Система налогообложения

Совокупность качественно определенных элементов со­ставляет содержание системы, а форма или структура сис­темы — это совокупность закономерных связей между эти­ми элементами, составляющими единое целое.

Сущность и содержание, структура и форма системы налогообложения, а также ее роль определяется налого­вой политикой в государстве, формирование которой яв­ляется исключительным правом государства, в соответ­ствии с задачами социально-экономического развития.

Под налоговой политикой понимается совокупность мер государства относительно внедрения системы налогов и конкретных форм и методов их взимания, которые отве­чают конкретным историческим условиям и учитывают традиции и менталитет нации.

Система налогообложения тем эффективнее, чем она более удобна как для того, кто платит налоги, так и для того, кто осуществляет контрольные функции.

В. В. Безугла полагает, что налоговая система должна обеспечивать рациональное соотношение между интереса­ми государства в получении источников для покрытия государственных расходов и интересами плательщиков в уплате налога в таком размере, чтобы это не противоре­чило их личным и производственным потребностям и интересам общества в целом. То есть, налоговая система должна отображать не только фискальные интересы госу­дарства, но и способствовать рациональному распределе­нию и потреблению национального дохода. Налоговая система должна иметь свою логику и закономерности, быть способной самостоятельно реагировать на различные по­требности, вызванные реализацией разнообразных и рас­члененных социально-экономических связей в обществе.

В теории налогового права систему налогообложения принято называть налоговой системой. Точнее, та сово­купность налогов и сборов (обязательных платежей) в

бюджеты и в государственные целевые фонды, которые взыскиваются в установленном законами Украины по­рядке, составляет, на основании статьи 2 Закона Украи­ны «О системе налогообложения», систему налогообло­жения, и есть налоговая система.

Гега П. Т. и Доля Л. М. определяют налоговую систе­му как совокупность налогов, сборов и других платежей в бюджет и государственные целевые фонды, плательщиков налогов и органов, которые осуществляют контроль за правильностью начисления, полнотой и своевременностью уплаты их в определенном законом порядке

Существуют два вида налоговой системы: шедулярная и глобальная.

В шедулярной налоговой системе весь доход, получае­мый налогоплательщиком, делится на части — шедулы. Каждая из этих частей облагается налогом особым обра­зом. Для разных шедул могут быть установлены различ­ные ставки, льготы и другие элементы налога.

В глобальной налоговой системе все доходы физичес­ких и юридических лиц облагаются одинаково. Такая си­стема облегчает расчет налогов и упрощает планирование финансового результата для предпринимателей. Глобаль­ная налоговая система широко применяется в Западных государствах.

В литературных источниках выделяют такие схемы налогообложения:

1. взимание налогов с лица как такого в зависимости от его дохода и других свойств;

2. взимание налогов с использованием общих или не­ делимых ресурсов;

3. налогообложение результатов коммерческой деятель-

ности физических и юридических лиц, а также частич­но их собственности.

Налоговые системы образовывались и развивались в разные исторические периоды, в разных экономических Условиях и, поэтому в разных странах — разные налого­вые системы. Каждая налоговая система наряду с общи­ми признаками, характерными для большинства налого­вых систем, имеет свои особенности. Общим для всех яв­ляется налоговый пресс — соотношение общей суммы

132

133

налоговых поступлений к совокупному национальному продукту. Он показывает, какая часть произведенного об­ществом продукта перераспределяется при помощи бюд­жетных механизмов.

Налоги отображают сложные экономические отноше­ния и потому они должны быть адекватными этим отноше­ниям. В противном случае они не будут способны в пол­ной мере выполнять возложенные на них функции.

Основным актом, закрепляющим основы построения налоговой системы Украины, порядок установления и вве­дения в действие налогов; виды налогов, права и обязан­ности плательщиков налогов, порядок распределения на­логов между бюджетами разных уровней и контроль за исполнением налогового законодательства, и характери­зующим существенные условия налогообложения в це­лом, является Закон Украины «О системе налогообложе­ния», в редакции от 25 июня 1991 года, с последующими изменениями и дополнениями.

Следует сказать, что важным условием создания каче­ственно новой системы налогообложения Украины явля­ется устранение коллизий и конкуренции норм законода­тельства, регулирующих налоговые правоотношения, раз­работка налоговых законов, не содержащих двухзначных положений, совершенствование правового механизма ре­гулирования налоговых правоотношений, а также взаим­ный контроль за выполнением возложенных функций в рамках установленных принципов.

Функции и принципы системы налогообложения

Функции налогообложения — это направленные дей­ствия института налогового права, как элемента системы финансового права, воздействующего на достижение опре­деленного результата. Другими словами функция налого­обложения — это та роль, которую выполняет институт налогообложения в государстве и обществе, как в право­вом, так и в экономическом аспекте. Иначе, сущность на­логообложения и налогов, в частности, определяется и за-

висит от тех функций, которые выполняют тот или иной налог и система, в общем.

Как отмечает Н. П. Кучерявенко, функции налогообло­жения разделяют по общефинансовому и сущностному признаку на две группы: основные и дополнительные фун­кции. Комплексное взаимодействие основных функций запускает налоговый механизм и обеспечивает стабиль­ность режима поступления денежных средств от налого­плательщиков к государству. Дополнительные функции детализируют главные цели, реализуемые через подсисте­му основных функций. Кроме того, если основные функ­ции обязательны для всех видов налогов, то дополнитель­ные имеют факультативный характер.

Основные функции:

Фискальная — изъятие части доходов предприятий и граждан для содержания государственного аппарата, обо­роны страны и той части непроизводственной сферы, ко­торая не имеет собственных источников доходов (многие учреждения культуры — библиотеки, архивы и др.), либо они недостаточны для обеспечения должного уровня раз­вития — фундаментальная наука, театры, музеи и многие учебные заведения и т.п. Благодаря этой функции, прояв­ляется основное назначение налогов, действующее на по­стоянной, стабильной основе, обеспечивающее централи­зованное взимание налогов для насыщения доходной час­ти бюджета.

Регулирующая функция осуществляется в двух основ­ных направлениях:

• регулирование рыночных, товарно-денежных отно­ шений. Оно состоит, главным образом, в определе­ нии «правил игры», то есть разработка законов, нор­ мативных актов, определяющих взаимоотношения действующих на рынке лиц между собой и государ­ ства. Это направление государственного регулиро­ вания косвенно связано с налогами;

• регулирование развития народного хозяйства, обще­ ственного производства. Здесь речь идет, главным образом, о финансово-экономических методах воз­ действия государства на интересы людей, предпри­ нимателей с целью направления их деятельности в

134

135

нужном, выгодном обществу направлении. Внутри этого финансово-экономического метода выделяется функция налогового регулирования, как сложный механизм, учитывающий не только налоговое дав­ление, но и перспективы того или иного вида дея­тельности, уровни доходности и т. д. Маневрируя налоговыми ставками, льготами и штрафа­ми, изменяя условия налогообложения, вводя одни и отме­няя другие налоги, государство создает условия для уско­ренного развития определенных отраслей и производств, способствует решению актуальных для общества проблем. Контрольная функция выражается в использовании различных методов налогового права для обнаружения тенденций изменения в процессе налогообложения. Дан­ная функция реализуется в ходе налогообложения через регламентацию деятельности подчиненных субъектов. При осуществлении контрольной функции выявляются и пре­секаются налоговые правонарушения.

К дополнительным функциям налогообложения мож­но отнести следующие:

Стимулирующая. С помощью налогов, льгот и санк­ций государство стимулирует технический прогресс, уве­личение числа рабочих мест, капитальные вложения в рас­ширение производства и др. Стимулирование техническо­го прогресса с помощью налогов проявляется в том, что сумма прибыли, направленная на техническое перевоору­жение, реконструкцию, расширение производства товаров народного потребления, оборудование для производства продуктов питания и ряда других освобождается от нало­гообложения.

Распределительная, или, вернее, перераспределительная. Посредством налогов в государственном бюджете концен­трируются средства, направляемые затем на решение на­роднохозяйственных проблем, как производственных, так и социальных, финансирование крупных межотраслевых, комплексных целевых программ и др. Эта функция пред­ставляет своеобразное отражение фискальной: наполнить казну, чтобы потом распределить полученные средства.

Таким образом, с помощью налогов государство пере­распределяет часть прибыли предприятий и предпринима-

телей, доходов граждан, направляя ее на развитие произ­водственной и социальной инфраструктуры, на инвести­ции и капиталоемкие отрасли с длительными сроками окупаемости затрат.

Функции налоговой системы тесно взаимосвязаны, пе­реплетаются и осуществляются одновременно.

Принципы налогообложения в настоящее время сфор­мировались в двух концепциях.

Первый, физические и юридические лица должны упла­чивать налоги пропорционально тем выгодам, которые они получили от государства. Логично, что те, кто получил большую выгоду от предлагаемых правительством това­ров и услуг, должны платить налоги, необходимые для финансирования производства этих товаров и услуг. Не­которая часть общественных благ финансируется, глав­ным образом, на основе этого принципа. Например, налог с владельцев транспортных средств. Но всеобщее приме­нение этого принципа связано с определенными трудно­стями, так как невозможно определить, какую личную выгоду, в каком размере получает каждый налогоплатель­щик от конкретных расходов государства.

Второй принцип предполагает зависимость налога от размера получаемого дохода, т.е. физические и юридичес­кие лица, имеющие более высокие доходы, выплачивают и большие налоги и наоборот. Данный принцип представ­ляется справедливым и рациональным, однако, проблема заключается в том, что пока нет строгого научного подхо­да в измерении чьей-либо возможности платить налоги.

Современные налоговые системы используют оба прин­ципа налогообложения в зависимости от экономической и социальной целесообразности.

Налоговое законодательство Украины использует тер­мин «система налогообложения», построение которой обус­ловлено рядом следующих принципов:

• стимулирования научно-технического прогресса, тех­ нологического обновления производства, выхода оте­ чественного товаропроизводителя на мировой рынок высокотехнологической продукции;

• стимулирование предпринимательской производствен­ ной деятельности и инвестиционной активности —

136

137

ввод льгот относительно налогообложения прибыли (дохода), направленной на развитие производства; — обязательность — внедрение норм относительно уп­латы налогов и сборов (обязательных платежей), оп­ределенных на основании достоверных данных об объектах налогообложения за отчетный период, но установление ответственности налогоплательщиков за нарушение налогового законодательства; — равнозначность и пропорциональность — взыскива­ние налогов с юридических лиц осуществляется в определенной частице от полученной прибыли и обес­печения уплаты равных налогов и сборов (обяза­тельных платежей);

— недопущение любых проявлений налоговой дискри­минации — обеспечение одинакового подхода к субъектам ведения хозяйства (юридических и фи­зических лиц, включая нерезидентов) при определе­нии обязанностей относительно уплаты налогов и сборов (обязательных платежей);

— социальная справедливость — обеспечение социаль­ной поддержки малообеспеченных слоев населения путем внедрения экономически обоснованного не­облагаемого налогом минимума доходов граждан и применения дифференцированного и прогрессивного налогообложения граждан, которые получают высо­кие и сверхвысокие доходы;

— стабильность — обеспечение неизменности налогов и сборов (обязательных платежей) и их ставок, а также налоговых льгот в течение бюджетного года;

— экономическая обоснованность — установление на­ логов и сборов (обязательных платежей) на основа­ нии показателей развития национальной экономи­ ки и финансовых возможностей с учетом необходи­ мости достижения сбалансированности расходов бюджета с его доходами;

— равномерность уплаты — установление сроков уп­ латы налогов и сборов (обязательных платежей), выходя из необходимости обеспечения своевремен­ ного поступления средств в бюджет для финансиро­ вания расходов;

— компетенция — установление и отмена налогов и сборов (обязательных платежей), а также льгот их плательщикам осуществляются в соответствии с за­конодательством о налогообложении исключитель­но Верховной Радой Украины, Верховным Советом Автономной Республики Крым и сельскими, посел­ковыми, городскими советами;

— единый подход — обеспечение единого подхода к разработке налоговых законов с обязательным оп­ределением налогоплательщика и сбора (обязатель­ного платежа), объекта налогообложения, источни­ка уплаты налога и сбора (обязательного платежа), налогового периода, ставок налога и сбора (обяза­тельного платежа), сроков и порядка уплаты налога, оснований для предоставления налоговых льгот; — доступность — обеспечение доходчивости норм на­логового законодательства для налогоплательщиков и сборов (обязательных платежей). Налоговая политика строится в соответствии с соци­ально-экономической сущностью государства, в зависимо­сти от взглядов правящей политической партии, требова­ний момента и потребности государства в доходах.

Понятие налогов и сборов (обязательных платежей) их классификация

Существование любого современного государства нераз­рывно связано с налогами. В условиях высоких налого­вых ставок неправильный или недостаточный учет нало­гового фактора может привести к весьма неблагоприятным последствиям или даже вызвать банкротство предприя­тия. С другой стороны, правильное использование предус­мотренных налоговым законодательством льгот и ски­док может обеспечить не только сохранность полученных финансовых накоплений, но и возможности финансирова­ния расширения деятельности, новых инвестиций за счет экономии на налогах или даже за счет возврата налого­вых платежей из казны.

139

Как уже отмечалось, принцип всеобязанности заложен и в украинском законодательстве: «Каждый обязан пла­тить налоги и сборы в порядке и размерах, установлен­ных законом» — статья 67 Конституции Украины.

В статье 2 Закона Украины «О системе налогообложе­ния» определяется понятие налог и сбора (обязательно­го платежа), отдельных определений налога или сбора за­конодатель не дает ни в одном акте, тем самым формаль­но стирает принципиальные отличия между налогом и сбором.

Дело в том, что законодатель, определяя данные поня­тия «налог», «сбор», поставил между ними предлог «и», что подразумевает некую эквивалентность, идентичность или сходство характеров.

Это может быть обусловлено содержанием фискальной функции, которое выражается в том, что и налог, и сбор, согласно статьи 2 указанного Закона, следует понимать как обязательный взнос, осуществляемый плательщиками.

Отнести тот или иной платеж к разряду налогов или сборов можно лишь исходя из его названия на основании статьи 14 указанного Закона. В силу «традиций» платеж, являющийся налогом, может быть назван пошлиной, сбо­ром, и наоборот, хотя существуют определенные различия.

Так, при уплате пошлины или сбора плательщик в той или иной мере непосредственно ощущает возмездность платежа, налоги никогда не бывают индивидуально воз­мездными.

Налоги не имеют характера целевого назначения в от­личие от взносов в государственные целевые фонды, такие, как: сбор в Фонд для осуществления мероприятий отно­сительно ликвидации последствий Чернобыльской катас­трофы и социальной защиты населения, сбор в Государ­ственный инновационный фонд, сбор в Фонд гарантирова­ния вкладов физических лиц. На практике вопрос целевого использования средств порождает самостоятельный состав преступления, предусмотренного ст. 210 Уголовного ко­декса Украины.

Таким образом, с юридической точки зрения, налог — установленная законом безусловная форма отчуждения собственности физических и юридических лиц в пользу

субъектов публичной власти. При этом налог является индивидуально безвозмездным, взыскивается на условиях безвозвратности, законодательно установленными метода­ми государственного принуждения в одностороннем по­рядке и не носит характер контрибуции или наказания.

Классификация налогов и сборов представляет собой характеристику налогов по различным критериям:

I. Подоходно-поимущественные (прямые) — взимают-

ся в процессе приобретения и накопления материаль­ных благ. К ним относят:

1. личные — уплачиваются с действительно полу­ ченного налогоплательщиком дохода;

2. реальные — облагается не действительный доход налогоплательщика, предполагаемый нормальный средний доход, полученный в данных экономи­ ческих условиях от того или иного предмета на­ логообложения. Реальными налогами облагает­ ся имущество.

II. Налоги на потребление (косвенные налоги) — взи­ маются в процессе их расходования.

III. В зависимости от способа взимания:

1. раскладочные (репартиционные) — существова­ ли на ранней стадии развития. Размер их опре­ делялся, исходя из потребности совершить конкретный расход — построить крепостную сте­ ну и др. Суммы расхода развёрстывались между налогоплательщиками.

2. количественные (долевые, квотативные) — исхо­ дят не из потребности покрыть расход, а из воз­ можности налогоплательщика заплатить налог, его имущественного состояния.

IV. В зависимости от субъекта налогообложения:

• налоги с юридических лиц (например, налог на прибыль);

• налоги с граждан ( например, подоходный налог);

• налоги, которые уплачивают и юридические лица и физические (например, земельный налог).

V. В зависимости от формы взимания:

• денежные налоги;

• натуральные налоги.

140

141

VI. В зависимости от объекта налогообложения:

• на имущество (например, налог с собственников транспортных средств);

• на доходы (например, подоходный налог с граж­ дан).

VII. В зависимости от того, закреплен ли налог на дли­ тельный период за каким-то конкретным бюдже­ том (бюджетами) или ежегодно перераспределяется между бюджетами с целью покрыть дефицит, налоги делятся на закрепленные и регулированные соот­ ветственно.

VIII. В зависимости от характера назначения и исполь­ зования:

• налоги общего назначения — без конкретизации их предназначения;

• целевые налоги (сборы) — зачисляются во вне­ бюджетные целевые фонды и предназначены для целевого использования;

Тщательная детализация и анализ видов налогов и сборов формирует их в другие группы и подгруппы и не носит исчерпывающий характер.

Например, исходя только из объекта обложения, мож­но выделить следующие виды групп: налоги с совокуп­ных доходов и с прибыли, налоги на собственность, внут­ренние налоги на товары и услуги, платежи за использо­вание природных ресурсов, налоги на импортно-экспортные операции, иные налоги и сборы.

В отдельную подсистемы можно выделить группу не­налоговых поступлений, а также платежей в государствен­ные целевые фонды.

В соответствии со статьями 14 и 15 данного Закона систему налогообложения Украины составляют 25 обще­государственных и 16 местных налогов и сборов (обяза­тельных платежей).

Определенная в статье 13 Закона классификация пре­дусматривает два вида налогов, которые взимаются на тер­ритории Украины:

1. общегосударственные налоги и сборы (обязательные платежи);

2. местные налоги и сборы (обязательные платежи).

Для удобства восприятия предлагается классифициро­вать систему налогов и сборов (обязательных платежей) в порядке, предусмотренном в законе, но при этом выде­лить следующие группы: общегосударственные налоги, общегосударственные сборы (обязательные платежи), мест­ные налоги, местные сборы (обязательные платежи), спе­циальный режим налогообложения.

Отдельную группу составляет система норм, регламен­тирующих порядок осуществления расчетов плательщи­ков налогов перед бюджетами и государственными целе­выми фондами.

В действующей налоговой системе Украины основным источником дохода являются косвенные налоги — налог на добавленную стоимость, акцизный сбор. Вследствие того, что фактически материальные затраты по уплате этих налогов несет потребитель в составе цены на потребляе­мую продукцию, эти налоги создают новую стоимость — поэтому они имеют значительный инфляционный потен­циал.

В структуре налоговых поступлений в бюджет должны преобладать прямые налоги, которые имеют более низкий инфляционный потенциал и наиболее адекватно отража­ют результаты хозяйственной деятельности субъектов на­логообложения.