1.3. Методичні прийоми фінансового контролю
Метод – це спосіб дослідження, який визначає підхід до об’єктів, що вивчаються, шлях наукового пізнання й істини.
Метод фінансового контролю – це сукупність прийомів і способів, за допомогою яких вивчається фінансово-господарська діяльність підприємств і організацій.
Методичні прийоми і способи фінансового контролю поділяються на дві групи: загальнонаукові та специфічні.
Загальнонаукові методичні прийоми і способи фінансового контролю ґрунтуються на використанні аналізу і синтезу, індукції і дедукції, аналогії і моделювання, абстрагування і конкретизації, системного аналізу, функціонально-вартісного аналізу.
Специфічні методичні прийоми фінансового контролю – прийоми, вироблені практикою контрольно-ревізійної роботи на основі досягнень економічної науки. Специфічні методичні прийоми і способи фінансового контролю використовують для одержання необхідних доказів у процесі контрольних дій під час проведення ревізій чи тематичних перевірок. Їх класифікують за двома групами: а) методичні прийоми фактичного контролю; б) методичні прийоми документального контролю (рис. 2).
Рис. 2. Класифікація специфічних методичних прийомів фінансового контролю
Інвентаризація – це спосіб контролю фактичної наявності товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, стану розрахунків та його відповідності даним бухгалтерського обліку на одну й ту саму дату.
У процесі ревізії виконують, як правило, часткові інвентаризації, передбачені в програмі ревізії, але в разі виявлення фактів зловживань, значних нестач матеріальних цінностей проводяться ще й позапланові повні інвентаризації. Проведення інвентаризації регламентується Інструкцією про інвентаризацію основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 11 серпня 1994 р. № 69 (зі змінами). Особливість проведення інвентаризації під час ревізії полягає в тому, що головою інвентаризаційної комісії є ревізор, який визначає перелік номенклатури об’єктів контролю в разі проведення часткових інвентаризацій.
Контрольні заміри – прийоми фактичного контролю, що застосовуються при перевірці достовірності даних про обсяги виконаних робіт, наданих послуг. Наприклад, виконання будівельно-монтажних робіт, капітального ремонту будівель тощо.
Спостереження (обстеження) – прийоми фактичного контролю стану об’єктів, їх якісних характеристик. Наприклад, під час контролю дотримання правил безпеки зберігання матеріальних цінностей, умов збереження, порядку видавання матеріальних цінностей у структурні підрозділи підприємства і т. ін.
Експертно-лабораторний аналіз – прийом фактичного контролю якості сировини, матеріалів, готової продукції. Застосовується для перевірки дотримання чинних стандартів і рецептур виготовлення продукції в харчовій, хімічній промисловості під час випуску продовольчих і непродовольчих товарів. Для аналізу беруть дві проби, їх пломбують і разом з письмовим запитом ревізора направляють у відповідну лабораторію. На підставі проведеного аналізу лабораторія надає висновок, який ревізор ураховує при визначенні результатів контролю.
Контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво застосовується для перевірки обсягів виходу готової продукції в переробній промисловості. За такої форми контролю в присутності ревізора та уповноваженого спеціаліста перевіряється весь технологічний процес, починаючи зі зважування сировини і допоміжних матеріалів, їхньої обробки і закінчуючи зважуванням готової продукції. Це дає можливість перевірити фактичний вихід продукції та обсяги витрати сировини і допоміжних матеріалів, порівняти з даними обліку до контрольного запуску, виявити необліковані надлишки матеріальних цінностей і пов’язані з цим зловживання, що можуть виникнути надалі.
Для оцінювання здійснених господарських операцій на підприємстві використовують різні за змістом методичні прийоми перевірки документів, облікових регістрів синтетичного й аналітичного обліку та звітності.
Нормативно-правова перевірка належить до основних методичних прийомів здійснення документального контролю під час ревізій фінансово-господарської діяльності підприємств та організацій. Суть цієї форми контролю полягає в тому, що за змістом господарської операції, відображеної в документі, визначається, чи не суперечить вона чинним законодавчим нормам, правилам, вимогам статутів та інших засновницьких документів. У разі виявлення таких порушень робляться розрахунки, складаються аналітичні таблиці, визначаються наслідки та винні особи, обсяги втрат чи збитків, заподіяних неправомірними діями чи бездіяльністю посадових осіб підприємства.
Формальна перевірка документів застосовується для контролю дотримання чинних форм документів, послідовності, повноти і правильності заповнення їхніх реквізитів, наявності відповідних підписів у документах.
Арифметична перевірка документів передбачає контроль проведених у документі обчислень, підрахунків у підсумках, що здійснюються при оформленні та обробці документів. Наприклад, арифметична перевірка застосовується в разі контролю загальної суми до сплати за рахунками-фактурами постачальників матеріальних цінностей, обсягів витрат – за матеріальними звітами, визначення залишків грошових коштів – за касовими звітами касирів і т. д.
Експертна перевірка документів – це детальне поглиблене дослідження достовірності документа про господарську операцію за наявності ознак його неправильного оформлення, що виявилось у порушенні вимог чинних нормативних актів з бухгалтерського обліку щодо форми і заповнення реквізитів документа, застосовуваних способів внесення правомірних виправлень.
Зустрічна перевірка документів – один з ефективних прийомів документального контролю достовірності відображення в документах господарських операцій. Суть такої перевірки полягає в дослідженні достовірності документів шляхом зіставлення їх і записів в облікових регістрах, що належать до одних і тих самих або різних, але взаємопов’язаних господарських операцій ревізованого підприємства та організацій, з якими воно має виробничі (господарські) відносини. Наприклад, документи складаються, як правило, у двох, трьох примірниках, один з яких передається іншим взаємопов’язаним організаціям (постачальник – покупець; клієнт, замовник – виконавець). Порівняння даних різних примірників одного й того ж документа дає можливість установити факти порушень, які завуальовані виправленнями в документах ревізованого підприємства окремих реквізитів чи складанням підставних документів, заміни ними дійсних документів.
Логічна перевірка документів як методичний прийом контролю застосовується при дослідженні достовірності господарських операцій, коли в ревізора виникають сумніви щодо обсягів у кількісному та вартісному значеннях окремих показників. Суть методу – у порівнянні господарської операції, відображеної в документі, з різними взаємозв’язаними показниками інших господарських операцій для з’ясування, чи існувала об’єктивна можливість її виникнення. Наприклад, зіставлення даних про обсяги перевезеного вантажу в дорожніх листках водія автомашини і накладних постачальника сировини чи матеріалів; обсяги випуску готової продукції з виробничою потужністю устаткування.
Контрольні порівняння на збалансованість окремих показників, що застосовуються для контролю правильності оприбуткування та списання на витрати, використання окремих видів матеріальних цінностей, достовірності аналітичного обліку, якщо в бухгалтерії ведеться тільки вартісний (сумовий) облік матеріальних цінностей, а також, коли аналітичний облік у занедбаному стані. Суть даного прийому полягає в порівнянні залишку на початок ревізованого періоду з документованим надходженням матеріальних цінностей, з одного боку, і документованих витрат та залишку на кінець ревізованого періоду, з іншого боку (залишок на початок + надходження = залишок на кінець + витрати).
Перевірка правильності відображення господарських операцій з даних документів у регістрах бухгалтерського обліку. При цьому контролюється правильність визначення кореспонденції рахунків, виходячи зі змісту господарської операції, відображеної в документі, повнота наявності та відповідності документів за здійсненими в облікових регістрах записами на рахунках бухгалтерського обліку.
Аналітична (камеральна) перевірка звітності та балансів. Суть цього методичного прийому полягає в дослідженні обґрунтованості показників звітності та балансів даними бухгалтерського аналітичного і синтетичного чи податкового обліку. Він застосовується в поєднанні з іншими методичними прийомами і способами контролю та аналізу для дослідження фінансового стану підприємства, фінансових результатів діяльності та взаємовідносин з питань платежів до бюджету, цільових спеціальних державних фондів, розрахунків з банками за позичками, а також з іншими підприємствами та організаціями.
До основних прийомів аналізу, які широко застосовуються в процесі контролю фінансово-господарської діяльності, належать: техніко-економічні розрахунки, порівняння даних, відносні та абсолютні величини, групування даних, тематичні обстеження.
При проведенні ревізій контроль документів та облікових регістрів здійснюється суцільним чи вибірковим способом.
Суцільний спосіб ефективніший, але має обмежене застосування через високу трудомісткість контрольного процесу. Він застосовується в ревізії грошових коштів за касовими та банківськими операціями підприємства, а також на тих ділянках діяльності ревізованих підприємств, де викрито зловживання і необхідно встановити повний обсяг матеріальних збитків, реальний оподаткований оборот за видами податків для визначення повноти нарахування податків до бюджету.
У практичній роботі ревізори використовують різні варіанти вибіркового контролю. Як критерії вибору інформації для контролю, залежно від виду об’єктів, ревізором можуть визначатися:
а) однорідні господарські операції з визначеним інтервалом вибору (наприклад, 100-200 операцій);
б) усі господарські операції підприємства за останній місяць кожного кварталу за різні визначені періоди;
в) частина операцій за ревізований період.
Якщо в процесі вибіркового контролю документації буде встановлено факти зловживань, то застосовується суцільний контроль.
Здійснюючи контрольні дії, ревізор повинен мати на увазі, що нерідко зловживання та порушення приховані за зовнішньо правильно оформленими документами. Тому, виявивши найнезначніші ознаки зловживань, ревізор зобов’язаний зосередити свою увагу на їх повному викритті, застосовуючи комплекс методичних прийомів та способів контролю.