Кредит
Початковий залишок (сальдо)
Збільшення (+)	Зменшення (–)
Оборот (+)	Оборот (–)
Кінцевий залишок (сальдо)

Для прикладу розглянемо порядок здійснення записів на активному рахунку „Каса” (див.табл. 1.8). Початковий залишок (сальдо) по рахунку “Каса” склав 3000 грн. Протягом періоду відбулися такі операції: 1) отримано гроші в касу з поточного рахунку — 4000 грн; 2) виплачено з каси заробітну плату працівникам — 2500 грн; 3) повернуто у касу заборгованість підзвітних осіб – 300 грн. Як наслідок, оборот по дебету склав (4000 + 300) = 4300 грн, оборот по кредиту — 2500 грн, а сальдо кінцеве (3000 + 4300 – 2500) = 4800 грн.

Таблиця 1.8. Схема записів господарських операцій на рахунку «Каса»

Дебет Каса Кредит
Сальдо початкове = 3000
1) збільшення (+) 4000 3) збільшення (+) 300	2) зменшення (–) 2500
Оборот (+) = 4300	Оборот (–) = 2500
Сальдо кінцеве = 4800

На пасивному рахунку по кредиту відображають збільшення джерел, а по дебету – зменшення. Для визначення залишку на кінець на пасивному рахунку необхідно до залишку на початок додати оборот по кредиту та з отриманої суми відрахувати оборот по дебету.

Схему пасивного рахунку і порядок здійснення за ним записів наведено в табл. 1.9.

Таблиця 1.9. Схема пасивного рахунку

Дебет Пасивний рахунок Кредит
	Початковий залишок (сальдо)
Зменшення (–)	Збільшення (+)
Оборот (–)	Оборот (+)
	Кінцевий залишок (сальдо)

Для прикладу розглянемо порядок здійснення записів на пасивному рахунку “Короткострокові позики” (табл. 1.10). Початковий залишок (сальдо) по рахунку “Короткострокові позики” склав 10000 грн. Протягом періоду відбулися такі операції: 1) отримано короткострокову позику в банку — 5000 грн; 2) погашено банку заборгованість за позикою — 12000 грн; 3) погашено заборгованість перед постачальником за рахунок позики банку — 4000 грн. Як наслідок, оборот по дебету склав — 12000 грн, оборот по кредиту (5000 + 4000) = 9000 грн, а сальдо кінцеве (10000 + 9000 − 12000) = 7000 грн.

Таблиця 1.10. Схема записів господарських операцій на рахунку «Короткострокові позики»

Дебет Короткострокові позики Кредит
	Сальдо початкове = 10000
2) зменшення (−) 12000	1) збільшення (+) 5000 3) збільшення (+) 4000
Оборот (−) = 12000	Оборот (+) = 9000
	Сальдо кінцеве = 7000

Окрім активних і пасивних рахунків в бухгалтерському обліку є рахунки, яким притаманні властивості і активних, і пасивних рахунків одночасно. Такі рахунки називаються активно-пасивними, які в свою чергу поділяються: 1) рахунки з одностороннім сальдо, 2) рахунки з двостороннім сальдо (по дебету і кредиту одночасно). До таких рахунків, як правило, відносяться рахунки, через які здійснюються розрахунки підприємства із різними дебіторами і кредиторами, зокрема такі як: “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”, “Розрахунки за податками й платежами”, “Розрахунки з різними дебіторами” та ін.

Треба зауважити, що на активно-пасивних рахунках сальдо початкове може бути з одного боку рахунка, а сальдо кінцеве може бути виведене з іншого боку. Як наслідок, на початку місяця рахунок може бути активним, а наприкінці — стати пасивним.

Що стосується кредиторської заборгованості, то на активно-пасивному рахунку вона зростає по кредиту, а зменшується по дебету; дебіторська заборгованість навпаки — по дебету зростає, а по кредиту зменшується.

Для того, щоб вивести кінцевий залишок (сальдо) з активно-пасивного рахунка з одностороннім сальдо, необхідно до початкового залишку додати суму обороту з того боку рахунка, де було зазначено початкове сальдо, і відрахувати оборот з іншого боку рахунка. Якщо отримана сума більше нуля (зі знаком плюс), то кінцевий залишок (сальдо) буде знаходитись на тому боці, де було початкове сальдо, а якщо отримана сума менше нуля (зі знаком мінус), то кінцевий залишок (сальдо) буде знаходитися на іншому боці у порівнянні з початковим сальдо.

Схему активно-пасивного рахунка і порядок здійснення за ним записів показано в табл. 1.11.

Порядок здійснення записів з активно-пасивного рахунка розглянемо на прикладі рахунка “Рахунки з постачальниками та підрядниками” (табл. 1.12). Початковий кредитовий залишок (сальдо) з рахунка “Рахунки з постачальниками та підрядниками” (заборгованість постачальнику за поставлені виробничі запаси) склав 8000 грн. Протягом періоду відбулися

Таблиця 1.11. Схема активно-пасивного рахунку

Дебет Активно-пасивний рахунок Кредит
або Початковий залишок (сальдо) — наявність дебіторської заборгованості	або Початковий залишок (сальдо) — наявність кредиторської заборгованості
Збільшення дебіторської заборгованості (+) Зменшення кредиторської заборгованості (−)	Збільшення кредиторської заборгованості (+) Зменшення дебіторської заборгованості (−)
Оборот	Оборот
або Кінцевий залишок (сальдо)	або Кінцевий залишок (сальдо)

такі операції: 1) надійшли від постачальника виробничі запаси — 2000 грн (збільшення кредиторської заборгованості); 2) оплачено постачальнику за раніше поставлені виробничі запаси — 10000 грн (зменшення кредиторської заборгованості); 3) проведена передоплата постачальнику — 4000 грн за поставку виробничих запасів у майбутньому (збільшення дебіторської заборгованості). Як наслідок, оборот по дебету склав — 14000 грн, по кредиту — 2000 грн, а сальдо кінцеве (8000 + 2000 – 14000) = − 4000 грн (4000 грн — сальдо кінцеве дебетове).

Таблиця 1.12.Схема записів господарських операцій на рахунку

„Рахунки з постачальниками та підрядниками”

Дебет Розрахунки з постачальниками та підрядниками Кредит
	Початковий залишок (сальдо) = 8000
2) зменшення (–) 10000 3) збільшення (+) 4000	1) збільшення (+) 2000
Оборот = 14000	Оборот = 2000
Кінцевий залишок (сальдо) = 4000

Треба зауважити, що по активних рахунках і сальдо початкове, і сальдо кінцеве знайдуть своє відображення лише в активі балансу. Аналогічна ситуація буде і з пасивними рахунками, де і сальдо початкове, і сальдо кінцеве будуть знаходитись в пасиві балансу. Що ж стосується активно-пасивних рахунків, то треба відмітити, що сторона балансу, в якій будуть знаходитись кінцеві сальдо по таких рахунках, не може бути передбачена в силу специфіки відображення на них тих чи інших господарських операцій.