Глава 1. Сущность и виды косвенных налогов рф

1. Классификация налогов

Налоги весьма разнообразны по видам и образуют довольно разветвленную совокупность. Налоги делятся на разнообразные группы по многим признакам. В соответствии с действующим налоговым законодательством РФ существует несколько признаков, по которым можно произвести классификацию налогов:

1. по способу изъятия налоги делятся на:

• прямые;

• косвенные (однако следует отметить, что точно классифицировать по рассматриваемому признаку некоторые налоговые платежи достаточно сложно);

2. по объекту налогообложения:

• на доход;

• на имущество;

• на действия и т.д.;

3. по уровню государственного управления:

• федеральные;

• региональные;

• местные;

4. по целевому назначению:

• общие;

• целевые;

5. по налоговой ставке:

• прогрессивные;

• пропорциональные;

• регрессивные;

6. по субъектам платежа:

• с физических лиц;

• с организаций;

• смежные.

Проблема разработки адекватных классификаций налогов возникла отнюдь не в наши дни. Практика обложения, всегда тяготеющая к использованию множественности и многообразия налогов, еще несколько веков назад поставила перед теорией задачу обоснованного выбора отличительных признаков, на основании которых всю совокупность налогов можно было бы разбить по нескольким укрупненным группам. Такие классифицирующие признаки не должны были случайным образом разграничивать налоги, они должны были вытекать из объективных различий в сущности разных налогов и связанных с этим различий в их организации. Как отмечал в 1890 г. русский экономист Иван Янжул, для правильной классификации налогов «надо установить известные сходства и различия между отдельными группами их, ибо особые экономические свойства каждой группы требуют для нее и особых начал, а значит, и своего рода административно-финансовых мер».

В финансовой литературе прошлого можно найти массу интереснейших попыток предложить совершенно различные классификации налоговых платежей, несмотря на то, что в некоторых из них разграничивающий признак порой даже и не выделялся. Кроме того, на начальных этапах научной проработки этого вопроса, там где этот признак все-таки выделялся, он зачастую выдавался многими учеными как единственно обоснованный и целесообразный. А их уверенность в возможности разработки с течением времени единой (универсальной) классификации налогов была практически нерушимой. Именно на разработку такой универсальной классификации были нацелены творческие усилия многих финансистов XVIII-XIX веков, к изучению и анализу которых современная финансовая наука, к сожалению, практически не обращается.

Первыми предприняли подобную попытку физиократы. Франсуа Кенэ в 1757 г. предложил разделять все налоги на две группы: непосредственные (прямые) и на посредственные (непрямые). Под прямыми он подразумевал налоги, которые непосредственно налагаются на производящие классы: обрабатывателей и владельцев земли. Под непрямыми (термин «косвенные» им не употреблялся) Кенэ подразумевал налоги, которые не прямо, а посредственно (через цену товара) падали в конечном итоге на обрабатывателей и владельцев земли. У Кенэ нельзя отыскать точного упоминания классифицирующего признака. Скорее всего, в качестве такового служил признак прямого или непрямого (опосредованного) падения налогов на слои населения, производящие чистый продукт, которые, по его мнению, состояли исключительно из тех, кто занимался земледелием.именно классификация физиократов послужила прообразом и методологической основой исторически предопределенного разделения налогов на прямые и косвенные, как ее можно назвать - классификации «всех времен и народов». С этой классификацией сопряжены многие проблемы, в числе которых основной, безусловно, являлась проблема увязки разделения налогов на прямые и косвенные с признаком их различающейся переложимости. Данный аспект считался настолько важным для теории и практики разграничения налогов, что в финансовой литературе длительное время признак переложимости или непереложимости налогов рассматривался вообще как единственно ценный и приемлемый. В частности, таким подходом пронизаны во многом однотипные классификации Джона Милля (1848), Пьера Леруа-Болье (1883).

Существенным образом различаются экономические последствия непереложимых и переложимых налогов. Непереложимый налог падает на предпринимателя, уменьшая его прибыль, но не затрагивая при этом цены товара. А переложимый налог, напротив, падая через цену товара на потребителя, значительно меньше затрагивает прибыль предпринимателя. Из этого различия в их природе естественным образом должна следовать разница в финансово-технической организации этих налогов. Непереложимые налоги обуславливали бы необходимость тщательного определения имущественного положения плательщика и корреляции величины платежа с его достатком, в то время как при организации переложимых налогов в этом не было бы необходимости.

Сложившаяся в экономической и правовой науке классификация налогов на прямые и косвенные позволяет оценить состояние налоговой системы, направление ее развития с позиций соблюдения основных принципов налогообложения, поддержания публичных и частных интересов. Известный ученый-финансист П.П. Гензель констатировал, что по сравнительному значению прямых и косвенных налогов в государственном бюджете судят о достоинствах налоговой системы страны.

Данная классификация известна исторически как наиболее универсальная, но вместе с тем является и наиболее спорной как на теоретическом, так и на прикладном уровне. В среде ученых и практиков постоянно идут дискуссии по поводу приоритетов прямого либо косвенного налогообложения, которые наиболее подробным образом исследовались в исторической финансово-правовой литературе. При этом следует отметить, что большинство ученых прошлого отдавали предпочтение именно прямому налогообложению. И.И. Янжул определял свойства прямых и косвенных налогов следующим образом:

• прямые налоги, являясь оценочными, дают доход, по общему правилу, более верный и определенный, чем косвенные;

• прямые налоги, по самому существу своему, в большей степени соразмеряются с действительной платежной способностью подданных, чем налоги косвенные, ибо при первых доход лица подвергается подробной, сложной, разносторонней, часто очень дорогостоящей для государства оценке; при налогах же косвенных доход определяется только предположительно;

• при платеже прямых налогов правительство входит в непосредственные отношения с каждым плательщиком и ясно и точно определяет его поданную обязанность как гражданина; для каждого ясна величина его участия в общественной тягости, и поэтому он прямо и непосредственно заинтересовывается в состоянии финансового хозяйства своего отечества; в налогах косвенных налог сливается с ценой предмета потребления и часто может оставаться совершенно неизвестной значительному числу плательщиков; уплата его производится нечувствительно, незаметно и в большинстве случаев бессознательно; только общее вздорожание массы различных продуктов обращает на себя внимание населения и вызывает общее, столь же бессознательное недовольство;

• прямые налоги не требуют таких расходов на взимание, как косвенные;

• прямые налоги, при правильном их устройстве, имеют дело только с личным доходом плательщика и совершенно пассивно относятся к производству народного богатства

Данный автор также сформулировал шесть общих начал (правил), которые необходимо соблюдать при введении и устройстве косвенных налогов, не потерявших своей актуально-оптимальной составляющей и в настоящее время:

• косвенному налогообложению должны подлежать главным образом предметы второстепенной необходимости;

• не должно быть слишком большого числа косвенных налогов, ибо при большом количестве они имеют тенденцию задерживать развитие производительных сил страны и ведут к подавлению промышленности;

• они должны распространяться лишь на такие объекты и взиматься лишь в такие моменты, когда есть возможность вовремя уследить за облагаемым предметом и настичь его;

• если подвергающийся косвенному обложению продукт имеет подразделения по своему качеству и цене, то оклады налога должны быть по возможности прогрессивными; так, гаванские сигары должны облагаться, конечно, большим процентом налога в своей цене, чем махорка;

• высота окладов должна соображаться с характером тех предметов, на которые падает налог, с величиной потребности в них и по общему правилу не должна вредить доходности налога, т.е. не должна переходить той границы, за которой вследствие чрезмерного уменьшения потребления доход от обложения начинает падать .

А.А. Исаев констатировал следующее: «Устранение косвенных налогов и развитие исключительно прямых податей дадут гражданам ясное понятие о сумме тягостей, которые лежат на них, чему препятствует сама форма взимания косвенных налогов. А знание размера жертв, которые приносишь государству, способно вызывать более внимательное отношение к государственным финансам, более продуманную и деловую критику отдельных статей расходов; все это может содействовать развитию в государственном хозяйстве бережливости и препятствовать слишком быстрому росту расходов». А.А. Никитский предлагал сравнивать прямые и косвенные налоги по политическому, хозяйственному и фискальному значению, отдавая предпочтение именно политическому аспекту: «В политическом отношении прямые налоги имеют большое преимущество перед косвенными с точки зрения интересов демократических групп населения. Они содействуют политическому воспитанию народа, развитию политического самосознания, так как государство входит в непосредственное соприкосновение с плательщиками, ясно обнаруживает, с кого и сколько оно берет; тогда у плательщиков скорее возникают вопросы, как и на что расходуются народные деньги. Косвенные же налоги, незаметно уплачиваемые небольшими долями в цене товаров, наоборот, усыпляют политическое самосознание, особенно когда большая часть рабочего населения даже не подозревает о существовании некоторых из них. Поэтому косвенные налоги - любимцы всех тиранических правительств, абсолютных монархий, бюрократии, господствующих классов и т.д.». Политической составляющей прямых и косвенных налогов уделяет внимание и современный исследователь налогового права М.Ф. Ивлиева, по мнению которой взимание прямых налогов, демонстрируя гражданам, что именно они содержат государство, способствует распространению правовых идей о необходимости ответственности государства и его институтов перед обществом в расходовании народных средств. Это создает реальные предпосылки для развития инструментов контроля общества за финансовой деятельностью государства. Не случайно в странах с устоявшимися демократическими традициями высока доля прямых налогов по сравнению с косвенными. Доминирование косвенного налогообложения характерно для стран с низким уровнем развития демократических институтов.

К.Г. Рау называл косвенными налогами налоги с расхода в противоположность оценочным «прямым» налогам. В.А. Лебедев соглашался с разными критериями, но основным критерием деления налогов на прямые и косвенные считал способ определения податной способности. И.М. Кулишер, критикуя теории переложения налогов, склонялся к делению налогов по подоходно-поимущественному принципу.

Одновременно несколько критериев классификации налогов на прямые и косвенные исследовал А.Н. Гурьев в работе «Прямые и косвенные налоги: pro и contra». Он выделял три способа разделения прямых и косвенных налогов. Первый способ устанавливает различие прямых и косвенных налогов по признакам уплаты: «прямые налоги - суть те, которые вносятся в казну действительным плательщиком; косвенные - те, которые вносятся третьими лицами и уже этим перелагаются на действительных плательщиков». Второй способ основан «на чисто внешнем признаке способа взимания»: «прямые налоги - суть те, которые взимаются по окладным листам (кадастрам); косвенные взимаются по тарифам». Наконец, последний способ А.Н. Гурьев назвал «экономическим основанием», согласно которому прямые налоги взимались с производства; косвенные - с потребления. А.Н. Гурьев делает вывод о том, что «ни одному из приведенных способов нельзя отдать абсолютного предпочтения. Вся суть в том, для какой цели используется разделение этих групп: для целей административных удобнее один способ, для руководства плательщика - другой».

В советский период проблема классификации налогов на прямые и косвенные несколько утратила свое значение. Как пишет П.П. Гензель, «что же касается косвенного обложения, то таковое, вследствие национализации всей промышленности, утратило прямой смысл. Декретом 21 ноября 1918 г. косвенные налоги были заменены начислениями в пользу государства к цене продуктов и изделий, передаваемых производящими организациями в распоряжение распределительного аппарата (всей сети советских и кооперативных распределительных пунктов); однако такие начисления естественно превратились в простые бухгалтерские расчеты между государственными учреждениями, а потому были формально отменены декретом 17 января 1920 года.

Для административных целей в различные эпохи в разных государствах в большей мере использовали то один, то другой признак деления налогов на прямые и косвенные: переложение, способ определения платежеспособности, способ взимания налога. Чаще всего все признаки комбинировались и таким образом старались провести наиболее четкую грань между одной и другой группой налогов. Каждый критерий по отдельности не дает представления о том, какие налоги относятся к прямым, а какие - к косвенным. «Вся суть в том, для какой цели пользуются разделением этих групп». Если с теоретической точки зрения классификация налогов на прямые и косвенные, а также выделение группы косвенных налогов не вызывает сомнений, то с точки зрения практики ситуация представляется неоднозначной.

Следовательно, как замечал в свое время известнейший русский финансист Александр Соколов, классификация налогов по признаку их различающейся переложимости, если бы она действительно могла быть построена, имела бы не только огромнейшее теоретическое, но и практическое значение. Во-первых, она вскрывала бы разницу в экономической природе и воздействии на экономику этих двух групп налогов. Во-вторых, она давала бы ключ к изучению распределения налогового бремени между отдельными группами плательщиков, благодаря чему смогла бы превратить налоги в послушное орудие не только налоговой, но и экономической политики в целом. В-третьих, она обуславливала бы также основные различия в финансово-технической организации каждой из этих двух групп налогов.

Таким образом, именно неразрешимость проблемы переложения налогов не позволила разбиению налогов на прямые и косвенные занять безоговорочно доминирующее значение, вынуждая исследователей осуществлять постоянный поиск иных классифицирующих признаков.