Раздел II. Механизм правового регулирования

ве имущественных благ в налоговых правоотношениях высту­пают денежные средства (финансовые ресурсы). В рамках на­логовых правоотношений денежные средства (финансовые ресурсы) переходят от различных субъектов к государству или муниципальному образованию. Однако, подчеркивая имущест­венный характер налогового правоотношения, надо помнить, что налоговые правоотношения неоднородны. Среди них вы­деляют материальные и процессуальные правоотношения. В рамках материальных налоговых правоотношений непосред­ственно происходит движение финансовых ресурсов от одних субъектов (налогоплательщиков, налоговых агентов и т. д.) в распоряжение других (государства и муниципальных образова­ний). Процессуальные налоговые правоотношения обеспечи­вают реализацию материальных налоговых правоотношений. Они возникают в связи с осуществлением налогового контро­ля, принудительной уплатой налогов, привлечением к налого­вой ответственности и т. д. Безусловно, эти отношения не яв­ляются в строгом смысле слова имущественными, ибо они не опосредуют движение финансовых ресурсов. Однако данные отношения имеют конечной целью движение денежных средств, а точнее, перемещение финансовых ресурсов от од­них субъектов к другим. В связи с этим налоговые правоотно­шения во всей совокупности могут быть охарактеризованы как имущественные и связанные с ними неимущественные, возни­кающие в конечном счете по поводу денежных средств (фи­нансовых ресурсов).

. В-пятых, налоговое правоотношение, в сущности, является властеотношением. Это обусловлено тем, что оно является формой реализации налогово-правовой нормы, имеющей им­перативный характер. Императивный характер налогово-право­вой нормы проявляется в правоотношении таким образом, что оно реализуется по принципу «команда — исполнение», где ко­манды издает государство (или муниципальное образование), уполномоченный государством орган, а исполняют их налого­плательщики, налоговые агенты, сборщики налогов и другие субъекты. В связи с этим одной из сторон налогового правоот­ношения всегда является: а) государство (Российская Федера-

Глава 8. Налоговые правоотношения

197

ция в целом, субъекты РФ), или б) муниципальное образова­ние, или в) уполномоченный государством орган.

В науке финансового права признак властности финансово­го и, в частности, налогового правоотношения всегда отмечает­ся наряду с его имущественным характером. В связи с этим на­логовое правоотношение традиционно рассматривается как властно-имущественное.

Властно-имущественный характер налогового правоотно­шения служит критерием для отграничения его от граждан­ско-правового отношения. Последнее нередко возникает в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований и носит имущественный, но не властно-имуще­ственный характер, что и отличает его от налогового правоот­ношения. Например, в соответствии со ст. 73 и 74 ПК РФ в качестве способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов названы, в частности, залог имуще­ства и поручительство. Однако залог имущества и поручитель­ство как таковые в данном случае не реализуются в рамках налоговых правоотношений. Дело в том, что, хотя залог иму­щества и поручительство (как способы обеспечения исполне­ния обязанностей по уплате налогов и сборов) возникают в сфере финансовой деятельности государства и муниципаль­ных образований, опосредуют движение имущества и таким образом реализуются в рамках имущественных отношений, они (эти отношения) не возникают во властном порядке. Иначе говоря, государство не обязывает налоговый орган и налогоплательщика реализовать в каждом случае изменение сроков исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов через залог имущества или поручительство. Это объективно невозможно, ибо зависит от наличия у налогоплательщика имущества, пригодного для залога, наличия поручителя и т. д. Таким образом, отношения залога и поручительства в данном случае являются не принудительными (властными), а добро­вольными, основанными сугубо на соглашении сторон. В свя­зи с этим в ст. 73 и 74 ПК РФ отмечается, что к правоотно­шениям, возникающим при установлении залога и поручитель­ства в качестве способа обеспечения исполнения обязанно-

198