История БУ Соколов / История БУ Соколов

Гарнье считал, что баланс (актив и пассив) — это следствие счета «Убытки и прибыли». Люди, по его мнению, ошибочно предпочитают следствие — баланс, причине.

Подчеркивая различие результатных и балансовых счетов, Гарнье требовал, чтобы каждый факт хозяйственной жизни отражался не только на балансовых — постоянных, но и на результатных счетах. Таким образом, возникают два параллельных учета: учет имущества и учет оборота. (Гарнье считал, что эта параллельность и дает объяснение двойной бухгалтерии.) Дифференциальный баланс — центральное понятие, охватывающее все объекты бухгалтерского учета.

Существенными были замечания Гарнье относительно ценности информации. «Бухгалтер, - учил он, - работает для того, кто придет после него», т.е. для администрации, которая будет использовать, анализировать его данные. Подчеркивая значение анализа, Гарнье справедливо отмечал, что для бухгалтера срок отчета важнее времени, затраченного на получение данных. Отсюда, проблема эффективности бухгалтерского учета состоит не в экономии времени на решение учетных задач, а в предоставлении администрации максимально возможной информации с удовлетворительной точностью и в максимально сжатые сроки (правило Гарнье). Далее Гарнье сформулировал следующий закон.

•Ценностьбухгалтерскойинформацииубываетпропорционально квадрату времени, потраченному на ее получение.

Рене Саватье (1967) - известный французский юрист - уделял большое внимание учету. Он постоянно подчеркивал, что бухгалтер имеет дело не с имуществом, а с правами на имущества. «Идея о том, что имуществом в действительности являются права, — писал Саватье, — не вошла еще полностью в юридическое сознание» [Саватье, с. 57]. И в связи с этим «учет, - с его точки зрения, — представляет собой цифровое выражение динамики определенных правовых ситуаций» [там же, с. 30]. При этом учет, превращая имущество в права на имущество, приводит к тому, что «из всех качеств предмета сохраняется только одно: его стоимость, подлежащая учету, выраженная в определенных денежных единицах» [там же, с. 31]. Бухгалтерский учет, таким образом, «представляет собой главным образом отражение динамики требований и обязательств» [там же, с. 35]. Требования отражаются в активе, обязательства — в пассиве баланса. «Соотношением тре-

154

бований и обязательств определяется экономическая устойчивость предприятия» [Саватье, с. 35]. И «баланс, — как гласит следующее определение, — представляет собой отражение в данных учета юридического положения предприятия на данный момент. Одна сторона баланса посвящена анализу актива, другая — анализу пассива» [там же, с. 45]. Факты хозяйственной жизни фиксируются в учете. «Каждая запись соответствует юридическому действию, в результате которого прекращается или возникает требование либо долг», при этом «требование является движущим элементом» [там же, с. 47]. Саватье совершенно справедливо подчеркивал значение теории вероятностей при заключении договоров и их отражении в учете (например, договор страхования) [там же, с. 224].

К заслугам Саватье следует отнести критику современной системы учета: момент возникновения обязательства не совпадает с моментом составления первичного документа и тем более с моментом его записи в регистрах бухгалтерского учета; «учет то опережает реальные отношения, то запаздывает» [там же, с. 314]; гарантии, предоставляемые покупателю, не отражаются в учете; бухгалтерские записи фиксируют только исполненные обязательства и только измеряемые в деньгах; обязательства, вытекающие из договоров, не получают полного отражения; одно и то же имущество, но сданное внаем и свободное от найма, имеет разную ценность (первое значительно меньше, чем второе), но в учете этот разрыв игнорируется; некоторые очевидные экономические преимущества (например, монопольное право на производство или продажу того или иного товара) не получают отражения в учете; обеспечения обязательств не отражаются в учете — в балансе не фиксируют поручительства (как данные, так и полученные); непредвиденные обстоятельства могут быть компенсированы путем образования резервов, но их величину можно устанавливать только условно; не раскрывается срочность платежей; оценка по себестоимости не отражает величину стоимости, прибавленной в процессе обработки, и тем самым «результаты производства всегда остаются скрытыми» [там же, с. 319]; денежный измеритель нестабилен и потому нереален, складывая цены прошлого года (века) с ценами нынешними, бухгалтерия получает условные числа, лишенные реального содержания и не отражающие текущих обязательств; амортизация, начисляемая по условным ставкам, искажает и стоимость имущества, и финансовые результаты» [там же, с. 311 — 321].

155

Придавая огромное значение юридическим аспектам учета, ряд видных ученых выдвинул идею формирования бухгалтерского права как отдельной отрасли права, призванной регламентировать деятельность бухгалтеров и учетные принципы, которыми они руководствуются.

Экономическое направление. Представители этого направления создали четыре школы. Первая выводила учет из понятия капитала (Ш. Пангло); вторая — из категории стоимости (Ж. Б. Дюмарше, Ж. Бурнисьен); третья — из хозяйственных операций, или фактов хозяйственной жизни (Р. Делапорт), и наконец, четвертая — из определения предприятия (Ж. Фламминк, Ж. Фурастье). Исторически представление о бухгалтерии как средстве (инструменте) учета капитала преобладало, но затем «микроскоп исследовательской мысли» попытался разложить его на элементы и обнаружил субстанцию капитала, составляющую его, — стоимость. Еще более тщательный анализ раскрыл в составе стоимости элементы — хозяйственные операции, или факты хозяйственной жизни. Это был предел анализа, за которым последовал синтез. Понадобилось вновь объединить все экономические представления об учете, синтезировать теорию о природе хозяйственной деятельности каждого предприятия.

Капитал — предмет учета. В период между двумя мировыми войнами Шарль Пангло внимательно исследовал юридическую теорию бухгалтерского учета. Он считал неоправданной аргументацию, основанную на обязательственном праве. Она, по мнению Пангло, искажала реальные связи, сложившиеся между собственником и агентом. Это связано с тем, что служащий не является третьим лицом, и счет агента не может быть счетом дебитора, а также с тем, что нельзя отождествлять административные отношения служащих с договорами гражданского права. Агенты вкладывают труд, но его нельзя рассматривать как вклад имущества. Счет агента не может существовать на предприятии, так как согласно договору найма он должен быть кредитором за все, что предприятие обязано ему предоставить по договору, и дебитором за полученные от него услуги, что с правовой точки зрения абсурдно. Отождествление агентов и дебиторов как должников противоречит идее права. Кроме того, такие блага, как патенты, расходы и доходы будущих периодов, расходы по организации фирмы (учредительные расходы) таковы, что за ними никто не стоит и стоять не может. Таким образом, анализируя отноше-

156