53. Производство по делу о налоговом правонарушении.

Здесь стадия – возбуждение дела о налоговом правонарушении – вообще выпала. Ее как таковой нет. На самом деле совершенно не известно, с какого момента налогоплательщик считается привлеченным к делу о налоговом правонарушении. Этот момент не зафиксирован, и это очень плохо. Отсутствие даты возбуждения плохо еще тем, что отсутствует первичный документ, на основании какого документа привлекается лицо к налоговому делу. Этот протокол отсутствует. Есть несколько документов, но единого документа нет.

Итак, стадии возбуждения дела нет, а сразу начинается рассмотрение дела. И это рассмотрение по НК заключается в следующем. Налогоплательщик, подписав акт выездной налоговой проверки (все начинается с акта выездной налоговой проверки) имеет право дать свои письменные возражения, причем как в момент подписания акта, так и еще в течение 2 недель он может представить свои возражения в налоговый орган.

В течение следующих 14 дней, от даты подписания акта уже проходит месяц, руководитель налогового органа рассматривает акт налоговой проверки и иные документы, которые прикладываются к акту налогового органа как со стороны должностного лица, так и налогоплательщика.

Здесь возникает такая хитрость. Если налогоплательщик представил письменные возражения, то он извещается о рассмотрении дела, заблаговременно ему сообщается, и он может в нем участвовать. Но обязательным его участие на самом деле не является. Если он не представил письменные возражения, вообще его не приглашают, А во-вторых, даже если его и пригласили заблаговременно, то надлежащего уведомления не требуется.

Сам процесс рассмотрения не определен совершенно по формальным моментам, не является обязательным заслушивание свидетелей, экспертизы, специалистов. Все это оставлено на волю руководителя налогового органа. Рассмотрев представленные материалы, руководитель налогового органа принимает одно из трех решений.

Первое решение – о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершенное правонарушение. Значит, получается, что до этого решения налогоплательщик не был привлечен к ответственности. Этот момент возбуждения дела все время плывет. На этом этапе мы получили решение о привлечении к ответственности.

Второй вариант – отказ в привлечении налогоплательщика к ответственности. Он и не был привлечен и еще отказано в привлечении.

Третий вариант - решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Другими словами он вернет дело на доследование, но что за этим стоит, совершенно не понятно, потому что никаких специальных дополнительных мероприятий кодекс не предусматривает. В расчет может приниматься только нам известная выездная налоговая проверка, но она закрыта по повторности. Только сейчас проверили, значит в течение этого года нельзя проверить по тем же самым налогам за тот же самый период. Проведение повторной налоговой проверки невозможно. Что тогда остается? Есть предположение – встречная проверка, когда можно истребовать документы от других лиц, которые могли бы пролить свет на дело нашего налогоплательщика.

Тут тоже есть вопросы, поскольку встречная проверка предполагается в ходе выездной налоговой проверки. Поскольку она уже завершена, здесь есть сомнения. Поэтому лучше не называть это встречной проверкой, а просто запросить документы.

Если состоялось решение о привлечении налогоплательщика к ответственности, оно в обязательном порядке должно быть доведено до налогоплательщика надлежащим образом, то есть под расписку налогоплательщика, либо по почте заказным письмом, и считается полученным по истечении 6 дней после его отправления.

Решение доводится до налогоплательщика, и вместе с решением до него доводится требование об уплате налога, пени и штрафа. И здесь действует 104 статья НК, которая говорит о том, что в обязательном порядке налоговый орган должен предложить налогоплательщику добровольно уплатить штраф. Но само предложение о добровольной уплате штрафа содержится в требовании об уплате штрафа.

Здесь возникает вопрос. Налогоплательщик привлечен к ответственности решением налогового органа, его действия квалифицированы, определен состав и сумма штрафа, которая в соответствующей статье кодекса содержится. Дальше исполнительное производство действует через суд.

Исполнение решения налогового органа об уплате штрафа осуществляется в судебном порядке. Но это порядок, отличный от того, который используется в административном производстве. В административном производстве для уплаты штрафа суд не привлекается. Здесь суд задействован по полной программе как участник этого производства. Суд включается на последней стадии – стадии исполнения решения как участник налогового процесса. И возникает вопрос о роли суда на этом этапе, вообще в налоговом производстве.

Вопрос о роли суда очень непростой. Одно дело, когда суд просто автоматически исполняет решение налогового органа, другое дело, когда он проверяет законность этого исполнения. Конечно, суд автоматически как орудие не может использоваться. Раз его привлекли, на него возложили и проверку законности. Это следовало бы только приветствовать – привлечение суда как контрольной инстанции, если бы не возникали разные вопросы. Если суд контролирует и проверяет законность, тогда к ответственности привлекает только суд, потому что взыскать штраф можно только с виновного лица, а виновность по НК устанавливается только судом. В итоге выходят на то, что именно суд привлекает к ответственности, и лицо считается привлеченным с момента вынесения решения судом об уплате этого штрафа. Наличие вины является обязательным условием привлечения лица к ответственности. Так написано в НК.

Что же в этом плохого? А возникает вопрос: а если лицо добровольно уплатило этот штраф на основании требования налогового органа, а потом одумалось и пошло в суд с тем, что уплатило напрасно.

Если лицо не привлекалось к ответственности, не платило штраф, что это означает? Спонсор бюджета на самом деле. Может лицо оказать спонсорскую помощь бюджету? Нет возражений. Потому что если лицо не привлекалось, виновность не была доказана, а лицо заплатило штраф добровольно, никаких оснований для возврата штрафа нет. Такие ситуации возникали, и арбитражные суды за голову хватались, когда только НК вступил в силу. Потом они вошли в курс дела, и стали возникать самые разные ситуации.

Например, возник вопрос, может ли суд переквалифицировать, перейти на другой состав или другую часть в составе, предусматривающую более мягкую или более суровую ответственность? Если признать за судом это право, тогда можно говорить, что только суд привлекает к ответственности, он исследует все элементы состава правонарушения и вину, объективную сторону, и принимает решение с учетом всех обстоятельств. Тогда все предыдущие действия налоговых органов вообще никакого значения не имеют. Здесь субъективизм суда невозможно никаким образом ограничить, потому что если встать на эту точку зрения, а отдельные судьи исходят из того, что в их обязанность входит проверять все, тогда они считают себя вправе делать иную квалификацию.

Другая ситуация. Если суд, рассматривая заявленный иск налогового органа, отказывает в привлечении ответственности за недоказанностью вины. Что дальше делать налоговому органу и главное налогоплательщику? Налогоплательщику не понятно – он привлекался или не привлекался. Потому что дальше есть как основание ответственности повторность привлечения лица к ответственности.

На сегодняшний день та ситуация, которая есть в НК по судебному исполнению решений по уплате налога, имеет как положительные, так и отрицательные стороны. Положительная в том, что суд, когда проверяет материалы дела, в том числе защищает права налогоплательщик в ситуации, когда акт налоговой проверки неквалифицированный или некачественный. Но, с другой стороны, если налогоплательщик пытается защищаться без необходимых на то оснований, то налоговый орган получает свою порцию защиты.

Все, что было сказано по поводу налогового производства, это 101 статья НК. Она относится только к налогоплательщику, плательщику сбора и налоговому агенту. Но у нас в НК существуют и другие лица, и 16 глава НК содержит ответственность и для других лиц. В том числе это ответственность физических лиц и организаций за непредставление сведений в ходе встречной проверки. Это ответственность специалиста, это ответственность эксперта, это ответственность переводчика и ответственность органов по 85 статье, которые обязаны представить в налоговый орган необходимую информацию. А в 85 статье огромный перечень: и органы, регистрирующие недвижимость, и органы, регистрирующие индивидуальных предпринимателей, и нотариусы, и органы опеки и попечительства и еще другие органы. Они также признаются лицами, на которые распространяется ответственность.

Но возникает вопрос, если для налогоплательщиков есть налоговое производство, то для этих лиц тоже должно быть налоговое производство, и оно предусмотрено в ст.101-1 «Производство по делу о нарушениях налогового законодательства лицами, не являющимися налогоплательщиками, плательщиками сбора или налоговыми агентами». Это лица, на которых распространяется ответственность по статьям 126, 128, 129 и 129-1. Здесь в основе ответственности лежит акт, который составляется налоговым органом, и этот акт вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение. 14 дней дается на мотивированное письменное возражение. В следующие 14 дней налоговый орган рассматривает и принимает решение. Могут быть приняты те же 3 решения. Решение доводится до нарушителя.

И еще один момент – пункт 7 статьи 101 и 13 пункт статьи 101-1. В этих двух пунктах сказано, что, кроме того, что лицо в установленном порядке привлекается к налоговой ответственности, но если есть нарушения налогового законодательства, за которые следует административная ответственность, то она следует. Составляется протокол и дальше действует Кодекс об административных правонарушениях. Протокол – это момент привлечения к ответственности по административному делу. Дальше действуют все сроки, предусмотренные в Кодексе об административных правонарушениях, и все понятно. Не понятно, как разграничить тогда налоговую ответственность и административную ответственность, можно ли одно и то же лицо привлекать и к той, и другой ответственности одновременно, и сколько раз.