8.2. Target costing как основная концепция в управлении издержками
Система Таргет-костинг была создана в Японии на базе американской концепции VE (value engineering).
Впервые данный подход к ценообразованию был применен в 1965 году одной из крупнейших японских автомобильных корпораций (тойота). Подавляющее большинство компаний страны восходящего солнца продолжают использовать его и сейчас.
Одно из первых, но актуальных и сегодня, определений Target Costing, приведенное М. Сакураи в 1989 г., подчеркивает именно комплексность и объединяющую сущность этой концепции: “Target Costing может быть определен как средство управления затратами, применяемое для снижения любых затрат, связанных с продуктом в течение всего периода его жизненного цикла, путем объединения усилий производственных, конструкторских, исследовательских, маркетинговых, экономических подразделений компании”.
Таргет-костинг позволяет по-новому взглянуть на взаимозависимость цены, прибыли и себестоимости.
Традиционный подход к ценообразованию описывается формулой:
Цена = Себестоимость + Прибыль (8.1)
Такой подход, действительно, работает для уникальных и изготовленных на заказ продуктов, а также для новых продуктов, не имеющих конкуренции. Для традиционной продукции применение такой формулы возможно лишь теоретически. Поэтому создатели системы Target Costing изменили порядок действий в этом выражении, соответственно изменились и приоритеты составляющих.
Целевая себестоимость = Целевая цена - Целевая прибыль
Сущность метода целевых затрат можно представить схематично (см. рисунок 8.1).
Затраты на элемент
1 Затраты
на элемент 2 ……… Затраты
на элемент n
Планируемая
прибыль, налоги, скидки, непредвиденные
расходы
Целевая цена
Целевые издержки
Рисунок 8.1. – Схема управления целевыми затратами
Еще одним важным отличием в управлении себестоимостью продукции в концепции Target Costing от традиционного ценообразования является постоянная борьба за снижение затрат и оптимизация соотношений Цена — Функции — Качество — Затраты уже после начала производства и продаж нового товара.
Алгоритм Target Costing
1. Определение рыночной цены продукции. Задействуется весь арсенал средств маркетингового анализа. Если предприятие давно работает с аналогичными товарами, то определение сегмента рынка не составит труда. Продукт позиционируется в своем сегменте, выполняется конкурентный анализ и в итоге появляется понимание двух важнейших величин: базовой цены (target price) продажи продукта конечному потребителю и возможных объемов продаж. На этом этапе обычно сложно добиться точных цифр и эти величины появляются в качестве возможных или достижимых.
2. Уточнение требований к функциям и качеству. Уточняется функциональность изделия и уровень качества для отдельных функций и общих характеристик с точки зрения соответствия ожиданиям потребителя (QFD-анализ, “Quality — Function Diagram” — анализ с помощью диаграммы “качество-функция”). Выполняется анализ предпочтений потребителя, влияющих на выбор конкретного товара из ряда сопоставимых.
3. Установление целевой прибыли для продукта (target profit) . Ставка прибыльности продукта может устанавливаться из различных соображений: дивидендной политики предприятия, требований развития бизнеса, анализа доходности конкурентов, политики продвижения товара на рынке и т. д.
4. Определение допустимой себестоимости продукта (allowable cost). Определяется как разница между базовой ценой и целевой прибылью. Для всех последующих расчетов допустимая себестоимость устанавливает предел всех затрат на разработку, производство, продвижение и продажи планируемых объемов разрабатываемого продукта.
5. Расчет прямой целевой себестоимости производства продукции Этот расчет отражает сложившиеся на данном предприятии и в отрасли особенности системы сбыта аналогичных продуктов, В итоге расчета получается целевой объем прямых затрат (труд и материалы), за достижение которых и будут бороться конструкторы и технологи. Для того чтобы административные, общие и коммерческие затраты бизнеса также соответствовали общей нацеленности на предельную эффективность использования ресурсов, они должны находиться под управлением общей системы бюджетирования или специализированной системы на основе АВС.
6. Функциональная декомпозиция продукта и определение допустимых затрат по каждой функции. Этот шаг основывается на результатах QFD-анализа. Производится распределение прямых целевых затрат по функциям продукта, согласно ожидаемой значимости этих функций для потребителя.. Иногда результатом такого исследования бывает уточнение позиционирования товара.
7. Разработка продукта. Разработка ведется с учетом функциональных требований, определенных ранее, а также различных дополнительных ограничений: соответствие ограничениям технологического уровня предприятия, системе контроля качества, экологии и повторного использования материалов изделия. Результатом разработки является прототип продукта.
8. Оценка затрат по каждой составной части продукта. На этом этапе определяются дрифтинг-затраты для отдельных компонентов (drifting component costs) (дрифтинг затраты – это специальный термин, вводимый для обозначения затрат, калькулируемых при оценке нового продукта). Итак, по каждому компоненту продукта на основе разрабатываемого прототипа выполняется калькулирование затрат. При этом исходят из действующих норм расхода материалов, поскольку пока что продукт предполагается выпускать в рамках действующего уровня технологии. Для определения закупочных цен на материалы выполняется анализ поставщиков. На основании рассчитанных затрат по каждому компоненту для типовых узлов выполняется анализ “Производить или закупать”.
9. Оценка затрат на реализацию каждой функции товара (drifting function costs — дрифтинг-затраты для функций
10. Сравнение допустимых затрат по продукту и по отдельным функциям с соответствующими дрифтинг-затратами. Для того чтобы сделать сравнение более наглядным, выполняется расчет индекса целевых затрат и строится диаграмма целевых затрат. Индекс целевых затрат показывает соответствие распределения полезности компонентов с точки зрения потребителя и распределения затрат для производства этого компонента. Кроме этого, становится понятным, над совершенствованием каких компонентов необходимо работать на следующей итерации разработки, а стоимость каких компонентов существенно выше их вклада в потребительские свойства товара.
11. Корректировка или перепроектирование продукта. По результатам сопоставления производятся дополнительные исследования, определяется возможность использования компромиссов “желания потребителя — стоимость”, возможности снижения цен поставщиков или использования новых технологий. Потребность в перепроектировании или совершенствовании функций возникает практически всегда. Если только продукт не имеет совершенно революционного характера, то получение дрифтинг-затрат ниже уровня допустимых затрат в первом же расчете говорит скорее всего, что вы неверно определили норму прибыли или установили слишком оптимистическую цену реализации.
12. Установление целевых затрат. Если в результате нескольких корректировок удалось определить сочетание конструкции и технологии, соответствующее функциональным требованиям, и при этом затраты не превышают допустимых, то можно утверждать этот уровень затрат как целевой и для изделия в целом, и для отдельных компонентов. Соответственно, производственным подразделениям доводятся технология и нормативы, обеспечивающие этот уровень затрат. Отношения с поставщиками необходимо организовать и закрепить на весь период производства целевого количества продукции.
13. Производство и непрерывный контроль затрат в процессе производства. Технический уровень и организация производства должны позволять непрерывно контролировать текущий уровень затрат на производство нового продукта, иначе все усилия системы Target Costing будут совершенно напрасными.
Target Costing – это целостная концепция управления затратами, идеи которой заложены уже в процедуру планирования.
Более наглядно взаимодействие различных методов и инструментов представлено схематично на рисунке 8.2.
Рисунок 8.2. – Обзорное представление концепции Target Сosting во взаимодействии с другими инструментами учета, анализа и управления затратами
Данная схема построена в разрезе трех основных фаз Target Сosting.
Пока осуществляется определение и распределение прямых производственных затрат, трудностей не возникает. Однако, когда дело доходит до косвенных, приходится искать инструмент, позволяющий наиболее точно распределить целевые и плановые косвенные затраты по продуктам. Большинство исследователей метода таргет-костинг сходятся во мнении, что таким инструментом может служить метод функционально-стоимостного анализа (ФСА).
Основные причины практического применения ФСА.
Структура расходов изменилась очень существенно. И если в начале века рабочий труд составлял около 50% от общих расходов, стоимость материалов - 35%, а накладные расходы - 15%, то теперь накладные расходы составляют около 60%, материалы - 30%, и труд - только 10% производственных издержек. Очевидно, что использование рабочих часов в качестве базы распределения расходов имело смысл 90 лет назад, но при современной структуре затрат уже потеряло свою силу.
Стоимость выполнения измерений и вычислений снизилась по мере развития технологий обработки информации. Еще 20 лет назад сбор, обработка и анализ данных, необходимых для ФСА, были очень дорогими. А сегодня доступны не только специальные автоматизированные системы оценки данных, но и сами данные, которые, как правило, уже собраны и в той или иной форме и хранятся в каждой компании.
Говоря о методе таргет-костинг нельзя не вспомнить и о другом инструменте, пришедшем также из Японии – кайзен-костинг.
Понятие "кайзен-костинг" означает обеспечение необходимого уровня себестоимости продукта и поиск возможностей снижения затрат до некоторого целевого уровня.
Ясухиро Монден ввел понятие «кайзен-костинг» как подхода, тесно взаимодействующего с системой таргет-костинг на разных стадиях процесса производства. И таргет-костинг, и кайзен-костинг решают практически одну и ту же задачу снижения себестоимости конечного продукта, но на разных стадиях жизненного цикла продукта и разными методами. Если выделить в жизненном цикле продукта стадию планирования и разработки и стадию производства, то таргет-костинг решает данную задачу на первой стадии, а кайзен-костинг — на второй.
Таким образом, сделаем следующие выводы.
Таргет-костинг не означает смены системы учета на предприятии или, по крайней мере, необязательно требует этого. Внедрение таргет-костинг происходит на основе уже существующих и используемых в учете методик. Данные методики применяются при составлении плановых калькуляций, а в отдельных случаях могут проецироваться и на расчет целевых затрат.
Реализация таргет-костинг невозможна без привлечения целого набора инструментов учета и анализа затрат, в большинстве своем оперативных. Данные методы призваны выполнять поддерживающую функцию на всех этапах модели, чтобы реализация таргет-костинг была наиболее эффективной.
Применение вышеназванных методов во взаимодействии с таргет-костинг делает их составной частью процесса реализации самой концепции целевых затрат, которая объединяет их на всех этапах вышеописанной модели.