АХД / Лекционный материал / Протасеня С.И. Пособие по АХД (курс лекций),2008

затраты выделяются в отдельные самостоятельные статьи расходов в виде однородных экономических элементов, а косвенные отражаются в форме комплексных статей расходов. На основе такой группировки чаще всего исчисляется себестоимость единиц различных видов продукции при определении цен.

Методическими рекомендациями по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, товаров (работ, услуг) рекомендуется следующая группировка затрат по калькуляционным статьям.

В статьи «Сырье и материалы», «Покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, работы и услуги сторонних организаций» включаются затраты на сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные изделия и комплектующие, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя е¸ основу, или являются необходимыми компонентами при ее выпуске.

Включение в состав себестоимости сырья, материалов è

других материальных ресурсов производится по ценам без НДС с использованием одного из следующих методов оценки запасов:

–по средневзвешенным ценам,

–по учетным ценам, с учетом их отклонений от их фактичес-

кой стоимости,

– по ценам последнего приобретения (ЛИФО).

При этом избранный метод оценки предусматривается приказом об учетной политике организации и в течении года по инициативе организации менятся не может.

В статье «Возвратные отходы (вычитаются)» отражается стоимость возвратных отходов, которые образуются в процессе превращения исходного сырья и материалов в готовую продукцию, изменивших при этом химические или физические свойства и утратившие полностью или частично потребительские качества исходного сырья и материалов и в силу этого используемые с повышенными затратами или вовсе не используемые по прямому назначению.

Возвратные отходы (по ценам без НДС) исключаются из стоимости сырья и материалов.

Оценка возвратных отходов производится:

– по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если отходы могут быть использованы для основного производства, но с повышенными затратами, т.е. пониженным выходом готовой продукции, для нужд вспомогательного производства, изготовления предметов широкого потребления, т.е. товаров культурно-бытового назначения и хозяйственного обихода, или реализованы на сторону,

131

– по полной цене исходного материального ресурса, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса,

– по действующей цене на отходы за вычетом на сбор и обработку, когда отходы идут в переработку внутри предприятия или сдаются на сторону.

При производстве отдельных видов продукции, кроме возвратных отходов (используемых и неиспользуемых), получаются безвозвратные отходы, которые не могут быть использованы при данном состоянии техники и технологические потери, т.е. угары, улетучивание, распыл, усушка и т.д.

В статье «Транспортно-заготовительные расходы» учитываются расходы (без НДС) по доставке сырья и вспомогательных материалов от поставщиков и снабженческих баз, уплаченные сторонними организациями, а также уплаченные снабженческо-сбы- товые надбавки (наценки), затраты на приемку и складирование.

Эти расходы могут включаться отдельно по расчету пропорционально израсходованному по нормам сырья или при поступлении сырья и материалов сразу относятся на учетную стоимость основного сырья и вспомогательных материалов. Расходы связанные с доставкой (включая погрузочно-разгрузочные работы) материальных ресурсов транспортом и персоналом предприятия, вклю- чаются по элементам в соответствующие статьи затрат на производство (оплата труда, амортизация и т.д.) той продукции, для изготовления которой они были приобретены.

В состав затрат, относимых на себестоимость продукции (работ и услуг), стоимость топлива, электрической и тепловой энергии (ТЭР) (без НДС) включается в пределах установленных норм их расходов. Сверхнормативный расход оплачивается за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

В статьи «Основная заработная плата производственных рабочих» и «дополнительная заработная плата производственных рабочих» включается заработная плата, исчисленная исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов, устанавливаемых в зависимости от результатов труда, его количества и качества, стимулирующих и компенсирующих выплат, иных условий оплаты труда в соответствии с применяемыми на предприятии формами и системами оплаты труда. По данным статьям планируется и учитывается заработная плата рабочих, занятых непосредственно выработкой продукции или выполняющих операции, предусмотренные технологическим процессом производства.

132

В статью «Налоги, отчисления в бюджет и внебюджетные фонды, сборы и отчисления местным органам власти от средств на оплату труда» включаются в соответствии с законодательством Республики Беларусь отчисления в фонд социальной защиты населения в размере 35 % от расходов на оплату труда.

В статью «Общепроизводственные расходы» относятся: расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления; затраты на ремонт основных средств производственного назначения; расходы по страхованию производственного имущества; расходы на отопление, освещение и содержание производственных помещений; арендная плата за производственные помещения, машины и оборудование, другие арендуемые средства, используемые в производстве; оплата труда производственного персонала, занятого обслуживанием производства; другие расходы аналогичного характера.

Существуют следующие методы распределения общепроизводственных расходов:

1)пропорционально основной заработной плате производственных рабочих (без прогрессивно-премиальных доплат) плюс расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования;

2)пропорционально основной заработной плате производственных рабочих (без прогрессивно-премиальных доплат);

3)пропорционально количеству (массе) изготовленной или

добытой продукции;

4)пропорционально затратам по переделу (химическая и другие отрасли);

5)пропорционально прямым затратам;

6)пропорционально стоимости сырья и материалов.

Общепроизводственные расходы в большинстве случаев

распределяются пропорционально основной заработной плате производственных рабочих (без прогрессивно-премиальных доплат). Конкретный порядок определяется в учетной политике предприятия.

В статью «Общехозяйственные расходы» относят затраты: на содержание аппарата управления предприятия и его структурных подразделений; материально-техническое и транспортное обслуживание их деятельности; эксплуатационные расходы на содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря управленческого и общехозяйственного назначения; содержание и обслуживание технических средств управления; оплату консультативных и информационных услуг; подготовку кадров; канцелярские; почтово-телеграфные; командировочные расходы; предста-

133

вительские расходы; расходы по противопожарной и сторожевой охране, охране труда; другие расходы (без НДС) аналогичного характера, предусмотренные Основными положения по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции.

Общехозяйственные расходы распределяются аналогично общепроизводственным расходам, а также могут быть распределены пропорционально выручке от реализации продукции (работ, услуг).

В статье «Коммерческие расходы» отражаются затраты, связанные со сбытом или реализацией продукции (упаковкой, хранением, погрузкой в транспортные средства (кроме случаев, когда они возмещаются покупателями сверх цены за продукцию), рекламой, включая участие в выставках, ярмарках, выставках-продажах, стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями непосредственно покупателям или посредни- ческим организациям в целях рекламы и не подлежащих возврату, а также другие расходы по сбыту продукции). При этом затраты на рекламу и маркетинговые услуги включаются в себестоимость продукции, работ и услуг в пределах установленных норм.

По способу включения в себестоимость отдельных видов или групп однородной продукции затраты делятся на прямые затраты (основные расходы) è косвенные затраты (накладные расходы).

Прямые затраты связаны с производством определенных видов продукции, (сырье, материалы, зарплата производственных рабочих и прочее). Они прямо относятся на тот или другой объект калькуляции.

Косвенные затраты связаны с производством нескольких видов продукции и распределяются по объектам калькуляции пропорционально соответствующей базе (основной и дополнительной зарплате рабочих или всем прямым расходам, производственной площади и т.д.). Примером косвенных расходов являются общепроизводственные и общехозяйственные расходы, затраты на содержание основных средств и другие.

Âрыночной экономике издержки классифицируют на явные

èнеявные.

Ê явным относятся издержки, принимающие форму прямых платежей поставщикам факторов производства и промежуточных изделий. В число явных издержек входит зарплата рабочих, менеджеров, служащих, комиссионные выплаты торговым фирмам, выплаты банкам и другим поставщикам финансовых и материальных услуг, оплата транспортных расходов и многое другое.

Неявные издержки – это альтернативные издержки использования ресурсов, принадлежащих владельцам фирмы или находящих-

134

ся в собственности фирмы как юридического лица. Такие издержки не предусмотрены контрактами, обязательными для явных платежей, и не отражаются в бухгалтерской отчетности, но от этого они не становятся менее реальными. Например, фирма использует помещение, принадлежащее ее владельцу, и ничего за это не платит. Следовательно, неявные издержки будут равны возможности полу- чения денежных платежей за сдачу этого здания кому-либо в аренду.

 зависимости от объема производства все затраты предприятия можно разделить на условно-постоянные и условно-переменные.

Условно-переменные затраты изменяются прямо пропорционально объему выпуска продукции (сырь¸ и материалы; покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера; топливо и энергия на технологические цели; заработная плата производственных рабочих; налоги, сборы и от- числения, относимые на себестоимость продукции (работ, услуг) согласно законодательству (кроме земельного налога и некоторых других); износ инструментов и приспособлений целевого назначе- ния; общепроизводственные расходы в части расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования (за исключением амортизации); потери от брака; затраты на гарантийный ремонт и обслуживание продукции; расходы на тару, упаковку и транспортировку готовой продукции, включаемые в расходы на реализацию.

Условно-постоянные затраты представляют собой совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание и реализацию продукции, абсолютная величина которых при изменении объема выпуска продукции существенно не изменяется (общепроизводственные расходы (за исключением расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования); общехозяйственные расходы; расходы на реализацию (за исключением расходов на тару, упаковку и транспортировку продукции).

Анализ себестоимости продукции, работ и услуг позволяет выяснить тенденции изменения данного показателя, выполнения плана по его уровню, определить влияние факторов на его прирост, установить резервы и дать оценку работы предприятия по использованию возможностей снижения себестоимости продукции.

Анализ себестоимости продукции обычно начинают с изуче- ния общей суммы затрат в целом и по основным элементам.

Общая сумма затрат на производство продукции может изменяться из-за:

–объема производства продукции,

–структуры продукции,

–уровня переменных затрат на единицу продукции,

–суммы постоянных расходов.

135

Общая сумма затрат на производство продукции:

n

Çîáù = ∑(VÂÏi ×bi ) + À ,

i=1

ãäå Çîáù – общая сумма затрат на производство продукции,

VÂÏi – объем производства i-продукции,

bi – уровень переменных расходов на единицу i-продукции, А – абсолютная сумма постоянных расходов на весь выпуск

продукции.

В процессе анализа необходимо оценить также изменения в структуре по элементам затрат. Если доля заработной платы уменьшается, а доля амортизации увеличивается, то это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, о росте производительности труда. Удельный вес зарплаты сокращается и в том случае, если увеличивается доля покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, что говорит о повышении уровня кооперации и специализации.

2. Анализ затрат на рубль товарной продукции

Важный обобщающий показатель себестоимости продукции –

затраты на рубль произведенной продукции. Данный показатель характеризует уровень себестоимости одного рубля продукции и определяется отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции (полной себестоимости) произведенной продукции к стоимости этой же продукции в действующих ценах. Если уровень показателя ниже единицы, производство продукции является рентабельным, при уровне выше единицы – убыточным. Например, себестоимость выпущенной товарной продукции составила 80 млн. руб., а ее объемы в ценах реализации – 100 млн. руб., то затраты на рубль товарной продукции составят 0,8 руб. Это означает, что в каждом рубле выпущенной товарной продукции имеется 0,2 руб. прибыли и 0,8 руб. затрат материальных, трудовых и денежных ресурсов.

Достоинства показателя затраты на рубль произведенной продукции:

–универсален, может рассчитываться в любой отрасли производства,

–наглядно показывает прямую связь между себестоимостью

èприбылью.

136

В процессе анализа следует изучить динамику затрат на рубль произведенной продукции и провести межхозяйственные сравнения по этому показателю.

Следующий этап анализа – это изучение выполнения плана и определение влияния факторов на изменение уровня данного показателя.

Затраты на рубль товарной продукции непосредственно зависят от:

–изменения общей суммы затрат на производство и реализацию продукции;

–изменения стоимости произведенной продукции.

На изменение общей суммы затрат оказывают влияние: объем производства продукции; ее структура; изменение переменных и постоянных затрат, которые в свою очередь могут увеличиться или уменьшится за счет уровня ресурсоемкости продукции и цен на потребленные ресурсы. Стоимость товарной продукции зависит от:

1)изменения общего объема выпуска продукции,

2)изменения структуры продукции,

3)изменения уровня цен на продукцию, которые в свою оче- редь зависят от:

а) изменения цен в связи с инфляцией, б) изменения качества продукции, в) изменения рынков сбыта продукции.

3. Анализ структуры и динамики себестоимости продукции

Изучение структуры затрат на производство и ее изменения за отчетный период по отдельным элементам затрат, а также анализ статей расходов фактически выпущенной продукции является следующим этапом углубленного анализа себестоимости и с той же целью – изыскание путей и источников снижения затрат и увеличения прибыли.

Анализ структуры затрат на производство начинается с определения удельных весов в процентах отдельных элементов в общей сумме затрат и их изменения за отчетный период.

Изучение структуры затрат по элементам (материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов); затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация основных средств и нематериальных активов; прочие затраты), а также происшедших изменений за отчетный период позволяет дать оценку рациональности такой структуры, а также сделать вывод о необхо-

137

димости и возможности ее изменения в сторону снижения материалоемкости или трудоемкости.

Для полного вывода о возможности изыскания резервов снижения этих затрат необходимо также изучить затраты по их функциональной роли в производственном процессе. По этому признаку они группируются по калькуляционным статьям расходов â

зависимости от связи с производством, его организацией, обслуживанием, управлением и сбытом.

Затраты по статьям себестоимости отличаются от затрат по ее элементам тем, что они отражают затраты, которые связаны с производством и реализацией товарной продукции за данный от- четный период.

Затраты же по элементам показывают все произведенные предприятием расходы ресурсов за отчетный период, включая расходы и на рост остатков незавершенного производства, затраты, отнесенные на счет расходов будущих периодов, и т.д.

Группировка затрат по статьям расходов позволяет характеризовать связь затрат с результатами, их роль в технологическом процессе, управлении и обслуживании, во внутрихозяйственном расчете, выделить прямые и косвенные, переменные и постоянные расходы и тем самым полнее вскрыть резервы их экономии.

Анализ затрат по статьям себестоимости начинается с определения отклонения фактической суммы затрат от плановой, рас- считанной исходя из плановых норм расхода, пересчитанными на фактический объем и фактическую структуру товарной продукции в целом по всей товарной продукции и в разрезе отдельных статей расходов, например, по сырью.

Наряду с отклонением в абсолютной сумме определяются и отклонения в процентах путем деления затрат по всей товарной продукции на плановую сумму расходов и умножения на 100.

В процессе дальнейшего анализа в первую очередь уделяется внимание тем статьям, по которым образовались большие перерасходы, непроизводительные затраты и потери, а также занимающие большой удельный вес в себестоимости продукции.

Аналитическую ценность для дальнейшего поиска резервов экономии затрат материальных, трудовых и финансовых ресурсов будут иметь и такие расчетные аналитические показатели, как удельные веса перечисленных калькуляционных статей в одном рубле отдельно выпущенной и реализованной продукции. Они рас- считываются путем деления суммы расходов по каждой статье на сумму товарной продукции соответственно выпущенной и реализованной.

138

4. Анализ прямых материальных затрат

Наибольший удельный вес в себестоимости промышленной продукции занимают прямые материальные затраты, т.е. те, которые прямо (прямым счетом) относятся на себестоимость конкретных изделий.

Êпрямым материальным затратам относятся следующие статьи:

–сырье и материалы (за вычетом возвратных отходов);

–покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты;

–топливо и энергия на технологические цели.

Прямые материальные затраты на производство продукции зависят от:

1)объема производства товарной продукции,

2)структуры товарной продукции,

3)уровня материальных затрат на единицу продукции.

Уровень материальных затрат на единицу продукции зави-

ñèò îò:

–расхода сырья и материалов на единицу продукции,

–средней стоимости единицы сырья и материалов.

Расход сырья и материалов на единицу продукции зависит от:

–прогрессивности норм расхода материалов,

–изменения норм расхода,

–качества сырья и материалов,

–замены одного материала другим,

–изменения рецептуры сырья,

–техники, технологии и организации производства,

–квалификации работников,

–отходов и потерь сырья и материалов.

Средняя стоимость единицы сырья и материалов зависит от:

–цены приобретения, которая в свою очередь зависит от инфляционных процессов, рынка сырья, качества сырья.

–рецептуры сырья,

–заготовительных расходов,

–транспортных расходов, которые в свою очередь зависят от расстояния перевозки, вида транспорта и тарифов на услуги транспорта.

Чтобы узнать, как за счет каждого из них изменилась общая сумма материальных затрат, необходимо изменение средней цены i-го вида или группы материалов за счет i-го фактора умножить на фактическое количество использованных материалов соответствующего вида.

139

На многих предприятиях могут иметь место сверхплановые возвратные отходы сырья, которые можно реализовать или использовать для других целей. Если сопоставить их стоимость по цене возможного использования и по стоимости исходного сырья, то узнаем, на какую сумму увеличились материальные затраты, включенные в себестоимость продукции. Например, стоимость возвратных отходов по цене возможного использования по плановым нормам на фактический выпуск продукции 320 млн. руб., фактически – 385 млн. руб.

Сверхплановые отходы составили 385 – 320 = 65 млн. руб. Стоимость возвратных отходов по цене исходного сырья – 1 млрд. 540 млн. руб. Стоимость возвратных отходов по цене исходного сырья превышает их стоимость по цене возможного использования в 4 раза (1540 / 385). Следовательно, стоимость сверхплановых отходов по цене исходного сырья составляет 260 млн. руб. (65 х 4), а по цене возможного использования – 65 млн. руб. Значит, материальные затраты на выпуск продукции возросли за счет этого фактора на 260 – 65 =195 млн. руб. Это неиспользованный резерв снижения затрат на производство продукции.

Наличие сверхплановых безвозвратных отходов приводит к прямому удорожанию продукции и уменьшению ее выпуска. Чтобы установить, насколько возросла сумма материальных затрат, необходимо сверхплановое количество безвозвратных отходов умножить на плановую цену исходного материала.

В результате замены одного материала другим изменяется не только количество потребленных материалов на единицу продукции, но и их стоимость. Чтобы установить, как изменились в связи с этим материальные затраты на единицу продукции, нужно разность между нормой расхода заменяющего материала (ÓÐ1 ) и нормой расхода заменяемого материала (ÓÐ0 ) умножить на цену заменяемого материала ( Ö 0 ), а разность между ценой заменяющего материала ( Ö1 ) и ценой заменяемого материала ( Ö 0 ) – на норму расхода заменяющего материала (ÓÐ1 ), затем полученные результаты суммировать.

ÌÇ = (ÓÐ1 −ÓÐ0 )× Ö 0 , ÌÇ = (Ö1 − Ö0 )×ÓÐ1.

Если на предприятии имеются покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, то нужно определить, насколько выгодна для предприятия кооперация. Минимизации затрат и увеличению прибыли содействуют во многом обоснование выбора между собственным производством и приобретением комплектующих деталей, запасных частей, полуфабрикатов и т.д.

140