Добавил:
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз: Предмет: Файл:
VAS_RF_o_kriteriakh_nedobrosovestnosti_nalogopla.doc
Скачиваний:
8
Добавлен:
24.07.2017
Размер:
101.38 Кб
Скачать

Вас рф о критериях недобросовестности налогоплательщика

Постановление от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление от 12.10.2006 № 53), по существу, впервые раскрывает одну из самых болезненных тем во взаимоотношениях налогоплательщиков с налоговыми органами. Институт недобросовестности в налоговых отношениях упоминался в судебных актах и раньше. Однако столь детального освещения до настоящего времени не получал. Отчасти именно подобная недосказанность и провоцировала налоговые органы на упрощенное толкование понятия "недобросовестность", которое сводилось к нехитрой формуле: "проблемы Вашего поставщика - Ваши проблемы". Хочется верить, что Постановление от 12.10.2006 № 53 не только избавит налогоплательщиков от необоснованных претензий, но и поможет налоговым органам эффективнее бороться со злоупотреблениями.

От недобросовестности - к необоснованности налоговой выгоды

Прежде всего, отметим, что Пленум ВАС РФ исключительно удачно заменил термин "недобросовестность налогоплательщика" термином "необоснованная налоговая выгода" (пункт 1). Действительно, гораздо уместнее говорить об обоснованности (необоснованности) налоговой выгоды в конкретной ситуации, нежели определять для налогоплательщика статус, больше похожий на ярлык.

Введенный Пленумом ВАС РФ термин "налоговая выгода" настолько универсален, что вполне мог бы использоваться и в законодательных актах.

Под налоговой выгодой понимается не только привычное возмещение НДС, но и любое уменьшение налоговой обязанности, включая уменьшение налоговой базы, получение налогового вычета, налоговой льготы, применение более низкой налоговой ставки.

При этом, говоря о добросовестности налогоплательщика, Пленум ВАС РФ подчеркивает ее презумпцию в налоговых правоотношениях. Тем самым Постановление от 12.10.2006 № 53 продолжает линию Конституционного Суда РФ (далее КС РФ), изложенную в Определении от 16.10.2003 № 329-О. Читайте также статью "Определение 169-О: практика применения" (Е.А. Ржевская).

К сожалению, данное определение зачастую игнорировалось налоговыми органами, которые иногда даже пытались подвести к своей позиции некую теоретическую базу. Так, в одном из решений о привлечении к налоговой ответственности налоговая инспекция отклонила ссылку налогоплательщика на Определение КС РФ от 16.10.2003 № 329-О утверждением о том, что "презумпция добросовестности распространяется только на добросовестных налогоплательщиков".

Подобное умозаключение можно было бы отнести к категории анекдотических, если бы не весьма серьезные для налогоплательщика финансовые последствия, основанные на нем.

Основные критерии необоснованности

Обращает на себя внимание то обстоятельство, что Пленум ВАС РФ связывает критерии необоснованности налоговой выгоды, прежде всего, с поведением самого налогоплательщика, а не его контрагентов. Это должно заставить налоговые органы прекратить движение по пути наименьшего сопротивления и приступить к исследованию действий непосредственно объекта налогового контроля.

В частности, налоговая выгода может быть признана необоснованной при совершении операций, не обусловленными целями делового оборота (пункт 3). Аналогичная позиция была изложена ранее в заявлении Секретариата КС РФ от 11.10.2004, где указывалось, в частности, что в тех случаях, когда единственной целью сделки является оптимизация налогообложения, налоговая выгода, полученная в результате ее совершения, не может считаться обоснованной. На это же указывает и Пленум ВАС РФ в пункте 9 Постановления от 12.10.2006 № 53.

Очень важные признаки необоснованности налоговой выгоды сформулированы в пункте 5 Постановления от 12.10.2006 № 53:

  • невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

  • отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

  • учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

  • совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Как видим, Пленум ВАС РФ побуждает налоговые органы к анализу сделок, заключенных налогоплательщиком, с точки зрения реальности их исполнения.

Фактически, речь идет о механизме доказывания налоговым органом мнимого характера сделки, заключенной между налогоплательщиком и поставщиками товаров (работ, услуг).

Отдельно следует остановиться на обстоятельствах, которые нередко используются налоговыми органами в качестве причины отказа в возмещении НДС, но, как указывает Пленум ВАС РФ в пункте 6 Постановления от 12.10.2006 № 53, не могут рассматриваться в качестве самостоятельных оснований для признания налоговой выгоды необоснованной

:

  • создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

  • взаимозависимость участников сделок;

  • неритмичный характер хозяйственных операций;

  • нарушение налогового законодательства в прошлом;

  • разовый характер операции;

  • осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

  • осуществление расчетов с использованием одного банка;

  • осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

  • использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем, Пленум ВАС РФ признает, что указанные обстоятельства могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды - в том случае, когда налоговым органом представляются доказательства их взаимосвязи с обстоятельствами, указанными в пункте 5 Постановления от 12.10.2006 № 53.

Готовы ли налоговые органы воспользоваться этим достаточно эффективным, хотя и не очень простым механизмом? Ответ на этот вопрос мы, видимо, получим уже в ближайшее время.