1. Доходы:
внереализационные доходы;
доходы, не учитываемые при определении налоговой базы;
доходы от аренды, лизинга;
порядок определения доходов.
2. Расходы:
материальные расходы;
расходы на оплату труда;
внереализационные расходы;
амортизируемое имущество;
прочие расходы;
сальдо;
налог на прибыль.
Особое внимание следует уделить расходам, не учитываемым для целей налогообложения. Полный перечень данных расходов содержится в статье 270 НК РФ.
Поскольку налоговые органы уделяют большое внимание вопросам признания расходов для целей налогообложения, то целесообразно сделать отдельный бюджет расходов и доходов, не учитываемых в целях налогообложения.
Пример.
Расходы, не учитываемые для целей налогообложения, по рассмотренному примеру составили 50000 руб. в 2011 г., 63000 руб. в 2012 г.
Наименование расходов |
Сумма в рублях в 2011 г. |
Сумма в рублях в 2012 г. |
Пени, штрафы, неустойки |
1240 |
- |
Проведение конкурсов |
500 |
23000 |
Содержание профкома |
24700 |
24700 |
Покупка билетов для сотрудников при отправке в отпуск |
3560 |
5000 |
Спортивные мероприятия |
23000 |
5000 |
Материальная помощь, превышающая нормативную |
|
5300 |
В заключение рассмотрения вопроса применения данного метода необходимо особо отметить, что размер налога косвенно влияет и на другие экономические показатели, например показатель рентабельности.
Значение показателя "Общая рентабельность" (Ро) определяется как отношение чистой прибыли (нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)) к выручке от продажи товаров, продукции, работ, услуг.
(Показатель Ро рассчитывается по формуле:
Ро = [Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода), с. 190 ф. N 2] / [Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей), с. 010 ф. N 2].)
Чистая же прибыль напрямую зависит от расходов и от уплаченных сумм налога. Поэтому учет налога на прибыль в долгосрочной перспективе имеет огромное значение при планировании всей финансовой деятельности предприятия.
Если оно ведет одновременно уставную и коммерческую деятельность, необходимо проводить определенную работу в сфере налогового планирования и прогнозирования финансового результата. Можно применять для этих целей простой и доступный для повседневного использования метод микробалансов бухгалтерской модели организации, представляющей собой замкнутую денежную систему. Суть этого метода заключается в том, что в бухгалтерской отчетности выделяют две составляющие: статическую, которая отражает сальдо по счетам на начало и конец периода, и динамическую, которая отражает обороты по счетам за исследуемый период.
Расчеты показывают, что динамическая составляющая хозяйственной деятельности имеет определенную самостоятельность по отношению к статической; более того, она в главном определяет потенциальные возможности организации в обозримый период ее хозяйствования.
Если в организации преобразовать динамическую составляющую бухгалтерской модели хозяйственной деятельности в замкнутую денежную систему, то микробаланс модели позволит сравнивать варианты хозяйственной деятельности организации по основному критерию - чистой прибыли. Такая модель дает возможность планировать суммарные налоговые платежи организации и прогнозировать финансовый результат деятельности. Максимально точную бухгалтерской модель хозяйственной деятельности организации можно получить, используя реальный усредненный журнал хозяйственных операций за несколько отчетных периодов.
Пример. ООО "Колосок" в 2011 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 15 000 000 руб.;
- сумма страховых взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и страхование от несчастных случаев и профзаболеваний - 300 000 руб.;
- сумма выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности - 40 000 руб.;
- объект налогообложения "доходы".
Рассчитаем общую сумму налоговой нагрузки:
Сумма страховых взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний и выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности не превышает 50% суммы единого налога:
300 000 руб. + 40 000 руб. < 450 000 руб. ((15 000 000 руб. x 6%) : 2).
Налоговая нагрузка составит:
НН = 15 000 000 руб. x 6% - 40 000 руб. = 860 000 руб., из них:
единый налог = 15 000 000 руб. x 6% - 300 000 руб. - 40 000 руб. = 560 000 руб.;
Страховые взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний - 300 000 руб.
Если сумма страховых взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний и выплаты по пособиям по временной нетрудоспособности превышают 50% суммы начисленного единого налога, то налоговая нагрузка будет определяться по формуле:
НН = Д x 3% + СТРВ,
где НН - налоговая нагрузка,
Д - доходы, учитываемые в целях налогообложения,
СТРВ - страховые взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.
Пример. ООО "Рыбхоз" в 2011 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 15 000 000 руб.;
- сумма страховых взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и страхование от несчастных случаев и профзаболеваний - 500 000 руб.;
- сумма выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности - 40 000 руб.;
- объект налогообложения "доходы".
Рассчитаем общую сумму налоговой нагрузки:
Сумма страховых взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний и выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности превышает 50% суммы единого налога:
500 000 руб. + 40 000 руб. > 450 000 руб. ((15 000 000 руб. x 6%) : 2).
Налоговая нагрузка составит:
НН = 15 000 000 руб. x 3% + 500 000 руб. = 950 000 руб., из них:
единый налог = 15 000 000 руб. x 6% - 450 000 руб. = 450 000 руб.;
страховые взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний - 500 000 руб.
В случае, когда объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая нагрузка будет определяться по формуле:
НН = (Д - Р) x 15% + СТРВ,
где НН - налоговая нагрузка,
Д - доходы, учитываемые в целях налогообложения,
Р - расходы, учитываемые в целях налогообложения при выборе в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов;
СТРВ - страховые взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.
Пример. ООО "Прометей" в 2011 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 15 000 000 руб.;
- расходы, учитываемые для целей налогообложения, - 12 000 000 руб.;
- сумма страховых взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний - 300 000 руб.;
- объект налогообложения "доходы минус расходы".
Рассчитаем общую сумму налоговой нагрузки.
Налоговая нагрузка составит:
НН = (15 000 000 руб. - 12 000 000 руб.) x 15% + 300 000 руб. = 750 000 руб., из них:
единый налог = (15 000 000 руб. - 12 000 000 руб.) x 15% = 450 000 руб.
страховые взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний - 300 000 руб.
Анализ показателей налоговых расходов при обоих вариантах выбора объекта налогообложения приводит к следующему выводу: чем выше уровень расходов организации по отношению к ее доходам, тем выгоднее для нее будет использование такого объекта налогообложения, как доходы, уменьшенные на величину расходов, и наоборот, чем ниже уровень расходов организации по отношению к ее доходам, тем выгоднее для нее будет использование такого объекта налогообложения, как доходы. Иными словами, если уровень расходов, принимаемых для целей налогообложения, составляет менее 60% от величины доходов, тогда организации выгоднее выбрать в качестве налогообложения доходы. Если уровень расходов, принимаемых для целей налогообложения, составляет более 60% от величины доходов, тогда организации, скорее всего, выгоднее выбрать в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Пример. ООО "Ласточка" в 2011 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 15 000 000 руб.;
- расходы, учитываемые для целей налогообложения, - 8 000 000 руб.;
- объект налогообложения "доходы минус расходы".
Так как уровень расходов, учитываемых для целей налогообложения, составляет:
8 000 000 / 15 000 000 x 100% = 53% от величины доходов, - то организации в качестве объекта налогообложения, скорее всего, будет выгоднее использовать только доходы.
Пример. ООО "Прометей" в 2011 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 15 000 000 руб.;
- расходы, учитываемые для целей налогообложения, - 12 000 000 руб.;
- объект налогообложения "доходы минус расходы".
Так как уровень расходов, учитываемых для целей налогообложения, составляет:
12 000 000 / 15 000 000 x 100% = 80% от величины доходов, - то организации в качестве объекта налогообложения, скорее всего, будет выгоднее использовать доходы, уменьшенные на величину расходов.
Отметим, что при выборе объекта налогообложения важно учитывать не только количественные, но и качественные показатели. В частности, следует иметь в виду:
- во-первых, использование доходов в качестве объекта налогообложения является значительно менее трудоемким процессом расчета налогов;
- во-вторых, использование в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов, не освобождает налогоплательщика от уплаты минимальной суммы налога в размере 1% дохода.
К примеру, если у предпринимателя нет большого штата сотрудников, он не имеет экономического образования, то ему целесообразней будет избрать в качестве объекта налогообложения доходы и не заботиться о том, обоснованно или нет включены в расходы те или иные затраты. Это позволит упростить процесс исчисления единого налога.
С 2011 г. с введением для "упрощенцев" обязанности уплачивать страховые взносы во внебюджетные фонды по совокупной ставке 34% вместо прежних 14% в Пенсионный фонд появился еще один веский аргумент в пользу выбора объекта налогообложения "доходы". Дело в том, что предприятия и индивидуальные предприниматели на УСНО с объектом налогообложения "доходы" могут не ощутить увеличения налоговой нагрузки, так как при данной системе налогообложения единый налог уменьшается на сумму перечисленных страховых взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев и профзаболеваний и выплаченных пособий по временной нетрудоспособности. Поэтому повышение ставок по взносам не должно повлиять на общую налоговую нагрузку предприятия при условии, что максимальная сумма перечисленных взносов вместе с выданными пособиями по временной нетрудоспособности не превысит 50% от величины исчисленного единого налога. Задача состоит лишь в определении такого оптимального размера фонда оплаты труда (ФОТ), при котором сумма облагающих его страховых взносов не превысила бы половину исчисленного единого налога. Для решения этой задачи составим и решим следующее уравнение:
ФОТ x 34% + ФОТ x T = Д x 3%,
где ФОТ - фонд оплаты труда;
34% - совокупная ставка взносов во внебюджетные фонды;
T - страховые взносы от несчастных случаев и профзаболеваний (ставка по ним устанавливается Фондом социального страхования персонально для каждой организации в зависимости от класса профессионального риска);
Д - сумма доходов.
В результате арифметических действий получим, что соотношение ФОТ к доходам будет равно:
ФОТ : Д = 3% : (34% + T)
Если ставка страховых взносов от несчастных случаев и профзаболеваний будет равна 0,2%, то оптимальное отношение ФОТ к Д (доходам), при котором повышение тарифов страховых взносов не увеличит налоговую нагрузку, составит 8,77% = 3% : (34% + 0,2%). При более высокой ставке страховых взносов от несчастных случаев и профзаболеваний процентное соотношение будет немного меньше.
Отметим, что для простоты расчетов в приведенных выше уравнениях не принимались во внимание суммы пособий по временной нетрудоспособности.
Таким образом, если доля предполагаемого в следующем году ФОТ в запланированных доходах меньше или равна максимальной (8,77%), то, возможно, предприятию, работающему по системе "доходы минус расходы", имеет смысл задуматься о переходе на систему "доходы".
Пример. ООО "Колосок" в 2011 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 15 000 000 руб.;
- ставка страховых взносов от несчастных случаев и проф. заболеваний - 0,2%;
- объект налогообложения "доходы".
Рассчитаем оптимальный уровень фонда оплаты труда (ФОТ), при котором сумма облагающих его страховых взносов не превысит 50% исчисленного единого налога:
15 000 000 x 8,77% = 1 315 500.
Тогда сумма страховых взносов составит:
1 315 500 x 34,2% = 449 901, что примерно равно 50% от суммы исчисленного единого налога:
15 000 000 x 6% : 2 = 450 000.
Единый налог к уплате составит:
15 000 000 x 6% - 449 901 = 450 099.
Страховые взносы: 1 315 500 x 34,2% = 449 901.
Итого налогов - 900 000.
Единый налог к уплате при ставке взносов 14,2% составил бы:
15 000 000 x 6% - (1 315 500 x 14,2%) = 713 199.
Страховые взносы: 1 315 500 x 14,2% = 186 801.
Итого налогов - 900 000.
Из примера видно, что увеличение ставки страховых взносов с 14,2% до 34,2% никак не отразилось на уровне налоговой нагрузки ООО "Колосок".