24. Облік наданих знижок і повернення проданих товарів.

Облік наданих знижок

Бухгалтерський облік руху товарно-матеріальних цінностей пов'язаний з переходом права власності на них. в операціях купівлі-продажу право власності переходить у момент, узгоджений сторонами, які беруть участь в цих операціях. Як правило, право власності переходить до покупця, коли продавець фактично передає йому цінності. Саме так відбувається у роздрібній торгівлі. В інших випадках, при передачі товарно-матеріальних цінностей, продавцем визнається дебіторська заборгованість і дохід від реалізації, що не співпадає з передачею юридичного права власності або з передачею у володіння.

На цьому базується принцип нарахування. Виникнення прав і зобов'язань, з одного боку, та рух готівки - з іншого, можуть не збігатися у часі. Так, відповідно до умов укладеної угоди, платіж по торговельних операціях здійснюється, як правило, через 15, 30 або 60 днів. Але згідно з принципом нарахування дохід (виручка) від реалізації визнається, якщо існує ймовірність надходження до підприємства економічних вигод, пов'язаних з операцією і якщо продавець передає покупцеві суттєві ризики і винагороди, пов'язані з власністю на товар. З цього моменту покупець відображає придбання товарів і виникнення зобов'язання по їх оплаті, а продавець - реалізацію товарів і право на отримання за них коштів.

Продаж за готівку відображається записом:
Дебет рахунку "Грошові кошти	1000
Кредит рахунку "Дохід (виручка) від реалізації"	1000
а продаж у кредит:
Дебет рахунку "Рахунки до отримання"	1000
Кредит рахунку "Похід (виручка) від реалізації"	1000

Одним із поширених способів прискорення інкасації дебіторської заборгованості є застосування гнучкої системи знижок. Умови надання знижок та їх розміри, вказані у відсотках, друкуються на кожному кредитному документу. Знижки, що надаються покупцям, можна поділити на дві групи:

1) торговельні знижки (trade discounts) стимулюють збільшення обсягів реалізації, це знижка з ціни. Наприклад, на товар встановлена ціна $15 за одиницю. При закупівлі 100 і більше одиниць покупцеві надається знижка 20 %, тобто ціна одиниці товару дорівнюватиме $12. Розмір запропонованої знижки може змінюватися залежно від обсягу замовлення.

2) грошові знижки (cash discounts) надаються з метою стимулювання дострокового платежу, це цінова поступка. Наприклад: за умовою договору термін оплати- 30 днів, умови надання знижки 2/10, n/30 означають надання 2 %-ної знижки при оплаті впродовж 10 днів, інакше необхідно буде сплатити чисту суму реалізації впродовж 30 днів (n/30, де n - "net" - "чиста сума реалізації", тобто сума реалізації за мінусом будь-яких повернень товарів).

Якщо платник скористується знижкою, то надходження коштів віл нього відображається записом:

Дебет рахунку "Грошові кошти"	980
Дебет рахунку "Знижки з продажу"	20
Кредит рахунку "Рахунки до отримання"	1000

Умова 5/10, ЕОМ, n/60 означає, що покупець отримує - 5 %-ну знижку при оплаті протягом 10 днів після закінчення місяця (end of month), обумовлений договором термін платежу становить 60 днів. У разі неоплати рахунку покупцем у період дії знижки він змушений буде сплатити повну суму (за вирахуванням повернень) у визначений договором строк.

Така система знижок широко застосовується на Заході для заохочення покупців розрахуватися до закінчення обумовленого терміну платежу. Покупці надають перевагу такій системі оплати, оскільки відмова від неї є свідченням неефективного використання грошей і фактично прирівнюється до застосування позики під відсотки.

Грошові знижки є дієвим способом прискорення інкасації дебіторської заборгованості, разом з тим, саме цей вид знижок породжує проблему визнання та оцінки дебіторської заборгованості, а відповідно, і доходу від реалізації.

У зарубіжній практиці для обліку знижок використовуються два методи - валовий (gross method) та чистий (net method).

Облік повернення проданих товарів

Неякісний товар може бути повернений покупцем або уцінений. Гарантоване право повернення товарів упродовж обумовленого терміну є частиною маркетингової політики компаній, необхідною для підтримки їх конкурентоспроможності. У деяких випадках, замість того щоб приймати назад неякісні або зіпсовані товари, їх реалізують з уцінкою.

Для відображення повернених й уцінених товарів застосовується спеціальний рахунок "Повернення реалізованих товарів і уцінка", використання якого дає можливість накопичувати інформацію про такі випадки.

Кожний випадок повернення або уцінки фіксується записом:

Дебет рахунку "Повернення реалізованих товарів і уцінка"

Кредит рахунку "Грошові кошти" (або Рахунки до отримання)

Надання знижок покупцям, уцінка та повернення неякісних товарів призводять до зменшення суми реалізації, тому ці рахунки розглядаються як контрарні до рахунка "Дохід (виручка) від реалізації" і віднімаються при визначенні чистої реалізації.

25. При складанні фінансової звітності постає проблема реальної оцінки дебіторської заборгованості. Для визначення чистої вартості реалізації (net realisable value) необхідно оцінити чисту суму надходжень, яку очікується отримати в результаті погашення дебіторської заборгованості. Для цього валова сума реалізації має бути скоригована не тільки на суму наданих покупцям знижок" повернень товарів та їх уцінки, а и на можливу сумнівну (безнадійну) заборгованість. Здійснюючи продаж у кредит, підприємство бере на себе ризик того, що деякі покупці ніколи не сплатять своєї заборгованості. Фірми, які продають товари і надають послуги в кредит, розробляють систему контролю платоспроможності клієнта і намагаються підвищувати її ефективність. Разом з тим, їм відомо, що реалізація в кредит створює ризик неотримання частини платежу. Це звичайний підприємницький ризик, тому сумнівні (безнадійні) борги розцінюються як необхідні витрати підприємства, пов'язані з реалізацією в кредит.

Згідно з принципом нарахування, компанії вимірюють дохід від реалізації сумою очікуваних грошових надходжень:

Дебет рахунку "Рахунки до сплати"

Кредит рахунку "Дохід від реалізації"

Таким чином, борги, які не будуть сплачені дебіторами внаслідок їх неплатоспроможності (безнадійні борги), вже враховані в сумі доходу і необгрунтовано збільшили його. Тому необхідно його відкоригувати, списавши безнадійну заборгованість на зменшення доходу або на збільшення витрат. Пряме списання непогашеної дебіторської заборгованості на зменшення прибутку звітного періоду не має теоретичного обгрунтування. Згідно з принципом відповідності, витрати на безнадійну заборгованість мають бути узгоджені з доходами від реалізації, які викликали ці витрати. Вони повинні відображатися у тому обліковому періоді, коли мала місце реалізація, що спричинила ці витрати, а не в тому, в якому клієнт не зміг заплатити. Цю вимогу важко виконати, бо наперед невідомо, що борг не буде сплачено. Але збитки від сумнівної заборгованості повинні прогнозуватися на звітний період, а такі оціночні дані - визнаватися витратами поточного фінансового року. При нарахуванні резерву сумнівних боргів дається бухгалтерський запис:

Дебет рахунку "Витрати на сумнівну заборгованість" Кредит рахунку "Резерв сумнівних боргів"

Витрати на сумнівну заборгованість відображаються у Звіті про прибутки та збитки як операційні витрати. Рахунок "Резерв сумнівних боргів" відіграє роль контрактивного рахунка, який уточнює дебіторську заборгованість, внаслідок чого вона відображається у Балансі "очищеною".

26. Запаси вміщують у собі значну частину активів підприємства, призначених для здійснення основної діяльності. Вони також є головним джерелом доходу і відіграють важливу роль в утворенні прибутку. У зв'язку з цим методи оцінки і обліку запасів суттєво впливають на Баланс і Звіт про прибутки та збитки, а також мають важливе значення для аналізу фінансового стану фірми та результатів проведених нею операцій.

До складу запасів включають матеріальні активи, що придбані та зберігаються для перепродажу, а також призначені для використання у процесі виробництва та при наданні послуг.

Запаси товарно-матеріальних цінностей має кожна компанія, незалежно від сфери її діяльності. Для торговельної компанії основним джерелом доходу є продаж товарів. Тому запаси оптової та роздрібної торгівлі складаються із товарів, що закуповуються у готовому вигляді і продаються без додаткової обробки чи переробки.

Виробнича компанія перетворює сировину та деталі на готові вироби. Тому у виробничому бізнесі існує три типи запасів: сировина і матеріали, незавершене виробництво і кінцевий товар - готова продукція. Отже, рахунок "Запаси" у зарубіжних компаніях поділяється на декілька рахунків другого порядку, кожен з яких призначений для обліку і контролю за рухом певного виду товарно-матеріальних цінностей.

Очікується, що протягом одного року або операційного циклу запаси перетворяться в готівку, тому вони відносяться до поточних активів. Разом з тим, ліквідність цієї статті дещо менша, ніж дебіторської заборгованості.

У Балансах західних країн товарно-матеріальні запаси представляються однією статтею "Запаси" (Stock- англ.; Inventory - амер.).

Основні методологічні принципи оцінки, обліку та відображення у фінансовій звітності запасів викладені у Міжнародному стандарті бухгалтерського обліку 2, відповідно до якого запаси - це активи, які:

а) утримуються для продажу за умов звичайної господарської діяльності;

б) перебувають у процесі виробництва для такого продажу

або

в) існують у формі основних чи допоміжних матеріалів для споживання у виробничому процесі або при наданні послуг.

До основних завдань обліку руху запасів можна віднести наступні:

1) визначення собівартості придбаних запасів;

2) визначення вартості, за якою запаси мають бути списані на витрати в результаті їх використання, споживання чи продажу;

3) визначення вартості, за якою запаси мають бути відображені у Балансі на дату його складання.

До собівартості запасів включаються всі витрати на придбання (купівельна вартість, транспортування, мито), переробку та інші. Торговельні знижки, компенсації і субсидії вираховуються при визначенні вартості придбання. Із собівартості запасів виключаються і визнаються як витрати періоду, в якому вони відбулися:

o наднормативні суми відходів матеріалів, оплати праці або інших виробничих витрат;

o витрати на зберігання, крім витрат, що зумовлені виробничим процесом і є необхідними для наступного етапу виробництва;

o адміністративні накладні витрати, не пов'язані з доставкою запасів до їх теперішнього місця розташування та приведенням у теперішній стан;

o витрати на продаж.

У тих випадках, коли запаси виявилися пошкодженими, частково чи повністю застарілими або ціна їх реалізації знизилася - застосовується практика часткового списання запасів нижче собівартості до чистої вартості реалізації, оскільки балансова вартість активу не повинна перевищувати суму, яка очікується від їх продажу або використання. Чиста вартість реалізації - це розрахункова ціна продажу, зменшена на розрахункові витрати, пов'язані із завершенням виробництва чи здійсненням продажу.

27. У зарубіжній практиці для обліку товарно-матеріальних запасів застосовуються дві системи:

o постійного обліку;

o періодичного обліку.

Система постійного обліку запасів забезпечує даними про стан кожного виду запасів на кожний день облікового періоду. Вона передбачає ведення спеціального рахунка "Товарно-матеріальні запаси", а також рахунків для кожного виду товарів, що знаходяться у запасах.

На цих рахунках у спеціальних реєстрах (табл. 5.4.) постійно протягом періоду відображається:

o кількість і вартість кожного придбання;

o кількість і вартість кожної реалізації;

o кількість і вартість запасів у наявності на будь-який момент часу.

Система постійного обліку запасів дає можливість визначити собівартість реалізованої продукції та кінцеве сальдо без проведення фізичної інвентаризації цінностей. Система постійного обліку запасів забезпечує відображення на рахунку "Товарно-матеріальні запаси" реального стану запасів відповідно до проведених операцій. Рахунки "Повернення та уцінка придбаних товарів", а також "Придбання товарів" (або "Витрати на придбання запасів") за цією системою не використовуються, оскільки весь рух цінностей відбивається на рахунку "Товарно-матеріальні запаси". Собівартість реалізованих товарів визначається в момент продажу, а не по закінченню місяця.

28. Система періодичного обліку запасів знайшла визнання завдяки своїй невеликій трудомісткості та зручності. За цією системою записи руху запасів протягом звітного періоду не ведуться. Для обліку надходження запасів застосовуються рахунки "Придбання товарів" або "Витрати на придбання запасів". Вартість запасів на кінець періоду визначається за допомогою інвентаризації, а собівартість реалізованих товарів розраховується за відомою вже формулою:

З1 + Н-З2 = Срт

При застосуванні методики періодичного обліку запасів у системі бухгалтерського обліку не використовується спеціальний рахунок "Собівартість реалізованих товарів". Цей показник визначається лише в кінці місяця при складанні Звіту про прибутки та збитки (на цей час, завдяки проведеній інвентаризації, вже будуть відомі залишки запасів на кінець періоду).

Недоліками цієї системи є необхідність проведення інвентаризації кожного звітного періоду, а також те, що протягом періоду невідомими залишаються залишки запасів і собівартість реалізованих товарів, що звужує контрольні та управлінські можливості обліку.

29. Ціни на більшість видів товарів змінюються і впродовж року різні партії однакових товарів можуть постачатися за різними цінами (табл. 5.6). У зв'язку з цим виникає проблема оцінки кінцевих запасів і собівартості їх реалізації. Міжнародною обліковою практикою апробовані такі методи визначення вартості товарно-матеріальних запасів:

1) метод суцільної ідентифікації (specific identification method),

2) метод середньої вартості (average cost method)',

3) метод списання перших надходжень - Fifo (first- in - first- out);

4) метод списання останніх надходжень - Lifo (last- in -first - out).

Метод суцільної ідентифікації - це єдиний метод, при застосуванні якого відображений у бухгалтерському обліку вартісний потік повністю відповідає фізичному потоку цінностей, що обліковуються. Зазвичай цей метод використовується на підприємствах, що виготовляють і продають дорогоцінні товари, які через свою високу вартість і особливі споживчі якості вимагають організації їх обліку поштучно або в обсягах невеликих партій.

Метод списання перших надходжень - Fifo. Метод Fifo (first in-first out) широко відомий у міжнародній практиці. Він базується на припущенні, що одиниці запасів, які надійшли першими, першими і відпускаються. методи оцінки запасів і визначення собівартості їх реалізації призводять до різних результатів, що має певні наслідки у фінансовій звітності і впливає на величину прибутку як поточного, так і наступного року. Таким чином, вибір методу оцінки запасів досить серйозно впливає на величину податку з прибутку. 

31, 32,33

У фінансовому обліку зарубіжних країн застосовують дві системи (методи) обліку складських запасів:

1. система постійного обліку запасів;

2. система періодичного обліку запасів.

За системи постійного обліку запасів облік руху матеріалів, товарів та інших запасів ведуть безпосередньо на рахунку «Складські запаси» за їх видами — упродовж звітного періоду.

Рахунок «Складські запаси» є синтетичним, або рахунком першого порядку. У плані рахунків бухгалтерського обліку, наприклад, Франції передбачено до нього такі рахунки другого порядку: «Сировина», «Інші матеріали», «Незавершене виробниц­тво щодо послуг», «Продукція», «Товари». Кожний з них має ще рахунки третього порядку.

Надходження запасів від постачальника відображають на рахунках таким записом:

Д-т рах. «Складські запаси» (За їх видами)

К-т рах. «Розрахунки з постачальниками» (або «Рахунки до сплати»).

Відпуск запасів на виробництво чи реалізацію:

Д-т рах. «Незавершене виробництво»

Д-т рах. «Накладні загальновиробничі витрати»

Д-т рах. «Собівартість реалізованих товарів»

К-т рах. «Складські запаси» (За їх видами)

На кожну звітну дату залишки складських запасів визначають на рахунках складських запасів.

Системним порядком, тобто на підставі інформації рахунків, визначають і суму витрачених матеріалів (запасів).

За цього методу на картках ведуть аналітичний облік руху матеріалів (запасів) упродовж звітного періоду. Одну картку відкривають на кожний вид матеріалів.

Цей метод забезпечує ширшу інформацію про наявність і рух матеріальних цінностей за кількістю й вартістю.

Залишок за рахунком «Складські записи» йде в баланс, а витрати місяця з рахунку «Собівартість реалізованих товарів» — у звіт про прибутки.

За системою періодичного обліку докладний облік матеріаль­них запасів упродовж звітного періоду на рахунку «Складські запаси» не ведеться. Відображається тільки початковий залишок (на початок звітного періоду), який був визначений наприкінці минулого звітного періоду під час інвентаризації.

Надходження складських запасів відображають на рахунку «Витрати на купівлю», який є рахунком елементів витрат.

Суму витрачених товарів (запасів) визначають за формулою:

Витрачені записи (товари) = Залишок на початок періоду +

+ Закупівлі (витрати на закупівлі) – Залишок запасів на кінець періоду

Метод ФІФО припускає,щоматеріали, придбані першими, відпускатимуться на виробництвочиреалізаціютакож першими, тобтосписуватимуться за цінами перших надходжень. При цьомузалишкиматеріалів (запасів) на кінецьзвітногоперіодуоцінюють за цінамиостанніхнадходжень.

За методом середньозваженоїсобівартостівитрачені та реалі¬зовані запаси, а такожїхзалишок на кінецьзвітногоперіодуоцінюють за середнімицінами з урахуваннямзалишкуматеріалів (запасів) на початок звітногоперіоду та їхнадходжень за звітнийперіод. Середнявартістьодиниціможерозраховуватись як загалом за звітнийперіод, так і після кожного наступногонадходженняпевного виду запасів.

Метод ЛІФО припускає,щоматеріали (запаси), придба-

ніостанніми, відпускатимуться на виробництвочиреаліза-

цію першими, тобтооцінюватимуться за цінамиостанніхнадходжень. Залишкиматеріалів (запасів) на кінецьзвітногоперіодуоцінюватимуться в цьомуразі за цінами перших надход-жень.

Метод ідентифікаціївикликаєнеобхідністьоблікунадходженняматеріалів та їхзберігання за конкретнимипартіями. Відпущеніматеріали, а такожїхзалишок на кінецьперіодуоцінюють за цінамиконкретнихпартій. Застосуванняцього методу можливе за умов незначноїноменклатуриматеріаліваботоварів, щовикористовуються на підприємстві.

За системиперіодичногооблікузапасівсобівартістьфактич¬новитраченихчиреалізованихматеріалів (товарів) визнача-

ютьзагалом за звітнийперіод на підставіінвентаризації та оцінкизалишку на кінецьперіоду, а такожінформації про надходженняматеріалів (товарів) за період та їхзалишку на почат¬куперіоду. За системипостійногооблікузапасіввартістьви-

значають за кожною партієювідпущенихзі складу матеріалів (товарів).

34.

Якщо ринкова ціна нижча за собівартість запасів, тоді підприємство повинно відобразити в облікувитрати (збитки) відзнецінення.

Підринковоюціноюрозуміютьцінузаміщення, тобтоціну, за якоюпідприємствозмогло б купититісаміматеріали (товари) у тих самих постачальників. При цьому в разіпереоцінкизапасівберутьчистувартістьреалізації, тобторинковуціну за мінусомочікуванихвитрат на реалізацію.

Зниженняринковихцінможе бути з двох причин:

1) прямезниженняцін на аналогічнітоварина ринку;

2) зниженняціниреалізації через фізичнепсування, пошкодження, застарілістьтоварів.

В останньомувипадкуринковаціна — цецінаможливоїреалізаціїпошкодженихабозастарілихтоварів. Вона може бути ниж¬чою за собівартість.

Існує три методиоцінкискладськихзапасів за правилом мінімальної (нижчої) оцінки.

1. Метод оцінки за видами (номенклатурними номерами) запасів (позиційний метод)

За цього методу по кожнійпозиції (найменуванню) товаріввизначаютьсобівартість і ринковувартість і приймаютьменшу

з них.

2. Метод оцінки за основнимитоварнимигрупами (категоріями) запасів

Оцінкупроводять за групами (категоріями) товарів, порівнюють за категоріямисобівартість і ринковоювартістю і беруть до облікуменшу з них.

3. Метод оцінки за сукупністютоварнихзапасів на складі

Усітоварні запаси оцінюють за собівартістю та за ринковимицінами й до облікуберутьменшу з них.

Найдоцільнішим і найточнішим є перший метод оцінки — позиційний.

Третій метод не можезастосовуватися для розрахунків з бюджетом з податку на прибутки (не дозволяється).

35.

Довгостроковіактиви — цеактиви, які:

1) маютьтермінслужбибільше одного року;

2) придбані для використання в господарськійдіяльності

(у бізнесі);

3) не призначенідляреалізації (в останньомувипадкуїхвідносять до складськихзапасів).

Питаннязмісту, оцінки, амортизації та облікудовгостроковихактивіврегулюютьМіжнародністандартибухгалтерськогообліку № 16 «Основнізасоби» та № 38 «Нематеріальніактиви».

До довгостроковихактивів належать: основнізасоби, земля, нематеріальніактиви, природніресурси, а такождовгостроковіфінансовівкладення, якіокреморозглядатимуться в розд. 7.

Довгостроковіактивикласифікуються за різнимиознаками:

1) за ознакоюматеріальності:

• матеріальні (основнізасоби, земля, природніресурси);

• нематеріальні (права користуваннямайновою та інтелектуаль¬ноювласністю);

2) за ознакоюамортизації:

• необоротніактиви, щоамортизуються (основнізасоби, нематеріальніактиви, природніресурси);

• необоротніактиви, що не амортизуються (земля);

3) за ознакоювідтворення:

• ті, щовідтворюються (основнізасоби, нематеріальніактиви, земля);

• ті, що не відтворюються (природніресурси).

Кожний вид довгостроковихактивівможе, своєючергою, поділятися за складом і функціональнимпризначенням.

Оцінкуосновнихзасобів показано в табл. 6.1.

Таблиця 6.1

ОЦІНКА ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

Основні засоби	Первіснавартість
Придбані підприємством за грошові кошти	Витрати на придбання
Придбаніпідприємством за рахуноккредитів банку	Витрати на придбання, але без урахуваннявитрат на сплатувідсотківза кредит банку
Отриманіпідприємствомбезплатно	Справедлива вартість на дату отри­мання
Створені підприємством власними силами	Сума прямих і накладних витрат, пов’язаних зі створенням активу
Зарахованіпідприємством з виготовленоїпродукції, товарівтощо, призначених для продажу	Собівартість активу, що підлягає продажу раніше
Придбані підприємством у результаті обміну на подібний об’єкт	Залишкова вартість переданого об’єк­та. Якщо залишкова вартість переданого об’єкта більша за його справедливу вартість, то його первісною вар­тістю буде справедлива вартість переданого об’єкта з включенням різ­ниці до витрат звітного періоду
Придбані підприємством у результаті обміну на неподібний об’єкт основних засобів або інших активів	Справедлива вартість переданого об’єкта з поправкою на будь-яку суму грошей або грошових еквівалентів, що були передані (отримані) під час обміну

36.

Для облікурухуосновнихзасобівведутьрахунокосновнихзасобів, якиймаєсубрахунки за їхкласифікаційнимигрупами (будівлі, споруди, обладнання, транспортнізасобитощо).

У зарубіжнихкраїнах з високорозвинутоюекономікою не створюютьспеціальнихджерелфінансуваннякапітальнихвкладень. Тому основнізасоби, щонадійшлипід час купівлі, відображають в обліку так, як і надходженняматеріалів.

Вибуттяосновнихзасобіввідбуваєтьсяздебільшого в результатіїхліквідаціївнаслідокзносуабореалізації. Згідно з Міжнародними стандартами (стандарт № 16), результативибуттяоснов¬нихзасобівслідвідображати у фінансових результатах діяль-

ностіпідприємства — у розділііншихабонадзвичайнихрезультатів.

Прибуткичизбиткивідліквідаціїабореалізаціїосновнихзасобіввизначають як різницюміжчистиминадходженнями та залишковоювартістюоб’єктівосновнихзасобів. Цеміжнародний стандарт. Протетехнікавідображення в облікуоперацій, зв’язаних з вибуттямосновнихзасобів, у різнихкраїнахможе бути різна. Покажемоце наприкладі США та Франції.