Тема: Учет нематериальных активов

Основные вопросы изучаемой темы

Что из себя представляют нематериальные активы. Как ведется синтетический и аналитический учет нематериальных активов. Какие существуют способы амортизации нематериальных активов. Деловая репутация.

Понятие, классификация и оценка нематериальных активов

Нематериальные активы — это внеоборотные активы, не имеющие материальных носителей, и внеоборотные активы, стоимость (цена) которых во много раз превосходит стоимость (цену) их материальных носителей. Так, например, компьютерная программа может сто­ить 100 000 руб., а дискета, на которой эта программа записана, — 10 руб. Секретная формула — ноу-хау, — определяющая новый вид товаров, которым суждено покорить рынок, может оцениваться в миллионы, что существенно больше стоимости листа бумаги, на котором эта формула написана.

На практике нематериальные активы определяются в соответствии с ПБУ 14/00 «Учет нематериальных ак­тивов». В нем устанавливается перечень условий, единовремен­ное выполнение которых позволяет тот или иной актив отнести к нематериальным:

а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

б) возможность идентификации (вы­деления, отделения) организацией от другого имущества;

в) ис­пользование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

г) эксплуатация в течение длительного времени, т. е. срока полез­ного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

е) способность приносить организации эко­номические выгоды (доход) в будущем;

ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.).

Мы привели семь критериев, необходимых для того, чтобы нематериальные активы бухгалтер мог признать таковыми, но главный из них — срок использования, превышающий один год. Безусловно, администрация может приобретать активы, которые по сути являются нематериальными и срок службы кото­рых менее года. Так, например, фирма может ежеквартально получать лицензию на определенный вид деятельности, приоб­рести компьютерную программу и пользоваться ею 10 месяцев и т. д. Однако в этом случае ее расходы по названным направле­ниям не будут капитализироваться в качестве нематериальных активов. Их капитализация будет увеличивать объем статьи «Расходы будущих периодов» актива баланса (счет 97 «Расходы будущих периодов»).

Говоря об определении нематериальных активов, следует понимать, в определенной степени оно нечетко и надуманно, а границы, отделяющие нематериальные активы от иных смежных статей капитализируемых расходов и в особенности от такой позиции, как «Расходы будущих периодов», весьма размыты. Поэтому мы должны постараться очертить территорию нематериальных активов, выделить границы, отделяющие их от всего, что к ним согласно нормативным документам не относится.

В соответствии с п. 2 ПБУ 14/00 к нематериальным активам не относятся: а) не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы; б) незаконченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы; в) материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных. Специальным правилом устанавливается, что «в состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них».

Важным критерием, определяющим границы бухгалтерской категории «нематериальные активы», является устанавливаемое ПБУ 14/00 правило, согласно которому расходы организации могут капитализироваться как нематериальные активы только при условии наличия надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договоры уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.).

Если же предприятие затратит средства на какие-либо научно-исследовательские, опытно-конструкторские или технологические работы, но не будет иметь исключительных прав на их результаты, в соответствии с ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» эти суммы должны будут показываться в учете как расходы будущих периодов.

В соответствии с перечисленными условиями к нематериальным активам относят следующие объекты интеллектуальной собственности:

- исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

- исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

- имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

- исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров; исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

В составе нематериальных активов учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы.

Организационные расходы состоят из затрат по оплате услуг консультантов, рекламы, по подготовке документации, регистрационных сборов и других расходов организации в период ее создания до момента регистрации.

Следует отметить, что в состав организационных расходов, включаемых в нематериальные активы, входят расходы, связанные с образованием юридического лица и признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный капитал.

Расходы организации, связанные с необходимостью переоформления учредительных и иных документов (расширение организации, изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц и пр.) изготовления новых штампов, печатей и т.п., включают в состав общехозяйственных расходов организаций и отражают по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы». Организации, изменяющие организационно-правовую форму, указанные расходы производят за счет прибыли.

Деловая репутация организации - это разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и балансовой стоимостью ее имущества. При приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу деловая репутация организации определяется как разница между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации.

Деловая репутация может быть как положительной, когда покупная цена оказывается выше текущей рыночной стоимости (гудвил), так и отрицательной, когда покупная цена оказывается ниже текущей рыночной стоимости (бедвил).

Гудвил (goodwill) в переводе с английского «добрая воля» — это актив, создающий дополнительный доход, который возникает у фирмы вследствие ей и только ей свойственных преимуществ. На это обстоятельство впервые обратили внимание англичане. Именно они не уставали доказывать, что достаточно часто одно только упоминание фирмы создает повышенный спрос на ее продукцию и (или) услуги.

ПБУ 14/00 определяет гудвил и бедвил посредством термина «деловая репутация организации». Согласно п. 27 ПБУ 14/00 деловая репутация представляет собой разницу между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. При этом устанавливается, что положительную деловую репутацию предприятия следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта. Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п., и учитывать как доходы будущих периодов.

ПБУ 14/00 устанавливает и специальные правила исчисления величины гудвила приобретенного предприятия. Согласно п. 28 ПБУ 14/00 для целей бухгалтерского учета величина приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между суммой, уплачиваемой продавцу за предприятие, и суммой чистых активов по бухгалтерскому балансу фирмы на дату ее покупки (приобретения). Под чистыми активами предприятия понимается разница между стоимостью его активов и суммой задолженности перед кредиторами.

Оценка нематериальных активов. В учете и отчетности нематериальные активы отражают по первоначальной и остаточной стоимости. Отдельно отражают амортизацию нематериальных активов. Первоначальная стоимость определяется для объектов: внесенных в счет вкладов в уставный каптал (фонд) - по договоренности сторон (согласованной стоимости); приобретенных за плату у других организаций и лиц - по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведение их до состояния, пригодного к использованию; полученных безвозмездно от других организаций и лиц - по рыночной стоимости на дату оприходования.

Затраты по приобретению нематериальных активов включают суммы, выплаченные продавцу объекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги, регистрационные сборы и пошлины, таможенные расходы и другие расходы, связанные с приобретением объектов.