Глава 5. Источники налогового права

141

вающим новые налоги или ухудшающим положение налого­плательщиков, распространяется как на федеральные законы, так и на законы субъектов РФ.

При этом, как следует из правовой позиции Конституцион­ного Суда РФ, под ухудшением условий (положения) налого­плательщиков следует понимать не только возложение на них дополнительного налогового бремени, но и необходимость ис­полнять иные, ранее не предусмотренные законодательством обязанности, за неисполнение которых применяются меры на­логовой ответственности. Так, для субъектов малого предпри­нимательства — индивидуальных предпринимателей, приме­няющих упрощенную систему налогообложения, ухудшением положения является распространение на них обязанности по уплате НДС, несмотря на то что данный налог является кос­венным и фактически уплачивается потребителями. Это объяс­няется тем, что с введением НДС на них возлагается ряд до­полнительных' обязанностей, предусмотренных налоговым за­конодательством, в частности по ведению налогового учета, составлению счетов-фактур, ведению книги продаж и книги покупок. Кроме того, включение суммы НДС в стоимость про­дукции (работ, услуг), реализуемой индивидуальным предпри­нимателем, увеличивает в итоге ее цену и тем самым снижает спрос со стороны покупателей'.

В силу этого недопустимо не только придание налоговым зако­нам обратной силы путем прямого указания об этом в законе, но и издание законов, по своему смыслу имеющих обратную силу, хотя бы и без особого указания об этом в тексте закона. В равной степе­ни недопустимо придание таким законам обратной силы в актах

¹ См.: Определение Конституционного Суда РФ от 7 февраля 2002 г. «По жалобе гражданина Кривихина Сергея Васильевича на на­рушение его конституционных прав положениями абзаца третьего статьи 143 и пункта 2 статьи 145 Налогового кодекса Российской Феде­рации» // СЗ РФ. 2002. № 20. Ст. 1913; Постановление Конституцион­ного Суда РФ от 19 июня 2003 г. «По делу о проверке конституцион­ности положений федерального законодательства и законодательства субъектов Российской Федерации, регулирующего налогообложение субъектов малого предпринимательства — индивидуальных предпри­нимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, в связи с жалобами ряда граждан» // СЗ РФ. 2003. № 26. Ст. 2695.

142 Раздел I. Теоретические основы налогового права

официального или иного толкования либо правоприменительной практикой (п. 7 мотивировочной части постановления Конститу­ционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. № 13-П).

В данном деле заявитель оспаривал Закон г. Санкт-Петер­бурга от 14 июля 1995 г. «О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 году». Как следует из буквального смысла Закона г. Санкт-Петербурга и факта его введения в действие с 1 июля 1995 г., первый платеж, который должен был произво­диться налогоплательщиками до 15 июля, подпадал под новые, утвержденные ст. 2 Закона г. Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 г. ставки земельного налога. Таким образом, новые ставки земельного налога распространялись на уже осуществленные (или подлежащие осуществлению) платежи, ранее исчисленные из ставок земельного налога, установленных на 1994 г. Такой порядок введения в действие закона, ухудшающего положение налогоплательщиков, означает придание ему обратной силы.

4. Решения о ясности и определенности правового регулирования в сфере налогообложения как необходимом условии соблюдения ст. 19 Конституции РФ. В соответствии с правовой позицией Конститу­ционного Суда РФ, изложенной в п. 5 мотивировочной части по­становления от 8 октября 1997 г. № 13-П, законодатель в целях реализации конституционной обязанности граждан платить за­конно установленные налоги и сборы должен обеспечивать, что­бы законы о налогах были конкретными и понятными. Неопре­деленность норм в законах о налогах может привести к не согла­сующемуся с принципом правового государства (ч. 1 ст. 1 Конституции РФ) произволу государственных органов и должно­стных лиц в их отношениях с налогоплательщиками и к наруше­нию равенства прав граждан перед законом (ч. 1 ст. 19 Конститу­ции РФ).

В определении от 18 января 2001 г. № 6-О Суд развил свою правовую позицию, указав, что общеправовой критерий опре­деленности, ясности, недвусмысленности правовой нормы вы­текает из конституционного принципа равенства всех перед за­коном и судом (ч. 1 ст. 19 Конституции РФ), поскольку такое равенство может быть обеспечено лишь при условии единооб­разного понимания и толкования нормы всеми правопримени­телями. Неопределенность ее содержания, напротив, допускает возможность неограниченного усмотрения в процессе право-