Глава 5. Метод признания расходов в виде процентовпо кредитам и займам

Налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать метод признания расходов (ст. 269 НК РФ). Выбранный вариант необходимо зафиксировать в налоговой учетной политике.

Вариантов признания расходов два.

Вариант 1. Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по нему процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. Если организация перешла на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, то берется не квартал, а месяц.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах и под аналогичные обеспечения.

Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале (или месяце) на сопоставимых условиях.

К большому сожалению, те критерии сопоставимости, которые перечислены в ст. 269 НК РФ, являются несколько туманными. Поэтому многие специалисты рекомендуют при формировании налоговой учетной политики самостоятельно устанавливать конкретные границы по каждому из перечисленных критериев с учетом обычаев делового оборота и принципа существенности (по умолчанию принцип существенности составляет 5%).

Так, при формировании налоговой учетной политики организация может установить следующий порядок определения сопоставимости по срокам долговых обязательств. Разбить все получаемые кредиты и займы на 4 категории (например, до 1 месяца, до полугода, до года, свыше года) и полагать все долговые обязательства, попадающие в одну категорию, сопоставимыми по срокам. А для сопоставимости объемов долгов признать, что если сумма основного долга не различается более чем на 5%, то долги сопоставимы.

Отметим, что Минфин России в письме от 27 августа 2004 г. N 03-03-01-04/1/20 предупреждает налогоплательщиков, что если они не установят у себя в налоговой учетной политике критерии сопоставимости долговых обязательств, то им не удастся аргументированно доказать, что те или иные долговые обязательства являются сопоставимыми.

Практика показала, что выполнить все приведенные выше условия сопоставимости нелегко.

Так, например, в письме Минфина России от 7 июня 2006 г. N 03-06-01-04/130 было дополнительно указано, что критерии сопоставимости долговых обязательств могут учитывать спрос и предложение на них по месту проведения операций на территории РФ или за пределами РФ. При этом долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов - физических лиц или юридических лиц, считаются несопоставимыми. Кроме того, в этом же письме установлен критерий изменения срока предоставления кредита или займа для целей сопоставимости - не более чем на 10%.

По мнению автора, дополнительные требования Минфина России, высказанные в письме, в законодательстве не содержатся. Скорее всего опровергать мнение финансистов заинтересованному налогоплательщику придется уже в суде.

Поэтому большинство налогоплательщиков прибегают к другому варианту.

Вариант 2. Заключается в том, что предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

При этом под ставкой рефинансирования Банка России понимается:

в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Банка России, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Так вот, выбор одного из двух вариантов желательно закрепить в учетной политике организации для целей налогообложения прибыли.