Глава 5. Источники налогового права

123

и свобод человека и гражданина. В этом плане конституцион­ная природа институтов налогового права в концентрирован­ном виде проявляется через поиск баланса политической вла­сти и экономической свободы, публичных и частных интересов в налоговых отношениях.

Характер юридического оформления отношений псурводу установления и взимания налогов и, соответственно, исполне­ния фискальной обязанности населения является одним из по­казателей достигнутого уровня демократии и социальной спра­ведливости в государстве и обществе. Возможны различные подходы к конституционно-правовому регулированию соответ­ствующих отношений, что может быть объяснено националь­ными и историческими особенностями развития данных отно­шений и институтов в отдельных государствах, своеобразием логики конституционно-правового регулирования, индивиду­альным для каждого государства решением вопроса о степени свободы личности в сфере экономики и финансов и т. п. Не вдаваясь в их детальное исследование, стоит отметить, что Кон­ституция РФ весьма подробно и, что особенно важно, системно регулирует налоговые отношения.

Речь идет о комплексе конституционных норм и институтов, имеющих прямое или опосредованное отношение к налоговому праву: а) институты экономических (ст. 8) и социальных (ст. 7) основ конституционного строя; б) институты правового поло­жения человека и гражданина в системе налоговых отношений, где центральное место принадлежит ст. 57 Конституции РФ; в) институты общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации, конституционным ориентиром для ко­торых является ст. 75 (ч. 3); более конкретное же нормативное содержание отдельных принципов выводится из многих других конституционных положений; г) институт разграничения пред­метов ведения в области налогообложения и сборов между от­дельными «этажами» публичной власти — Российской Федера­цией, ее субъектами и органами местного самоуправления (п. «з» ст. 71, п. «и» ст. 72, ч. 1 ст. 132); д) компетенционные институты органов власти в сфере налогов и сборов (ч. 3 ст. 80, ст. 106, п. «б» ст. 114).

Конституционный характер правового регулирования рас­пространяется, таким образом, на достаточно широкую сферу

124

Раздел I. Теоретические основы налогового права

отношений, составляющих предмет налогового права. Это име­ет принципиальное значение с точки зрения оценки всей сис­темы источников налогового права: «присутствие» соответст­вующих конституционных норм и принципов, обладающих высшей юридической силой, в системе отраслевых институтов налогового права как бы лишает государственную власть права произвольно решать на уровне текущего налогового законода­тельства (включая федеральные законы) наиболее принципи­альные вопросы налогообложения, которые получили разреше­ние на конституционном уровне. В результате возникает, по существу, двухуровневая система внутригосударственных ис­точников налогового права: а) Конституция РФ и решения Конституционного Суда РФ, определяющие общие начала на­логообложения; б) базирующееся на указанном конституцион­ном слое налогового права собственно налоговое законода­тельство, в основе которого лежит НК РФ'.

¹ Попутно отметим, что на основе системного толкования норм ст. 1 и 4 НК РФ (п. 1) можно сделать вывод, что НК РФ предусматри­вает своего рода квазинормативные акты Министерства РФ по нало­гам и сборам, Министерства финансов РФ, Государственного тамо­женного комитета РФ, органов государственных внебюджетных фон­дов. Эти органы «издают обязательные для своих подразделений (выделено мной. — Н. Б.) приказы, инструкции и методические указа­ния по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не относятся к актам законодательства о налогах и сборах» (п. 2 ст. 4 НК РФ). Данным положением предполагается, что эти акты якобы не обязательны для налогоплательщиков, не имеют для них нормативно­го значения. Но это далеко не безобидный «подарок» законодателя на­логоплательщику: ведь фактически, опосредованно, через признание их в качестве обязательных для налоговых подразделений эти акты стано­вятся обязательными и для налогоплательщиков. Это серьезная право­вая проблема, связанная с необходимостью уточнения реальной систе­мы источников налогового права, и она имеет в том числе конститу­ционные основы своего разрешения. Не случайно она была предметом рассмотрения в том числе в Конституционном Суде РФ (см.: Опреде­ление Конституционного Суда РФ от 5 ноября 2002 г. № 319-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы некоммерческой организа­ции — учреждения по управлению персоналом «Персона» на наруше­ние конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации» // ВКС РФ. 2002. № 2).