Osnovy_rossiyskogo_prava_Kashanina_T_V_Kashanin_A

два месяца со дня его обнаружения, спустя который наложение санкций за налоговое правонарушение уже нельзя признать правомерным. К длящимся проступкам относится, например, отсутствие бухгалтерского учета на предприятии или уклонение гражданина от государственной регистрации в качестве пред­ принимателя.

Убедившись в отсутствии обстоятельств, исключающих про­ изводство по делу о нарушении налогового законодательства, налоговый инспектор в обязательном порядке составляет про­ токол. В протоколе указываются следующие данные:

•дата и место его составления;

•должность, фамилия, имя и отчество лица, составившего протокол;

•сведения о личности нарушителя;

•место, время совершения и существо правонарушения;

•нормативный акт, предусматривающий ответственность за данное правонарушение;

•фамилии, адреса свидетелей, если они имеются;

•иные сведения, необходимые для разрешения дела. Протокол подписывается лицом, его составившим, и лицом,

совершившим правонарушение. При наличии свидетелей про­ токол может быть подписан также и ими.

При составлении протокола нарушителю должны быть разъ­ яснены его права и обязанности, а именно то, что он вправе:

•знакомиться с материалами дела;

•давать объяснения;

•представлять доказательства своей невиновности;

•заявлять ходатайства и отводы;

•при рассмотрении дела пользоваться юридической помо­ щью адвоката;

•выступать на родном языке и пользоваться услугами пере­ водчика;

•обжаловать решение по делу о своем правонарушении.

Дела предприятий-недоимщиков начинаются либо с про­ верки сигналов, поступивших в устной или письменной фор­ ме, о нарушении налогового законодательства (что бывает крайне редко), либо с плановой, выборочной или иной про­ верки, в ходе которой налоговые правонарушения становятся заметными.

II. Сбор доказательств. Факт нарушения должен быть дока­ зан. Для сбора доказательств налоговые органы наделяются правом проводить определенные процессуальные действия.

Одним из главных является счетная проверка денежных доку­ ментов, регистров бухгалтерского учета, отчетов, планов, смет, деклараций и других документов, касающихся платежей в бюд­ жет. Результаты проверки оформляются актами, в которых от­ ражаются выявленные нарушения законодательства о налогах и других платежах в бюджет и факт невыполнения требований должностных лиц государственных налоговых инспекций, а также даются указания об устранении выявленных нарушений и о внесении причитающихся сумм в бюджет.

Проверки (плановые и внеплановые, выборочные и полные, камеральные и выездные и т. п.) проводятся и до возбуждения дела о нарушении налогового законодательства. Но после воз­ буждения дела часто появляется необходимость произвести проверку более тщательную, комплексную и целевую, с досто­ верностью подтверждающую не только факт нарушения нало­ гового законодательства, но и его объем и т. п.

Акт проверки подписывается должностными лицами налого­ вых органов, другими участниками проверки, руководителем и главным (старшим) бухгалтером проверяемого предприятия. В тех случаях, когда имеет место несогласие с фактами, изло­ женными в акте проверки, руководитель и главный (старший) бухгалтер предприятия, учреждения, организации могут сделать запись о возражениях, приложив одновременно письменные пояснения и документы, подтверждающие эти возражения.

Налоговые органы могут осуществлять осмотр, фиксацию со­ держания и изъятие у предприятий, учреждений, организаций до­ кументов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (доходов) или иных объектов налогообложения. Объем и состав изымаемых документов определяются инструкцией Министер­ ства РФ по налогам и сборам. Основанием для изъятия соот­ ветствующих документов является письменное мотивированное постановление должностного лица налогового органа.

Для того чтобы решить вопрос о возможности наложения налоговых санкций, налоговые органы могут затребовать от предприятий, учреждений, организаций, финансовых органов и банков документы, на основании которых ведут оперативнобухгалтерский учет суммы налогов, подлежащих уплате и фак­ тически поступивших в бюджет, а также рассчитывают суммы финансовых санкций.

Иногда налоговым органам приходится применять меры весьма жесткого реагирования, как, например, приостанавли­ вать операции предприятий, учреждений, организаций и граж­ дан по расчетным и другим счетам в банках. Обычно это имеет место в случаях непредставления (или отказа представить) госу­ дарственным налоговым инспекциям и их должностным лицам бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов, деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и иных обязательных платежей в бюджет.

Налоговые органы могут вызывать граждан, лиц без граж­ данства и иностранных граждан с целью получения объяснений, справок, сведений по вопросам, относящимся к компетенции федеральных налоговых органов.

В определенных случаях (и это право предоставлено зако­ ном) налоговые органы могут беспрепятственно входить в лю­ бые производственные, складские, торговые и иные помещения не­ зависимо от форм собственности и места их нахождения, ис­ пользуемые налогоплательщиками для извлечения доходов (прибыли), и обследовать их. Однако обо всех случаях проник­ новения в жилые помещения, используемые для индивидуаль­ ной предпринимательской деятельности, против воли прожи­ вающих в них граждан органы налоговой полиции, в частно­ сти, должны уведомить прокурора в течение 24 часов с момента проникновения.

И конечно, налоговые органы при ведении дел о правонару­ шениях, относящихся к их компетенции, могут проверять у гра­ ждан и должностных лиц документы, удостоверяющие личность,

если имеются достаточные основания подозревать их в совер­ шении налогового правонарушения.

Наиболее сильным является процессуальное действие, вы­ полняемое совместно с налоговой полицией, которое выража­ ется в наложении административного ареста на имущество юри­ дических и физических лиц с последующей реализацией этого иму­ щества в установленном порядке в случаях невыполнения указанными лицами обязанностей по уплате налогов, сборов и других обязательных платежей для обеспечения своевременного поступления сумм сокрытых налогов, сборов в соответствую­ щий бюджет.

Вообще же доказательствами по делу о нарушении налого­ вого законодательства являются любые фактические данные, с

достоверностью свидетельствующие о факте наличия или отсутст­ вия налогового правонарушения, о виновности налогоплатель-

шика и др. Эти данные могут содержаться в актах проверки, в протоколах о совершении налоговых правонарушений, в объяс­ нениях лиц, привлекаемых к финансовой ответственности, по­ казаниях свидетелей, заключениях экспертов, показаниях спе­ циальных технических средств, вещественных доказательствах, протоколах об изьятии документов и в иных документах.

III. Вынесение решения по делу о налоговом правонарушении.

Составленный протокол вместе с другими материалами дела, в которых содержатся необходимые доказательства, направляется начальнику налогового органа (или его заместителю).

Получив материалы дела о нарушении налогового законода­ тельства, начальник налогового органа (или его заместитель) обязан определить:

•относится ли рассмотрение данного дела к компетенции налоговых органов;

•извещены ли лица, участвующие в рассмотрении дела, о времени и месте его рассмотрения;

•имеются ли необходимые доказательства;

•имеют ли место ходатайства нарушителя налогового зако­ нодательства, его законных представителей, его адвоката.

Дело о наложении штрафа может быть рассмотрено в тече­ ние 14 дней с момента получения начальником материалов дела. Одновременно ему не следует забывать и о давностных сроках, которые не должны истечь. В противном случае решение по де­ лу может быть признано незаконным. Напомним, что дела о недоимках в госбюджет с юридических лиц могут возбуждаться в течение шести лет.

Все доказательства в совокупности финансовый орган (должностное лицо) оценивает по своему внутреннему убежде­ нию, основанному на всестороннем, полном и объективном ис­ следовании всех обстоятельств дела, руководствуясь при этом законом и правосознанием.

При рассмотрении дела начальник налогового органа (или его заместитель) обязан выяснить:

•было ли совершено нарушение налогового законодатель­

ства;

•виновно ли лицо в его совершении;

•подлежит ли оно налоговой ответственности;

•имеются ли обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность.

Рассмотрев дело, начальник (его заместитель) выносит по­ становление по делу о нарушении налогового законодательства,

вкотором должны содержаться следующие сведения:

•наименование органа (должностного лица), вынесшего по­ становление по делу о нарушении налогового законодательства;

•дата рассмотрения дела;

•сведения о лице, в отношении которого рассматривается

дело;

•изложение обстоятельств, установленных при рассмотре­ нии дела;

•указание на нормативный акт, предусматривающий ответ­ ственность за налоговое правонарушение;

• принятое по делу решение.

Министерство РФ по налогам и сборам разработало образцы примерных бланков постановлений по делам о нарушении на­ логового законодательства, которые доведены до сведения под­ чиненных ей налоговых инспекций.

Постановление по налоговому делу может быть двух видов:

1)о наложении налоговой санкции;

2)о прекращении дела производством.

В качестве санкций за налоговые правонарушения законода­ тельство устанавливает взыскание суммы сокрытого или зани­ женного налога (наряду с уплатой сокрытого налога), пени за за­ держку уплаты налога и штраф. Налоговые органы должны действовать в пределах закона и не имеют права налагать штра­ фы за нарушение налогового законодательства в размерах боль­ ших или меньших, чем предусмотрено законом. Если размер штрафа привязывается к минимальному размеру оплаты труда, то следует использовать минимальный размер оплаты труда, ус­ тановленный законодательством, действующим на момент со­ вершения налогового законодательства.

При совершении двух или более налоговых нарушений одним лицом санкции налагаются за каждое правонарушение в отдель­ ности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

Копия постановления о наложении санкций за нарушение налогового законодательства или постановления о прекраще­ нии дела производством вручается под расписку или высылается (о чем делается соответствующая запись в деле) правонаруши­ телю в течение трех дней. Для взыскания недоимок в бюджет на основании решения начальника (или его заместителя) нало­ гового органа выписывается инкассовое поручение банку о списа­ нии денежных средств с провинившегося предприятия.

§ 3. Обжалование актов о применении налоговых санкций

Порядок обжалования решений налоговых органов и их должностных лиц отличается многообразием.

1. Административный порядок применяется в тех случаях, ко­ гда налогоплательщик или иное лицо, нарушившее норму на­ логового законодательства, обращается для обжалования нало­ женной на него налоговой санкции в налоговые органы.

Жалобы подаются лицами, подвергшимися применению на­ логовых санкций, в вышестоящую государственную налоговую инспекцию в трехмесячный срок с момента наложения санк­ ции, рассматриваются и решения по ним принимаются в срок не более одного месяца со дня поступления жалобы.

В случае пропуска указанного срока по уважительной при­ чине срок может быть восстановлен органом, рассматриваю­ щим поданную жалобу.

Вышестоящая налоговая инспекция рассматривает жалобу и

принимает решение в течение месяца со дня ее поступления. По­ дача жалобы не приостанавливает исполнение постановления до рассмотрения жалобы, если налоговый орган не примет иное решение.

По жалобе может быть принято одно из следующих решений:

1)оставить жалобу без удовлетворения;

2)отменить решение и назначить дополнительную проверку;

3)отменить решение и прекратить дело, что влечет за собой возврат взысканных денежных сумм;

4)изменить санкцию в пределах, предусмотренных соответ­ ствующим нормативным актом, или вынести новое решение.

Копия решения по жалобе на решение налоговой организа­ ции в течение трех дней высылается лицу, в отношении кото­ рого оно вынесено.

2. Судебный порядок. Если налоговая санкция была наложе­ на на юридическое лицо, то дело рассматривается арбитраж­ ным судом. Арбитражному суду подведомственны следующие споры:

1) о признании актов налоговых органов недействительными.

Таковыми признаются акты счетной проверки в совокупности с решением начальника (или его заместителя) налогового орга­ на о применении налоговой санкции. Иногда решение началь­ ника может быть выражено (опять-таки в письменной форме) в виде резолюции на акте проверки и его подписи на платежном требовании о бесспорном списании денежных средств;

2)о возврате из бюджета денежных средств, списанных на­ логовыми органами в бесспорном (безакцептном) порядке с на­ рушением требований закона или иного нормативного акта;

3)о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке.

Критические замечания можно высказать применительно к арбитражному порядку рассмотрения споров. Например, требо­ вания о возврате денежных сумм, списанных налоговой ин­ спекцией в бесспорном порядке, могут заявляться в арбитраж­ ный суд в тех случаях, если налоговая инспекция отказывается возвратить их по уже признанному недействительному акту или если денежные суммы взысканы только на основе одного пла­ тежного требования, которое актом государственного органа не является. В целом же следует констатировать, что арбитражные суды, хотя бы только по причине своей перегрузки, далеко не всегда являются доступными для организаций, которые решили обжаловать незаконные действия налоговых органов. И не­ смотря на то что, согласно новому Арбитражно-процессуально- му кодексу РФ, для обращения в арбитражный суд совсем те­ перь не обязательно предварительно подавать претензию (жа­ лобу) в налоговые органы и, более того, обжалование действий должностных лиц налоговых инспекций по принципу подчи­ ненности (т. е. в административном порядке) не лишает пред­ приятие права на защиту своих имущественных интересов в су­ дебном порядке, приходится констатировать, что все же чаще предприятия выясняют отношения с налоговыми органами не через арбитражный суд, а используя административный поря­ док. Все это говорит о том, что пока предприятия не имеют ре­ альной защиты своих прав и законных интересов, нарушаемых налоговыми органами.

Физические лица при нарушении прав и законных интере­ сов со стороны налоговых органов могут обращаться в суды об­ щей юрисдикции в соответствии с Законом РФ от 27 апреля 1993 г. «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушаю­ щих права и свободы граждан»1. Однако это не лишает их права обращаться в вышестоящую государственную налоговую ин­ спекцию.

Жалобы на решение начальника налогового органа (его за­ местителей) по делам о нарушении налогового законодательст-

См.: Ведомости Верховного Совета РФ. 1993. № 19. Ст. 685.

ва рассматриваются судьей единолично в течение 10-дневного сро­ ка. О времени рассмотрения жалобы суд уведомляет обе сторо­ ны (заявителя и начальника налоговой инспекции), но их отсутствие не является препятствием для рассмотрения дела.

При рассмотрении дела судья проверяет правильность дей­ ствия налоговой инспекции, а именно:

•имелся ли факт нарушения налогового законодательства;

•виновен ли оштрафованный в нарушении;

•не превышает ли наложенный штраф установленный за­ конодательством предельный размер;

•учтена ли тяжесть проступка;

•учтены ли особенности личности виновного и его имуще­ ственное положение;

•не истекли ли сроки давности для наложения и взыскания штрафа.

Судья, установив, что требование налогового органа неза­ конно, выносит решение об удовлетворении жалобы.

Жалоба может быть удовлетворена и частично. Например, признав правильность наложения штрафа, но установив, что он превышает установленный законом предел, судья снижает сум­ му штрафа до установленного законом предела. Или, если штраф наложен без учета тяжести совершенного правонаруше­ ния, личности виновного, его имущественного положения, су­ дья может снизить сумму штрафа, но не ниже минимального его предела. Подробное решение может быть принято судьей по делам о таких правонарушениях, как, например, уклонение от постановки на учет в налоговом органе, неуплата или не полная уплата сумм налога

Если обсуждаемое решение налогового органа признается законным, судья выносит решение об отказе в удовлетворении жалобы.

Решение судьи является окончательным и обжалованию в кассационном порядке не подлежит.

3. Опротестование решений налоговых органов прокурором.

Постановление налоговых органов может быть опротестовано прокурором, причем срок принесения им протеста действую­ щим законодательством не установлен. Прокурор может опро­ тестовать как само постановление о наложении налоговой санкции, так и решения судов по жалобам организаций, долж­ ностных и гражданских лиц.

Принесение протеста приостанавливает исполнение поста­ новлений до рассмотрения протеста.

Срок и порядок рассмотрения протеста, виды решений, принимаемые по результатам рассмотрения протеста, такие же, как и при рассмотрении жалобы. Кроме высылки решения по протесту лицу, в отношении которого оно было вынесено, о ре­ зультатах рассмотрения протеста также сообщается прокурору, принесшему протест.

§ 4. Исполнение налоговых санкций

Порядок исполнения налоговых санкций. Налоговое законо­ дательство, а также законодательство об исполнительном про­ изводстве устанавливает порядок исполнения налоговых санк­ ций.

Налоговые санкции могут быть исполнены добровольно. Днем их уплаты считается:

•день внесения денежных средств в соответствующий банк при уплате наличными деньгами;

•день внесения денежных средств на почту или в банк при переводе денег по почте или через банк;

•день списания банком платежа со счета плательщика не­ зависимо от времени зачисления сумм на соответствующий счет при перечислении сумм платежа со счета плательщика в банке.

Если правонарушитель не желает добровольно исполнить санкцию, применяется принудительный порядок ее исполнения.

Для юридических лиц предусмотрен бесспорный порядок взы­ скания (т. е. списание со счета в банке вне зависимости от воли организации, хранящей на счете денежные средства) недоимок по налогам и другим обязательным платежам, предусмотрен­ ным законодательством. Этот очень жесткий порядок обраще­ ния с юридическими лицами установлен потому, что именно они в настоящее время являются основными «поставщиками» финансовых средств в государственный бюджет.

Государственный бюджет, являясь материальной основой для решения государственных задач, требует весомости налого­ вой массы и, что не менее важно, бесперебойного своего по­ полнения. Однако должно считаться аксиомой, что бесспорное взыскание задолженности перед государством, в том числе и по

платежам в бюджет, допускается лишь в случаях, предусмот­ ренных законодательными актами Российской Федерации.

Учитывая, что налоговым органам предоставлено право ис­ пользовать весьма острое оружие для защиты государственных интересов (бесспорное списание финансовых средств), они всякий раз, применяя его, должны действовать осторожно, де­ тально выясняя все обстоятельства совершенного правонару­ шения. При квалификации действия налогоплательщика и принятии решения по делу налоговые органы должны руковод­ ствоваться установленными законодательством и являющимися общими для всех отраслей процессуального права принципами, как то: принципом установления объективной истины, полно­ ты исследования материалов и документов, учета всех обстоя­ тельств дела, соблюдения правил оценки собранных по делу до­ казательств и др.

Бесспорный порядок списания денежных средств не приме­ няется в отношении граждан-предпринимателей, поскольку, имея специальное разрешение на занятие предприниматель­ ской деятельностью, они не обладают обособленным имущест­ вом, используемым для осуществления предпринимательской деятельности. Бесспорный порядок списания финансовых средств мог бы нанести непоправимый ущерб их имуществен­ ному положению не только как предпринимателям, но и как гражданам. Споры о взыскании с граждан-предпринимателей недоимок подведомственны арбитражным судам.

Взыскание недоимки с юридических и физических лиц об­ ращается на доходы, полученные ими в результате осуществле­ ния предпринимательской деятельности, а в случае отсутствия таковых — на имущество этих лиц. Взыскания, обращенные на имущество, осуществляются через судебных приставов-испол­ нителей по месту нахождения имущества, по месту нахождения или месту работы должника.

Сроки исполнения решений. Решение в отношении юридиче­ ских лиц исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения решения о бесспорном списании финансовых средств и выписки инкассового поруче­ ния, а в противном случае банк рискует сам подвернуться санк­ циям вплоть до аннулирования лицензии на ведение банков­ ской деятельности. Для граждан-предпринимателей принуди­ тельный порядок исполнения решения применяется не позднее пяти дней после письменного предложения судебного пристава,