1.2 Виды и содержание финансовых планов и бюджетов

Применяемые в финансовом планировании виды бюджетов можно разделить на четыре основные группы:

1. основные бюджеты (бюджет доходов и расходов, бюджет движения денежных средств, расчетный баланс);

2. операционные бюджеты (бюджет продаж, бюджет прямых материальных затрат, бюджет управленческих расходов и др.);

3. вспомогательные бюджеты (бюджеты налогов, план капитальных (первоначальных) затрат, кредитный план и др.);

4. дополнительные (специальные) бюджеты (бюджеты распределения прибыли, бюджеты отдельных проектов и программ).

Все эти бюджеты нужны для составления так называемого сводного производственного или основного бюджета (мастер-бюджета).

При этом мастер-бюджет может быть разработан как для предприятия в целом, так и для отдельной сферы деятельности, выделяемой, например, в центр финансовой ответственности (ЦФО).

Мастер-бюджет (сводный производственный или основной бюджет) - это совокупность взаимосвязанных между собой трех основных бюджетов компании плюс набор операционных и вспомогательных бюджетов, необходимых для их составления.

Если мастер-бюджет составляется для предприятия или компании в целом, то расчет доходов и расходов ведется для всех продуктов (изделий и услуг), всех видов бизнеса для выделения бюджетной (финансовой и инвестиционной) составляющей каждого из них. Мастер-бюджет (по аналогии и по сходной технологии с таким же бюджетом для компании в целом) может быть составлен и для отдельной составляющей компании (структурного подразделения, бизнеса, контракта, группы продуктов) с последующей консолидацией в сводные мастер-бюджеты уже для всей организации. Очевидно, что получаемая в результате составления мастер-бюджета информация во втором случае будет ценнее, чем в первом, сточки зрения выработки и принятия управленческих решений.

Основные бюджеты предназначены для управления финансами предприятий, оценки финансового состояния бизнеса для выполнения всех тех управленческих задач, о которых шла речь выше. Основные бюджеты позволяют руководителям иметь всю необходимую информацию для оценки финансового положения компании контроля за его изменением, для оценки финансовой состоятельности бизнеса и инвестиционной привлекательности проекта. Поэтому для полноценного бюджетирования необходимо обязательное составление всех трех основных бюджетов.

Операционные и вспомогательные бюджеты нужны, прежде всего для «увязки» натуральных показателей планирования со стоимостными, для более точного составления основных бюджетов, определения наиболее важных пропорций, ограничений и допущений, которые стоит учитывать при составлении основных бюджетов. Если набор основных бюджетов является обязательным (для серьезной постановки не только финансового планирования, но в целом финансового менеджмента компании), то состав операционных и вспомогательных бюджетов может определяться руководителями предприятия или фирмы, прежде всего, исходя из характера стоящих перед ним целей и задач, специфики бизнеса, а также уровня квалификации работников финансовых и планово-экономических служб, степени методической, организационной и технической готовности предприятия или фирмы.

Специальные бюджеты (вспомогательные и дополнительные) необходимы для более точного определения целевых показателей и нормативов финансового планирования, более точного учета особенностей местного (регионального) налогообложения. Набор специальных бюджетов, как и операционных, может определяться самостоятельно руководителями предприятия или фирмы в зависимости от специфики хозяйственной деятельности.

Однако правила и принципы составления тех операционных, вспомогательных и специальных бюджетов, которые выбрали для себя руководители предприятия, должны соответствовать общим положениям теории финансового менеджмента. Тупицын А.Л. Формирование системы бюджетирования и оценка её эффективности // Новосибирск, 2005. - с. - 32.

Бюджет доходов и расходов (БДиР) (или бюджет прибыли и убытков), план финансовых результатов, является наиболее распространенным в практике и наиболее привычным для понимании руководителям любого уровня управления. Назначение данного бюджета - показать соотношение всех доходов (выручки) от реализации (по фактически отгруженной или поставленной потребителям продукции либо по оказанным услугам) в плановый период со всеми видами расходов, которые предполагает понести в этот же период предприятие или фирма, связанными с получением доходов и с выделением наиболее важных (критических) статей расходов.

Основной смысл бюджета доходов и расходов - показать руководителям компании эффективность ее хозяйственной деятельности в предстоящий период, то есть насколько доходы будут превышать расходы компании. БДиР позволяет также установить лимиты (нормативы) основных видов расходов, целевые показатели (нормативы) прибыли, проанализировать и определить резервы формирования и увеличения прибыли, оптимизации налоговых и других отчислений в бюджет, возможности возврата заемных средств, формирования фондов накопления и потребления и т.п. Проблема состоит в том, что в этом документе не отражается движение реальных денежных средств. Являясь частью бюджетной системы предприятия, данный документ по существу денежных отношений не отражает. Прогноз доходов и расходов отражает стоимостные, но не денежные обязательства или намерения потенциальных потребителей в отношении продукции предприятия, а также те затраты, которые понесет бизнес на организацию производства и сбыта своих изделий или услуг (в расчете на запланированный объем производства и (или) сбыта). Финансовой составляющей здесь являются только единицы измерения.

Поскольку БДиР отражает структуру себестоимости продукции конкретного вида бизнеса, проекта, ЦФО или структурного подразделения (предприятия или фирмы в целом в случае сводного бюджета), по нему можно судить о рентабельности производства (норме прибыли), массе прибыли и возможностях погашения кредита. С его помощью можно рассчитать точку безубыточности, определить лимиты основных видов затрат, сумм перечислений вышестоящим органам управления (отчисления от прибыли, погашение общеорганизационных расходов и т. п.) по результатам хозяйственной деятельности на бюджетный период.

Бюджет движения денежных средств (БДДС) - это, в сущности, план движения расчетного счета и наличных денежных средств в кассе предприятия, отражающих все прогнозируемые поступления и списания денежных средств в результате хозяйственной деятельности. Он показывает возможные (предполагаемые исходя из условий договоров или контрактов) поступления авансов и предоплаты за поставляемую продукцию, наличных денежных средств, а также задержки поступлений за продукцию, отгруженную ранее (дебиторская задолженность). Важность этого документа все время возрастает. Хотя не только в России, но и за рубежом еще совсем недавно должного внимания ему в управлении не уделялось. И сегодня именно БДДС является главным документом в системе внутрифирменных бюджетов.

Составление БДДС призвано обеспечить безусловную сбалансированность поступлений и использования денежных средств предприятия или фирмы на предстоящий период. Если в бюджете доходов и расходов в какие-то периоды могут быть запланированы убытки (в сущности, они неизбежны, если речь идет о становлении нового бизнеса или крупной технической реконструкции производства) в расчете на то, что будущая прибыль перекроет убытки прошлых лет, то в БДДС все поступления денежных средств в любое время должны превышать их использование в тот же период. Так называемое конечное сальдо БДДС должно быть обязательно положительным. Неденежный поток должен быть положительным, а именно конечное сальдо Хруцкий В.Е., Сизова Т.В., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования. М.: Финансы и статистика, 2003. - с. 139.

В доходной части бюджета движения денежных средств (поступления) отражаются все источники денежных поступлений, то есть те денежные средства, которые реально могут поступить на расчетный счет компании в данный бюджетный период. Если по условиям договора или контракта предполагается предоплата или реализация в кредит (передача товара на консигнацию), то неизбежно образуется разрыв между реализацией (отгрузкой) товара и связанными с ними расходами и притоком части денежных средств (части выручки от реализации) на счет компании. И стоимость отгруженных товаров (например, чистая выручка ли продажи за данный бюджетный период в бюджете доходов и расходов) не будет совпадать (может оказаться меньше) с объемом по ступивших денежных средств за тот же бюджетный период. Для контроля за этим явлением необходимо составить так называемый график погашения дебиторской задолженности, то есть установить ожидаемый порядок возврата потребителями тех сумм, которые они задолжали предприятию за ранее поставленную продукцию или оказанные услуги.

Вместе с тем все расходы (согласно бюджету доходов и расходов в данный бюджетный период), связанные с выпуском товарной продукции и получением чистой выручки от реализации, предприятие понесет и должно будет их оплачивать (списывать со своего счета), но уже в порядке, предусмотренном не потребителями, а поставщиками (комплектующих, материалов, работ и т .п.). И если окажется, что остатки денежных средств на начало бюджетного периода (вступительное сальдо) и все деньги, полученные из всех источников за определенное время (бюджетный подпериод - месяц, декада, неделя и т. д.)., будут недостаточны для покрытия расходов, запланированных согласно бюджету доходов и расходов, а также другие виды затрат в соответствующий бюджетный период( например, на капитальные вложения в связи с технической реконструкцией предприятия), то руководители организации будут вынуждены предпринимать шаги по поиску дополнительных источников денежных средств на соответствующий бюджетный период (взять кредит в банке или найти иную форму привлечения внешних финансовых средств, эмитировать акции, зачеты, использовать способы снижения дебиторской задолженности и т. п.). Примерная форма бюджета движения денежных средств представлена в табл. 1.1.

Таблица 1.1

Примерная форма бюджета движения денежных средств

Показатели	2000 (факт)	Месяцы 2001	Всего за год
		4	5	6	7	8	9	10	11	12
Источники денежных средств
Поступления от операций Наличные расчет и предоплата Поступления за ранее отгруженную продукцию
Прочие источники Кредит Инвестиции Прочие поступления Использование денежных средств по операциям На оплату счетов В том числе: Товары и материалы Услуги, обслуживание Расходы по заработной плате Поездки, приемы Аренда, коммунальные платежи, плата за телефон Страхование, аудиторские или юридические услуги Реклама транспортные расходы Текущий или капительный ремонт Хозяйственные нужды Прочие операции
Первоначальные капитальные затраты В том числе: Оборудование Строительство Прочие
Другие расходы Проценты к уплате Возврат кредитов и займов Налоги к уплате
Кассовый прирост
Вступительное сальдо
Конечное сальдо

Расчетный баланс или, точнее, прогноз по балансовому листу - это прогноз соотношения активов и пассивов. Этот прогноз обычно делается в соответствии со сложившейся (фактической) структурой активов и задолженностей и ее наиболее вероятным изменением в процессе предстоящей реализации других основных бюджетов. Расчетный баланс состоит из двух основных разделов: активов и пассивов, которые должны быть равны между собой.

Примерная форма расчетного баланса представлена в табл. 1.2.

Таблица 1.2

Примерная форма расчетного баланса

Показатели	2000 (факт)	I кв.	II кв.	III кв.	IV кв.	Всего за 2001
АКТИВЫ Текущие активы Банк и касса (конечное сальдо) Дебиторы (счета к получению) Материальные запасы (сырье и готовая продукция) Прочие
Основные средства Нематериальные активы Износ по основным и нематериальным активам Прочие активы и авансы
ПАССИВЫ Текущая задолженность Краткосрочные долги к уплате Предстоящие выплаты по долгосрочным кредитам Кредиторы (счета за сырье и пр.)
Проценты по кредитам к уплате Налоги и платежи в бюджет Долгосрочная задолженность Прочие долгосрочные обязательства Собственный капитал Уставной фонд (акционерный) Нераспределенная прибыль

Среди операционных бюджетов обычно принято выделять следующие:

бюджет продаж, который показывает помесячный и поквартальный объемы продаж по видам продукции и в целом по компании в натуральных и стоимостных показателях на протяжении бюджетного периода;

производственный бюджет, который показывает помесячный и поквартальный объемы производства (выпуска) по видам продукции и в целом по компании в натуральных показателях с учетом запасов готовой продукции на начало и на конец бюджетного периода;

бюджет запасов готово продукции, который содержит информацию о запасах по видам продукции, по организации в целом и по отдельным бизнес-единицам в натуральных и стоимостных показателях;

бюджет прямых материальных затрат (основных материалов и запасов товарно-материальных ценностей - ТМЦ), который содержит информацию о затратах сырья и материалов, покупных изделий и комплектующих в расчете на единицу готовой продукции по видам продукции и в целом по компании в натуральных и стоимостных показателях, а также информацию о запасах основных материалов в стоимостных показателях на начало бюджетного периода;

бюджет прямых затрат труда, который отражает затраты на заработную плату основного производственного персонала на протяжении бюджетного периода в расчете на единицу готовой продукции по видам продукции и в целом по компании в натуральных и стоимостных показателях, то есть с учетом рабочего времени в человеко-часах и тарифных ставок;

бюджет прямых производственных (операционных) затрат, который может составляться тогда, когда требуется более точный учет тех производственных (операционных - для торговых фирм и предприятий сферы услуг) расходов, которые могут быть отнесены к категории прямых (переменных) затрат;

бюджет общепроизводственных (общецеховых) накладных расходов, который показывает расходы на заработную плату административно-управленческого, инженерно-технического и вспомогательного персонала, непосредственно занятого в цехе, структурном подразделении; арендные платежи, коммунальные и командировочные расходы, затраты на текущий ремонт, стоимость малоценного и быстроизнашивающегося инструмента и другие затраты (главным образом общецеховые расходы), связанные с функционированием данного бизнеса на протяже6нии бюджетного периода;

бюджет управленческих расходов, который содержит информацию о расходах на заработную плату административно-управленческого, инженерно-технического и вспомогательного персонала в аппарате управления предприятия, арендные платежи, коммунальные и командировочные расходы, затраты на текущий ремонт, стоимость малоценного и быстроизнашивающегося инструмента и другие (главным образом общеорганизационные) расходы на протяжении бюджетного периода;

бюджет коммерческих расходов, который отражает расходы на рекламу, комиссионные сбытовым посредникам, транспортные услуги и прочие расходы по реализации продукции предприятия или фирмы;

бюджет накладных расходов, который содержит информацию о прочих расходах предприятия, например, амортизации, уплаты процентов за кредит и другие общезаводские расходы на протяжении бюджетного периода. Бочаров В.В. Коммерческое бюджетирование.  - Спб.: Питер, 2003. - с. 89.

Определение набора операционных бюджетов - это сугубо внутреннее дело организации, занимающейся бюджетированием. Главный смысл операционных бюджетов - более тщательная подготовка исходных данных для всех основных бюджетов, прежде всего для БДиР и БДДС, а также перевод планируемых показателей из натуральных единиц измерения в стоимостные показатели. Важной особенностью составления операционных бюджетов является отражение затрат различного вида в расчете на единицу стоимости готовой продукции. Это позволяет уже в основных бюджетах (конкретно в бюджете доходов и расходов) произвести разделение затрат на переменные (прямые) и постоянные (условно-постоянные).