3. Зарубежный опыт косвенного налогообложения

Переход к рыночным отношениям заставляет нас обратить пристальное внимание на экономический опыт развития зарубежных стран, в частности в области финансов. Особое место здесь занимает налоговая система - важнейший инструмент государственной экономической политики и регулирования рыночных отношений.

Поскольку косвенные налоги, как правило, связаны с объектом обложения и моментом обмена, иными словами, с торговлей товарами и предоставлением услуг, проблемы косвенных налогов находятся в центре внимания ВТО и Генерального соглашения по тарифам и торговле, которое стало неотъемлемой частью документов ВТО. В документах ВТО для целей международной торговли имеется собственный подход к косвенным налогам.

Понятие «косвенные налоги» используется в основном в нормах, целью которых является предотвращение той или иной дискриминации международной торговли товарами, в том числе с помощью всевозможных косвенных налогов. В частности, в число косвенных налогов для целей ВТО включаются налоги с продаж, акцизы, налоги с оборота, НДС, налоги на франчайзинг, гербовые сборы на передачу имущества или прав, на инвентарь и оборудование, пограничные сборы и все другие налоги, кроме прямых налогов и импортных пошлин.

Косвенные налоги «основной стадии» определены как налоги на товары и услуги, используемые прямо или косвенно в производстве продукции. Кумулятивные косвенные налоги определены как многоступенчатые налоги, которые не предполагают механизма зачета налога, если облагаемые товары и услуги, входящие в объект налогообложения, используются в последующих стадиях производства.

Прямые налоги определяются в документах ВТО как налоги на заработную плату, прибыль, проценты, ренту, роялти и иные формы обложения дохода, а также налоги на имущество.

Категория «косвенные налоги» использовалась в документах и стала предметом дискуссии на уровне региональной интеграции государств в рамках СНГ. В ст. 1 Соглашения о согласованных принципах налоговой политики, заключенного между правительствами государств - участников СНГ, содержатся термины «прямые» и «косвенные» налоги. Соглашение устанавливает, что стороны будут применять на своей территории следующие налоги:

• прямые налоги - налог на прибыль, подоходный налог;

• косвенные налоги - налог на добавленную стоимость, акцизы.

Косвенные налоги во всех странах имеют в первую очередь фискальное значение. Но при этом не все государства ровно относятся к взиманию на своей территории косвенных налогов. В США и Канаде не взимается НДС, распространенный в Европе. Акцизы являются доходными источниками бюджетов всех развитых и развивающихся государств. Косвенными налогами в зарубежных странах также считаются таможенные пошлины, налоги с продаж, налоги с оборота. Все эти налоги объединяет одно - они влияют на расходы потребителей товаров, так как увеличивают цену последних.

В разных экономически развитых странах косвенные налоги имеют различное место в доходах бюджета.

Франция является одним их крупнейших унитарных государств современной Европы. Основным источником доходов ее бюджета в настоящее время служат косвенные налоги, а среди них наиболее важным является НДС, действующий во Франции с 1954 г. При этом применяются стандартная (18,6%) и пониженная (5,5%) ставки налога. Пониженная ставка применяется к ряду сельскохозяйственных продуктов, продовольствию, медикаментам, медицинскому оборудованию, грузовым и пассажирским перевозкам, культурным и культурно-зрелищным мероприятиям, туристическим и гостиничным услугам.

Французское законодательство предусматривает ряд существенных льгот по НДС, в соответствии с которыми от налогообложения освобождаются:

• малые предприятия, если их оборот за финансовый год не превысил определенного законодательством порога. В этом случае они имеют право применить льготу начиная с года, следующего за отчетным. Суммовой критерий периодически пересматривается в зависимости от экономической политики и уровня инфляции;

• все операции, связанные с экспортом.

Субъекты предпринимательства, осуществляющие экспортные сделки, пользуются правом на возмещение уплаченного ими НДС по ценностям, приобретенным у поставщиков и использованным при производстве экспортной продукции (работ, услуг);

• банковская и финансовая деятельность;

• услуги частных врачей и преподавателей;

• сельское хозяйство и рыболовство;

• государственные учреждения, выполняющие административные, социальные, культурные и спортивные функции.

Важным источником доходов бюджета Франции также служат акцизы. Перечень подакцизных товаров там достаточно широк. Акцизы взимаются с нефтепродуктов, электроэнергии, крепких спиртных напитков, пива, минеральной воды, табачных изделий, масличных, зерновых, сахара, спичек и зажигалок, кондитерских изделий, драгоценных металлов и ювелирных изделий, произведений искусства и антиквариата, страховых и биржевых операций, игорного бизнеса, зрелищных мероприятий, телевизионной рекламы.

К числу налогов на потребление во Франции относятся таможенные пошлины, которые могут взиматься по специфическим и адвалорным ставкам и выступают помимо источника дохода бюджета важным инструментом экономической политики государства, направленной на защиту национальной промышленности и сельского хозяйства.

Для Бельгии также характерна высокая роль косвенного налогообложения. Стандартная ставка НДС составляет 21%, существуют и пониженные ставки:

• 12% - при строительстве жилых домов;

• 7% - на сельскохозяйственное сырье, медикаменты, книги, газеты, коммунальные услуги, услуги пассажирского транспорта, гостиничный бизнес.

От обложения НДС в Бельгии освобождаются банки, страховые компании, услуги юристов, учителей, врачей и больниц, а также международные перевозки, поставки самолетов и судов.

Акцизы в Бельгии взимаются с нефтепродуктов, электроэнергии, табачных изделий, крепких спиртных напитков, вина, пива, безалкогольных напитков, кофе, а также с наружной рекламы и игорного бизнеса.

В США налог на добавленную стоимость не применяется. Он невозможен в этой стране потому, что там налоговая база зафиксирована на уровне штатов, поэтому для введения НДС придется менять конституцию. В США косвенным налогам принадлежит незначительная роль при формировании доходов государства, там взимаются акцизы и налог с продаж.

Объектом обложения налогом с продаж является стоимость товаров и услуг. Ставки налога устанавливаются штатами и варьируются в диапазоне 4 - 8%.

В США уплачиваются три акциза (федеральный, штатный, местный). В доходах государственного бюджета США федеральные акцизные сборы имеют ограниченное значение и скромное место. Например, в 2006 г. доля акцизов в федеральном бюджете составляла около 3%. В США установлены следующие федеральные акцизы: из товаров - на алкогольные и табачные изделия; из услуг - на дороги и воздушные перевозки.

Особо необходимо выделить новую группу акцизных сборов, направленных на защиту окружающей среды от вредных промышленных отходов, вводимых в налоговую практику с конца 1980-х гг., - это экологические налоги. Так, в США в целях мобилизации средств для финансирования пятилетней программы специального фонда по очистке вредных отходов были введены дополнительные акцизные налоги на нефть в 8,2 цента с барреля отечественной нефти сырца и 11,7 цента с барреля импортных нефтепродуктов.

Таким образом, в развитых странах Запада из косвенных налогов наиболее популярными являются НДС и акцизы.

Интересен налоговый опыт стран СНГ. Для гармонизации налоговых законодательств необходимо изучать особенности каждого налога в отдельных странах и аккумулировать положительный опыт. Косвенные налоги оказывают большое влияние на политику ценообразования, им принадлежит наибольшая доля в доходах бюджетов многих стран СНГ. Поэтому особую актуальность имеет гармонизация налоговых законодательств в отношении взимания косвенных налогов.

В налоговой системе Республики Беларусь одним из основных налогов является НДС. Общий порядок его исчисления в Беларуси такой же, как и в России. Основная ставка составляет 18%, кроме того, применяются ставки в размере 10 и 0%. По ставке 10% облагается реализация на территории республики продуктов животноводства, растениеводства, рыболовства, продовольственных товаров, товаров для детей; товаров (работ, услуг), производимых с применением новых и высоких технологий. Ставка в размере 0% применяется при экспорте товаров.

Плательщики, объекты обложения, налоговая база по акцизам, перечень подакцизных товаров в Беларуси и России почти совпадают. Особенностью исчисления акцизов в Беларуси является то, что на все подакцизные товары, кроме ювелирных изделий, установлены специфические (твердые) ставки в евро на единицу измерения товара.

В Украине НДС был введен в 1992 г. и его доля составляет около 60% от всех налоговых поступлений. При этом в отличие от многих стран в Украине НДС взимается по унифицированной ставке, поэтому по данному налогу предусмотрено множество льгот. Основная ставка составляет 20%, по ставке 0% облагаются экспортные операции.

Акцизный сбор - косвенный налог на отдельные группы и виды товаров, в основном, на который установлены специфические (твердые) ставки в евро или в национальной валюте (гривнах) на единицу измерения товара, адвалорные (процентные) ставки предусмотрены только по ювелирным изделиям. При ввозе товаров на таможенную границу Украины взимается акцизный сбор (экспорт товаров освобожден от акцизов).

В Республике Казахстан также основной составляющей налоговой системы является НДС. Общий порядок исчисления НДС позаимствован из опыта ведущих западноевропейских стран. Плательщиками НДС являются все юридические лица, в том числе нерезиденты Казахстана, осуществляющие деятельность через постоянное учреждение, а также физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Имеется широкий перечень налоговых вычетов. В Казахстане налогоплательщики сдают реестры счетов-фактур в центральную базу. Эта мера предусмотрена в целях повышения эффективности контроля за уплатой налога в бюджет. Предусмотрено только два вида ставок НДС: 15 и 0%. По нулевой ставке облагаются экспортируемые товары, международные перевозки пассажиров, товаров, животных, багажа и почты.

Акцизами в Казахстане облагаются не только товары, произведенные на территории республики, но и импортируемые товары, а также игорный бизнес. Перечень подакцизных товаров является единым как для внутренних производителей, так и для импортируемых товаров и включает - в отличие от России - более широкий круг товаров. Конкретные ставки утверждаются правительством республики. При этом различаются специфические (твердые) и адвалорные (процентные) ставки. Кроме того, установлены разные ставки на товары, производимые внутри страны, и на ввозимые в страну (например, на ликеро-водочные изделия - 70 тенге и 1,7 евро за 1 л соответственно). Также дифференцируются ставки акцизов на все виды спирта в зависимости от цели дальнейшего его использования.

По данному налогу в Казахстане предусмотрен ряд льгот:

• не облагаются акцизами такие импортируемые подакцизные товары, как конфискованные, бесхозные ценности, перешедшие по праву наследования государству;

• товары, ввозимые в качестве гуманитарной помощи, благотворительных целях;

• товары, ввезенные для дипломатических служб и представительств.

Экспортируемые подакцизные товары освобождаются от акцизов при условии подтверждения факта экспорта. Однако в соответствии с международными договорами могут быть предусмотрены взаимные расчеты за поставки товаров по ценам, включающим акцизы.

Обобщая зарубежный опыт развитых стран и СНГ в области косвенного налогообложения, можно заметить, что почти во всех странах наибольшее фискальное значение имеют именно косвенные налоги (кроме США). Основным из косвенных налогов зарубежных стран является НДС. Механизмы взимания косвенных налогов в России построены с учетом зарубежной практики и имеют много общего. Положительные результаты налоговых реформ зарубежных стран в области косвенного налогообложения могут быть позаимствованы и Россией в плане совершенствования механизма взимания косвенных налогов.