4.1.4. Методология калькулирования себестоимости единицы продукции

Калькулирование представляет собой особую систему расчетов, посредством которой может быть определена как себестоимость всей произведенной (реализованной) продукции (или отдельных ее частей), так и себестоимость единицы конкретного вида продукции. Для ценообразования наиболее актуальным является калькулирование себестоимости единицы продукции, т.е. определение в денежном

выражении величины себестоимости единицы продукции путем ее расчета по отдельным видам расходов.

Основные этапы калькулирования себестоимости единицы продукции

Калькулирование себестоимости единицы конкретного вида продукции состоит из нескольких этапов (табл. 4.4).

Таблица 4.4.

№ этапа	Цель этапа	>! а р а кт е р и с т и к а этапа
1.	Выявление объекта калькулирования	Объект калькулирования — это совокупность продукции, на производство и реализацию которой необходимо рассчитать себестоимость единицы продукции
2.	Выбор калькуляционной единицы	Калькуляционная единица продукции — это показатель . характеризующий потребительную стоимость товара и принятый в качестве измерителя уровня затрат.
3.	Разработка калькуляционного листа (калькуляции)	Калькуляционный лист представляет собой совокупность конкретных статей расходов, которые дифференцируются на прямые и косвенные.
4.	Отнесение различных затрат к конкретным статьям калькуляции	Каждой затрате в организации необходимо найти место в конкретной статье калькуляции
5.	Расчет прямых затрат на единицу продукции по конкретным статьям калькуляции	Прямые затраты включаются в соответствующие статьи калькуляции, исходя из норм расхода (расценок) конкретных производственных ресурсов
6.	Учет общих косвенных затрат организации и распределение по косвенным статьям калькуляции	В организации формируются комплексные затраты по структурным подразделениям и по организации в целом с дифференциацией по комплексным статьям
7	Выбор метода распределения косвенных затрат по видам продукции и на единицу продукции	Дпя распределения косвенных затрат по конкретным видам и единицам продукции применяются специальные способы, методы, использование которых должно отражать реальные затраты на производство и реализацию единицы продукции.
8.	Расчет косвенных затрат на единицу продукции по конкретным статьям калькуляции	Посредством выбранных методов распределения рассчитываются косвенные затраты на единицу продукции по соответствующим статьям калькуляции
9.	Расчет себестоимости единицы продукции	Расчет себестоимости единицы продукции осуществляется путем сложения затрат, рассчитанных по каждой конкретной статье калькуляции

Одним из этапов калькулирования является выбор объекта калькулирования. Как правило, в качестве объекта калькулирования в организации выступают готовые изделия, полуфабрикаты собственного производства, услуги, работы и т.д.

Выбор калькуляционной единицы как этап калькулирования в основном предопределяется нормативно-технической документацией, показателями качества продукции и соответствующими единицами планирования производства продукции в натуральном выражении. Одно из важнейших требований, предъявляемых к калькуляционной единице, — это то, что она должна быть единой для однородной продукции, выпускаемой на предприятии. Калькуляционная единица, как правило, должна соответствовать единице измерения, на которую установлена цена. Именно в этом заключается важность выбора калькуляционной единицы для ценообразования. Используемые на практике единицы калькулирования можно подразделить на следующие группы:

натуральные единицы калькулирования, выражаемые в штуках, литрах, килограммах и др.;

условно-натуральные единицы (станко-комплекты в машиностроении, тубы в консервной промышленности, туки в минеральных удобрениях и др.);

отдельные заказы, которые являются единицей калькулирования на продукцию, изготовляемую по разовым заказам. Такая единица калькулирования особенно актуальна для оборонного заказа и для заказа научно-исследовательских разработок;

эффективные единицы калькулирования. К примеру, такие единицы калькулирования применяются для расчета себестоимости топлива, исходя из его теплотворной способности.

Калькулирование себестоимости осуществляется с помощью статей расходов (статей калькуляции) и отражается в специальном документе, который называется калькуляцией или калькуляционным листом. Калькуляционные листы различаются по отраслям экономики и видам экономической деятельности.

Все затраты на производство и реализацию в целом по организации распределяются (относятся) по конкретным статьям разработанного калькуляционного листа.

Разработка калькуляционного листа и распределение совокупных затрат на производство и реализацию всей продукции организации по статьям расходов приведена в табл. 4.5 на примере типовой калькуляции промышленной продукции.

Таблица 4.5.

Примерная форма калькуляции совокупных расходов организации (млн. руб., цифры

условные)

	Статьи калькуляции	Объем затрат
1.	Сырье и материалы	50,0
2.	Комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций	5,0
3.	Топливо и энергия на технологические цели	2,0
4.	Заработная плата основных производственных рабочих (включая ЕСН)	20,0
5.	Сумма прямых затрат (стр. 1+2+3 + 4)	77,0
6.	Общепроизводственные расходы, включая расходы по содержанию и эксплуатации оборудования	45,0
7.	Прочие производственные расходы	5,0
S.	Общехозяйственные расходы	13,0
9.	Сумма косвенных затрат (стр. 6 + 7 + S )	6S ,0
10.	Производственная себестоимость (стр. 5 + 9)	145,0
11.	Коммерческие расходы	25,0
12.	Полная (коммерческая)себестоимость (стр. 10 + 11)	170,0

Совокупность затрат, представленных в статьях калькуляции «сырье и материалы»; «комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций»; «топливо и энергия на технологические цели»; «заработная плата производственных рабочих», образует прямые затраты. Расчет прямых затрат на единицу продукции осуществляется на основе данных технологических карт и конструкторской документации, в которых фиксируются нормы расхода материальных затрат и трудоемкость изготовления конкретных видов продукции, и действующих цен, тарифов и ставок. К примеру, затраты основных материалов на единицу продукции ( Зм ) определяются по формуле:

Зм = Hp ■ Ц,

где Hp — норма расхода конкретного материала на единицу конкретной продукции (в натуральных единицах измерения); Ц — цена приобретения единицы конкретного материала.

Совокупные затраты на весь объем произведенной организацией продукции

(Уз )

■ определяется путем умножения материальных затрат единицы продукции ( Зм ) на количество выпущенной продукции (q) по формуле:

где 3Mi — материальные затраты на единицу i-й продукции;

qi — количество произведенной i-й продукции.

Таким способом определяются и другие затраты, входящие в статьи прямых затрат: сначала на единицу продукции, а затем на весь выпуск этой продукции. В нашем примере (табл. 4.5) совокупные прямые затраты составляют 77,0 млн руб.

Затраты, представленные в статьях «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», «Прочие производственные расходы», относятся к косвенным затратам. Косвенные расходы формируются в целом по организации (или ее структурным подразделениям) и группируются в соответствующие статьи калькуляции. В нашем примере (табл. 4.5) сумма косвенных затрат на весь объем производства организации составляет 68,0 млн руб.

Косвенные затраты на единицу продукции каждого вида распределяются косвенным способом. Для этой цели выбирается соответствующий способ (база) распределения. Выбор тех или иных способов (баз) распределения косвенных затрат связан с целями, которые ставит предприятие при калькулировании себестоимости. В качестве таких целей могут быть:

простота и удобство распределения косвенных затрат;

желание через распределение косвенных затрат получить «выгодный» (высокий или низкий) уровень себестоимости на конкретные продукты, а соответственно, и цены;

создать основу для более точного определения результатов хозяйственной деятельности соответствующих подразделений организации.

Наиболее часто применяется метод распределения пропорционально заработной плате основных производственных рабочих, так как она является наиболее стабильным элементом прямых затрат, мало зависящим от внешних условий (цен, тарифов и др.).

Расчет косвенных затрат на единицу продукции с использованием способа распределения пропорционально заработной плате основных производственных рабочих покажем на примере данных, приведенных в табл. 4.5.

По данным табл. 4.5 общая сумма заработной платы основных производственных рабочих по организации в целом составляет 20,0 млн руб., а сумма косвенных затрат — 68,0 млн руб. Находим коэффициент распределения косвенных затрат ( К кз ),

(У кз}

характеризующий отношение общей суммы косвенных затрат ^ ' к сумме заработной платы производственных рабочих по формуле:

К -2^ю

f-1

В нашем примере коэффициент ( К кз ) равен 3,4 ¹ -^iU \ Данный коэффициент показывает, сколько рублей косвенных затрат приходится на один рубль заработной платы производственных рабочих (3,4 рубля).

Предположим, что организация производит три вида продукции. Прямые затраты на производство единицы каждого вида продукции и расчет косвенных затрат приведены в табл. 4.6.

Таблица 4.6.

Расчет косвенных затрат и производственной себестоимости единицы различных видов

продукции (в руб.)

	Показатели затрат	Виды продукции
		А	Б	В
1.	Прямые затраты	400	1350	2100
2.	в том числе заработная плата основным производственных рабочих (включая ЕСН)	150	500	440
3.	Косвенные затраты (стр. 2-3,4)	510	1700	1360
4.	Производственная себестоимость (стр. 1 + стр. 3)	910	3050	3460

Как уже отмечалось, распределение косвенных затрат пропорционально заработной плате основных производственных рабочих является самым простым и наиболее распространенным методом. Но, зачастую, он искажает действительную себестоимость единицы продукции.

Приведем условный пример. На предприятии производится два вида продукции: А и Б. Для изготовления продукта А требуется более высокий технический и технологический уровень производства, чем для изделия Б. Поэтому при изготовлении изделия А требуется больше производственного, подъемно-транспортного и другого оборудования, а соответственно и больше расходов по его содержанию и эксплуатации. Изделие же Б не требует высокого технического и технологического уровня производства. При изготовлении изделия Б используется главным образом ручной труд. Исходя из этого на себестоимость изделия Б в меньшей степени должны относиться производитель должен предпринять меры производственно-коммерческого характера, направленные на повышение конкурентоспособности своего товара. Производитель может увеличить объем производства, снизить затраты изготовления. При этом, как правило, вносятся изменения и дополнения в ценовую политику организации.

Согласование цены между производителем и потребителем требует использования конкретных методов ценообразования.