После записи в Главную книгу итогов журналов-ордеров никакие исправления в них не допускаются. Необходимые уточнения оборотов оформляются специально составляемой бухгалтерской справкой. Данные справки заносятся в Главную книгу обособленно.

Изменение оборотов в текущем месяце по операциям, относящимся к прошлым периодам, отражается в журналах-ордерах дополнительной записью (уменьшение оборотов – метод «красное сторно»).

Главная книга используется для обобщения данных из журналов-ордеров, взаимной проверки правильности произведенных записей по отдельным счетам и составления отчетного баланса.

ВГлавной книге показываются вступительное сальдо, текущие обороты и исходящее сальдо по каждому синтетическому счету. Запись текущих оборотов в Главную книгу является одновременно и регистрацией учетных данных, отраженных в журналах – ордерах.

ВГлавной книге текущие обороты производятся только по счетам первого порядка. Обороты по кредиту каждого синтетического счета отражаются одной записью, а обороты по дебету в корреспонденции с кредитуемыми счетами.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по всем счетам. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Главная книга открывается на год. На каждый счет отводится один или два листа. Если открываются два листа, то второй лист используется как вкладной к основному.

Вопросы для самоконтроля

1.Объясните процесс учетной регистрации хозяйственных операций.

2.Дайте определение учетных регистров.

3.Какие Вы знаете вида классификаций учетных регистров?

4.Сформулируйте основные правила ведения записей в учетных регистрах.

5.Что такое форма бухгалтерского учета?

6.Какие существуют формы бухгалтерского учета?

7.Перечислите особенности журнально-ордерной формы учета.

8.Сформулируйте сущность мемориально-ордерной формы учета.

Раздел 2. Бухгалтерский (финансовый) учет

При работе с данным разделом Вам предстоит:

I.Изучить десять тем:

1)цели и концепции финансового учета;

2)учет долгосрочных инвестиций;

3)учет денежных средств и расчетов;

72

4)учет основных средств и нематериальных активов;

5)учет производственных запасов;

6)учет заработной платы и расчетов по оплате труда;

7)учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции;

8)учет готовой продукции и ее реализации;

9)учет финансовых результатов и использование прибыли;

10)учет капитала, фондов, резервов, заемных средств и финансовых вложений.

II. Ответить на вопросы тестов № 2 и № 3.

Тема 2.1. Цели и концепции финансового учета

Изучаемые вопросы:

1.Понятие финансового учета.

2.Цель ведения финансового учета.

Понятие финансового учета

В бухгалтерском учете экономически развитых стран выделяют две подсистемы финансовый и управленческий учет, у каждой из которых свои цели

изадачи.

Впоследние годы в России также происходит разделение финансового и управленческого учета и формирование двух самостоятельных подсистем бухгалтерского учета, имеющих различные цели и задачи.

Бухгалтерский (финансовый) учет – система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о доходах и расходах организации, о размерах дебиторской и кредиторской задолженности, величине финансовых инвестиций и дохода от них, состоянии источников финансирования и т.д., которая необходима для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Цель ведения финансового учета

Цель ведения финансового учета – формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении. Основными пользователями информации финансового учета являются внешние пользователи. Его ведение установлено законодательством.

Информация в финансовом учете формируется и отражается в отчетности в целом по организации. В некоторых случаях отчеты о доходах и расходах составляются по отраслям и видам деятельности. Финансовая отчетность для всех доступна, так как не представляет собой коммерческой тайны.

Ведение финансового учета установлено законодательством – в Российской Федерации Федеральным законом «О бухгалтерском учете». В финансовом учете обязательно используются все элементы бухгалтерского учета: документация, инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, бухгалтерский баланс и отчетность.

73

Ведение учета осуществляется в соответствии с общепринятыми принципами и правилами. В финансовом учете используются натуральные, трудовые и денежные измерители.

Основные принципы и концепции управленческого учета изложены в третьем разделе рабочей программы.

Вопросы для самоконтроля

1.Назовите подсистемы бухгалтерского учета.

2.Является ли финансовая отчетность предприятия коммерческой тайной?

3.Каким нормативным документом регулируется ведение финансового учета

вРоссийской Федерации?

Тема 2.2. Учет долгосрочных инвестиций

Изучаемые вопросы:

1. Понятие, классификация и оценка долгосрочных инвестиций, источники их финансирования.

2.Основы организации учета вложений во внеоборотные активы.

3.Учет операции по приобретению земельных участков и объектов природопользования.

4.Учет затрат по строительству объектов.

5.Учет приобретения основных средств и нематериальных активов.

Понятие, классификация и оценка долгосрочных инвестиций, источники их финансирования

Долгосрочные инвестиции – это затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других организаций.

Долгосрочные инвестиции связаны со следующими действиями:

•осуществление капитального строительства в форме нового строительства, а также реконструкция, расширение и техническое перевооружение действующих организаций и объектов непроизводственной сферы;

•приобретение зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов (или их частей) основных средств;

•приобретение земельных участков и объектов природопользования;

•приобретение и создание активов нематериального характера (патентов, лицензий, программных продуктов, научно– исследовательских и опытно–конструкторских разработок,

74

проектно–изыскательских работ и др.).

Законченные долгосрочные инвестиции оценивают исходя из инвентарной стоимости законченных строительных объектов и приобретенных отдельных видов основных средств и других долгосрочных активов.

В бухгалтерском балансе долгосрочные инвестиции отражаются по статье «Незавершенное строительство». По этой статье застройщик показывает стоимость незаконченного строительства, осуществляемого хозяйственным и подрядным способами.

Источниками финансирования долгосрочных инвестиций могут быть собственные средства организаций и привлеченные – долевое участие в строительстве, дополнительные взносы участников, долгосрочные кредиты банков, долгосрочные займы, средства внебюджетных фондов, средства федерального бюджета, предоставляемые на безвозвратной и возвратной основе.

К собственным средствам, являющимся источником финансирования долгосрочных инвестиций, относят прибыль, остающуюся в распоряжении организаций, амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам, страховые возмещения, полученные в покрытие потерь и убытков от страховых случаев, и др.

Основы организации учета вложений во внеоборотные активы

Основными задачами учета долгосрочных инвестиций являются:

-своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных расходов при строительстве объектов по их видам и учитываемым объектам;

-обеспечение контроля над ходом выполнения строительства, вводом в

действие производственных мощностей и объектов основных средств;

-правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых в

действие и приобретенных объектов основных средств, земельных участков, объектов природопользования и нематериальных активов;

-осуществление контроля над наличием и использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций.

Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим затратам:

-в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию, сооружению и др.), входящим в него;

-по приобретенным отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам.

При строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат.

Наряду с учетом затрат по фактической стоимости застройщик независимо от способа производства строительных работ ведет учет производственных капитальных вложений по договорной стоимости.

При организации учета затрат по строительству объектов застройщику необходимо предусматривать получение информации о воспроизводственной и технологической структуре затрат, способе производства строительных работ, а

75

также предназначении строящихся объектов и иных приобретений. Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведут на счете 08 «Вложения

во внеоборотные активы». На этом счете отражают инвестиции по их видам на специально открываемых субсчетах:

08–1 «Приобретение земельных участков»;

08–2 «Приобретение объектов природопользования»;

08–3 «Строительство объектов основных средств»; 08–4 «Приобретение отдельных объектов основных средств»; 08–5 «Приобретение нематериальных активов»; 08–6 «Перевод молодняка животных в основное стадо»; 08–7 «Приобретение взрослых животных» и др.

По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражают фактические затраты на строительство и приобретение соответствующих активов, а также затраты на формирование основного стада.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных и других активов, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 в дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы» и др. Затраты по завершенным операциям формирования основного стада списываются со счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства».

Сальдо по счету 08 отражает величину капитальных вложений организации в незавершенное строительство и приобретение основных средств и нематериальных активов, а также сумму незаконченных затрат по формированию основного стада. С 1 января 2000 г. к незавершенным капитальным вложениям относят объекты недвижимости, не прошедшие государственную регистрацию.

Аналитический учет по счету 08 ведется по каждому строящемуся или приобретенному объекту, а также по видам животных.

Учет операции по приобретению земельных участков и объектов природопользования

Стоимость земельных участков и объектов природопользования, приобретенных организациями в собственность, отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по субсчетам 08–1 «Приобретение земельных участков» и 08–2 «Приобретение объектов природопользования» согласно оплаченным или принятым счетам продавцов.

Инвентарная стоимость земельных участков и объектов природопользования складывается из расходов по их приобретению и затрат по улучшению их качественного состояния, комиссионных вознаграждений и других платежей. Указанные расходы по приобретению земельных участков и объектов природопользования отражают по дебету первого и второго субсчетов счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счетов учета расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.).

После принятия к бухгалтерскому учету земельных участков и объектов

76

природопользования затраты, учтенные на счете 08, списывают с кредита этого счета в дебет счета 01 «Основные средства».

Затраты по строительству на приобретенных земельных участках различных сооружений учитывают отдельно от стоимости этих участков, и по завершении работ по строительству сооружений они принимаются на учет по первоначальной стоимости в качестве отдельных объектов основных средств.

Учет затрат по строительству объектов

Порядок учета затрат по строительству объектов зависит от способа их производства – подрядного или хозяйственного.

При подрядном способе производства выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщика–заказчика на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций.

При хозяйственном способе производства указанных работ учет затрат ведется застройщиком также на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Строительная организация может исходя из принятых объектов учета и экономической целесообразности самостоятельно расширять номенклатуру статей затрат на производство строительных работ.

При строительстве объектов подрядным способом заказчик передает оборудование для монтажа строительной организации по акту передачи оборудования. При этом оборудование продолжает учитываться у заказчика на счете 07 «Оборудование к установке», а у строительной организации оно принимается на забалансовый счет 005 «Оборудование, принятое для монтажа».

После сдачи строительной организацией оборудования в монтаж на основании справок о выполненных работах или актов инвентаризации незавершенного производства строительных работ стоимость оборудования списывают у заказчика с кредита счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В учете застройщика оборудование, сданное в монтаж, отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по фактическим расходам, начиная с того месяца, в котором начаты работы по его установке на постоянном месте эксплуатации (прикрепление к фундаменту, полу, междуэтажному перекрытию или другим несущим конструкциям здания (сооружения)) или начата укрупнительная сборка оборудования.

При осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом переданное в монтаж оборудование списывают с кредита счета 07 в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и отражают на счете 08.

Учет приобретения основных средств и нематериальных активов

Стоимость зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и

77

других отдельных объектов основных средств, приобретаемых предприятием отдельно от строительства объектов, стоимость земельных участков и объектов природопользования, приобретенных предприятиями в собственность, а также стоимость нематериальных активов, приобретенных предприятиями, отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов после их оприходования и постановки на учет.

Стоимость оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря, а также оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса, отражают на счете 08 согласно полученным или принятым к оплате счетам поставщиков после поступления указанных материальных ценностей на место назначения и оприходования.

Стоимость зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов складывается из фактических затрат по их приобретению и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

Стоимость земельных участков и объектов природопользования складывается из расходов по их приобретению, включая затраты по улучшению их качественного состояния, комиссионные вознаграждения и другие платежи.

Затраты по строительству на приобретенных земельных участках различных сооружений учитывают отдельно от стоимости этих участков и по завершении работ по строительству сооружений определяют их стоимость при зачислении сооружений как отдельных объектов в состав основных средств.

Здания, сооружения и другие объекты основных средств, приобретенные отдельно от строительства объектов, а также земельные участки, объекты природопользования зачисляют в размере инвентарной стоимости в состав основных средств по поступлении их в организацию и окончании работ по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, на основании акта приемки–передачи основных средств.

Инвентарная стоимость нематериальных активов складывается из затрат по их созданию или приобретению и расходов по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

По мере создания или поступления нематериальных активов в организацию и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, нематериальные активы зачисляют на основании акта приемки в состав нематериальных активов.

Вопросы для самоконтроля:

1)Сформулируйте определение долгосрочных инвестиций.

2)Как отражаются в балансе долгосрочные инвестиции?

3)Сформулируйте задачи учета долгосрочных инвестиций.

4)Объясните назначение аналитического учета по счету 08.

5)Сформулируйте различия в порядке учета затрат по строительству объектов при хозяйственном и подрядном способах.

6)Что такое инвентарная стоимость нематериальных активов?

78

листов в ней должно быть заверено подписями руководителей организации и главного бухгалтера. В конце рабочего дня кассир подсчитывает в кассовой книге итоги операций за день и выводит остаток денег в кассе на следующий день. Записи в кассовой книге ведут шариковой ручкой или чернилами через копировальную бумагу на двух листах. Один лист книги отрывной – его сдают в конце дня со всеми приходными и расходными документами в качестве отчета по кассовым операциям под расписку в кассовой книге. Подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге запрещаются. Сделанные исправления заверяются подписями кассира и главного бухгалтера организации.

При обеспечении полной сохранности документов кассовую книгу можно вести автоматизированным способом, при котором ее листы формируются в виде машинограммы «Вкладной лист кассовой книги». Одновременно формируется машинограмма «Отчет кассира».

В сроки, установленные руководителем организации, а также при смене кассиров производится внезапная ревизия денежных средств и других ценностей, находящихся в кассе.

Денежные средства, хранящиеся в кассе, учитывают на синтетическом счете 50 «Касса». В дебет его записывают поступление денежных средств в кассу, а в кредит – выбытие денежных средств из кассы.

К счету 50 «Касса» могут быть открыты субсчета: 50–1 «Касса организации»; 50–2 «Операционная касса»;

50–3 «Денежные документы» и др.

На субсчете 50–1 «Касса организации» учитывают денежные средства в кассе. Если организация проводит кассовые операции с иностранной валютой, то к счету 50 «Касса» открывают субсчета для обособленного учета движения каждой наличной иностранной валюты.

На субсчете 50–2 «Операционная касса» учитывают наличие и движение денежных средств в кассах товарных контор (пристаней) и эксплуатационных участков, остановочных пунктов, речных переправ, судов, в билетных и багажных кассах портов, вокзалов и т. п. Этот субсчет открывается организациями при необходимости.

На субсчете 50–3 «Денежные документы» учитывают находящиеся в кассе организации почтовые и вексельные марки, оплаченные авиабилеты, марки государственной пошлины и другие денежные документы.

Особенности учета кассовых операций в иностранной валюте и операций по валютному счету

Для учета операций в иностранной валюте в организациях создается специальная касса. Кассам устанавливаются лимиты в иностранной валюте. Они должны быть обеспечены всеми инструкциями, контрольными и справочными материалами (справочниками по иностранной валюте, образцами дорожных чеков и еврочеков и т. п.). Кассиры обязаны строго соблюдать правила совершения операций по приему и выдаче валюты из кассы.

80

При приеме от клиентов платежных документов в иностранной валюте кассир должен проверить их подлинность и платежеспособность по имеющимся контрольным материалам, а также полноту и правильность заполнения реквизитов документов. В кассу принимается наличная иностранная валюта, не вызывающая сомнений в ее подлинности и платежеспособности. Поврежденные, ветхие, вызывающие сомнение в платежеспособности денежные знаки от клиентов кассиром не принимаются.

Оплату товаров и услуг разрешается принимать в нескольких иностранных валютах. Пересчет других видов иностранных валют в доллары осуществляется по рыночному курсу, информация о котором присылается банком в кассу. Таблица пересчета должна быть доступна для посетителей.

При расчетах за валюту сдача выдается обычно в валюте платежа. С согласия покупателей сдача может быть выдана в другой свободно конвертируемой валюте. Выдача сдачи в рублях запрещается.

Для обособленного учета наличия и движения наличной иностранной валюты к счету 50 «Касса» открывают соответствующие субсчета.

Учет денежных документов. Находящиеся в кассе организации почтовые и вексельные марки, оплаченные авиабилеты, марки государственной пошлины и другие денежные документы учитывают на субсчете 50–3 «Денежные документы» счета 50 «Касса» в сумме фактических затрат на их приобретение.

Учет поступления и выбытия денежных документов оформляют приходными

и расходными кассовыми ордерами. Данные кассовых ордеров кассир записывает

вкнигу движения денежных документов, являющуюся регистром аналитического учета денежных документов. Аналитический учет денежных документов ведут по их видам. Один–два раза в месяц кассир составляет в кассовой книге отчет по поступившим и выбывшим документам.

Учет операций по расчетным счетам

Каждая организация обязана хранить свободные денежные средства на соответствующих счетах в банках на договорных условиях.

Текущие счета открывают организациям, не обладающим признаками, которые дают возможность открыть расчетный счет: производственным (структурным) единицам производственных и научно–производственных объединений; другим хозрасчетным подразделениям организаций, расположенным вне их местонахождения; кооперативам по месту нахождения их филиалов и др.

С расчетного счета банк оплачивает обязательства, расходы и поручения организации, проводимые в порядке безналичных расчетов, а также выдает средства на оплату труда и текущие хозяйственные нужды. Операции по зачислению сумм на расчетный счет или списанию с него банк производит на основании письменных распоряжений владельцев расчетного счета (денежных чеков, объявлений на взнос денег наличными, платежных требований) или с их согласия (оплата платежных требований поставщиков и подрядчиков).

Исключения составляют платежи, взыскиваемые в бесспорном порядке по решению Государственного арбитража, суда или финансовых органов. В

81

бесспорном порядке со счетов организации списывают платежи, не внесенные в срок в государственный бюджет, внебюджетные фонды, фонды социального назначения, за таможенные процедуры, платежи по исполнительным и приравненным к ним документам.

В безакцептном порядке оплачивают счета энерго-, теплоснабжающих и водопроводно-канализационных организаций.

Ежедневно или в другие сроки, установленные по соглашению с организацией, банк выдает ей выписки из его расчетного счета с приложением оправдательных документов. В выписке указывают начальный и конечный остатки на расчетном счете и суммы операций, отраженных на расчетном счете. Бухгалтерия проверяет правильность сумм, указанных в выписке, и при обнаружении ошибки немедленно извещает об этом банк. Спорные суммы могут быть опротестованы в течение 10 дней с момента получения выписки.

Денежные средства предприятия, хранящиеся на расчетных счетах, учитывают на синтетическом счете 51 «Расчетные счета». В дебет этого счета записывают поступления денежных средств на расчетный счет, а в кредит – уменьшение денежных средств на расчетном счете. Основанием для записей по расчетному счету служат выписки банка с приложенными к ним оправдательными документами.

Особенности учета операций по валютным счетам

Организации имеют право открывать валютные счета на территории Российской Федерации в любом банке, уполномоченном Центральным банком на проведение операций с иностранными валютами.

Для обобщения информации о наличии и движении средств в иностранной валюте используют счет 52 «Валютные счета». По дебету этого счета отражают поступление денежных средств на валютные счета организации, а по кредиту – списание денежных средств с валютных счетов. Операции по валютным счетам отражаются на основании выписок банка и приложенных к ним денежно– расчетных документов. Суммы, ошибочно отнесенные в дебет или кредит валютных счетов и обнаруженные при проверке выписок банка, отражают на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям».

Аналитический учет по счету 52 ведут по каждому счету, открытому в учреждениях банка для хранения денежных средств в иностранных валютах.

Учет денежных средств, находящихся на специальных счетах

На счете 55 «Специальные счета в банках» учитывают наличие и движение денежных средств в валюте Российской Федерации и иностранных валютах, находящихся в аккредитивах, чековых книжках, иных платежных документах (кроме векселей), на текущих, особых и специальных счетах, а также движение средств целевого финансирования в той их части, которая подлежит обособленному хранению. К счету 55 могут быть открыты следующие субсчета:

82

55–1 «Аккредитивы»;

55–2 «Чековые книжки»; 55–3 «Депозитные счета» и др.

Аккредитивная форма расчетов применяется в двух случаях: когда она установлена договором и когда поставщик переводит покупателя на эту форму расчетов в соответствии с Положениями о поставках продукции производственно–технического назначения и товаров народного потребления. Особенность аккредитивной формы расчетов в том, что оплату платежных документов производят по месту нахождения поставщика сразу после отгрузки им продукции.

Аккредитив – это условное денежное обязательство, принимаемое банком– эмитентом по поручению плательщика, произвести платежи в пользу получателя средств по предъявлении последним документов, соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия другому банку произвести такие платежи. Порядок расчетов по аккредитиву устанавливается в основном договоре, в котором отражаются основные условия (наименования банков, получатель средств, сумма аккредитива, его вид, сроки действия, способ извещения получателя средств об открытии аккредитива, полный перечень и точная характеристика документов, представляемых получателем средств, и др.).

Аккредитив предназначен для расчетов с одним получателем средств. Условиями аккредитива может быть предусмотрен акцепт уполномоченного плательщиком лица.

Выплаты по аккредитиву производят в течение срока его действия в банке поставщика в полной сумме аккредитива или по частям против представленных поставщиком реестров счетов и транспортных или приемно–сдаточных документов, удостоверяющих отгрузку товара. Реестры счетов должны сдаваться поставщиком в обслуживающее его учреждение банка, как правило, на следующий день после отгрузки (отпуска) товара.

Расчеты чеками. Расчетный чек содержит письменное поручение владельца счета (чекодателя) обслуживающему его банку на перечисление указанной в чеке суммы денег с его счета на счет получателя средств (чекодержателя). Данная форма расчетов в последние годы все шире используется при одногородних расчетах (особенно для расчетов с транспортными организациями). Порядок и условия использования чеков в платежном обороте регулируются Гражданским кодексом РФ, а в части, им не урегулированной, другими законами и устанавливаемыми в соответствии с ними банковскими правилами.

На субсчете 55–3 «Депозитные счета» учитывают движение средств, вложенных организацией в банковские и другие вклады. Перечисление денежных средств во вклады отражают по дебету счета 55 и кредиту счета 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета». При возвращении кредитной организацией сумм вкладов производят обратные бухгалтерские записи.

Аналитический учет по субсчету 55–3 «Депозитные счета» ведут по каждому вкладу.

83

Учет переводов в пути

Денежные средства, поступающие в кассу организации, подлежат сдаче на счета в кредитных организациях. Порядок и сроки сдачи наличных денежных средств устанавливаются кредитной организацией с учетом территориального расположения организации, режима работы и специфики деятельности. При этом денежные средства могут быть сданы в кассы кредитной организации, инкассаторам, в сберегательные кассы или в кассы почтовых отделений.

В период с момента передачи денежных средств инкассаторам или непосредственно кредитным организациям, сберегательным кассам или почтовым отделениям сданные денежные средства учитывают на активном синтетическом счете 57 «Переводы в пути». Основанием для принятия денежных средств на учет по счету 57 являются квитанции кредитной организации, сберегательной кассы или почтового отделения, копии сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам или другие подобные документы.

Суммы наличных денежных средств, сданных кредитным организациям, сберегательным банкам или почтовым отделениям, списывают в дебет счета 57 с кредита счета 50 «Касса».

С кредита счета 57 денежные средства списывают в дебет счета 51 «Расчетные счета» (согласно выписке банка) или других счетов в зависимости от их использования (50, 52, 62, 73).

Движение денежных средств (переводов) в иностранной валюте учитывают на счете 57 обособленно.

Учет расчетов с подотчетными лицами

Подотчетными суммами называются денежные авансы, выдаваемые работникам организации из кассы на мелкие хозяйственные расходы и на расходы по командировкам. Порядок выдачи денег под отчет, размер авансов и сроки, на которые они могут быть выданы, установлены правилами ведения кассовых операций.

Подотчетные суммы учитывают на синтетическом счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Выдачу денежных авансов подотчетным лицам отражают по дебету счета 71 и кредиту счета 50 «Касса».

Расходы, оплаченные из подотчетных сумм, списывают с кредита счета 71 в дебет счетов 10 «Материалы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др. в зависимости от характера расходов. Возвращенные в кассу остатки неиспользованных сумм списывают с подотчетных лиц в дебет счета 50 «Касса». Аналитический учет расходов с подотчетными лицами ведут по каждой авансовой выдаче.

Невозвращенные подотчетными лицами суммы авансов списывают со счета 71 в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Со счета 94 суммы авансов списывают в дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» или 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (если они не могут быть удержаны из суммы оплаты труда работников).

84

Учет расчетов с персоналом по прочим операциям

Для обобщения информации о всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда, с подотчетными лицами и депонентами, используют синтетический счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

73–1 «Расчеты по предоставленным займам»; 73–2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» и др.

На субсчете 73–1 «Расчеты по предоставленным займам» учитывают расчеты

сработниками по предоставленным им займам (на индивидуальное жилищное строительство, приобретение садового домика и др.).

Сумму предоставленного работнику займа отражают по дебету субсчета 73–1

скредита счетов учета денежных средств (50, 51 и др.).

При погашении займа кредитуют счет 73 и дебетуют счета учета денежных средств (50, 51 и др.) или счет 70 в зависимости от принятого порядка платежа.

Если работник не возвращает выданную ему сумму займа, задолженность списывается с кредита субсчета 73–1 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

На субсчете 73–2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» учитывают расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работником организации в результате хищений и недостач товарно-материальных ценностей, брака, а также по возмещению других видов ущерба.

Понятия дебиторской и кредиторской задолженности

Под дебиторской понимают задолженность других организаций, работников и физических лиц данной организации (задолженность покупателей за купленную продукцию, подотчетных лиц за выданные им под отчет денежные суммы и др.). Организации и лица, которые должны данной организации, называются дебиторами.

Кредиторской называют задолженность данной организации другим организациям, работникам и лицам, которые называются кредиторами.

В бухгалтерском балансе дебиторская и кредиторская задолженности отражаются по их видам. Дебиторская задолженность отражается в основном на счетах 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а кредиторская – на счетах 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками

К поставщикам и подрядчикам относят организации, поставляющие сырье и другие товарно-материальные ценности, а также оказывающие различные виды услуг (отпуск электроэнергии, пара, воды, газа и др.) и выполняющие разные работы (капитальный и текущий ремонт основных средств и др.).

Расчеты с поставщиками и подрядчиками осуществляются после отгрузки ими товарно-материальных ценностей, выполнения работ или оказания услуг либо одновременно с ними с согласия организации или по ее поручению.

85

В настоящее время организации сами выбирают форму расчетов за поставленную продукцию или оказанные услуги.

На предъявленные к оплате счета поставщиков кредитуют счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и дебетуют соответствующие материальные счета (10, 11, 15 и др.) или счета по учету соответствующих расходов (20, 26, 97 и

др.).

На счете 60 задолженность отражается в пределах сумм акцепта. При обнаружении недостач по поступившим товарно-материальным ценностям, несоответствия цен, обусловленных договором, и арифметических ошибок счет 60 кредитуют на соответствующую сумму в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям».

Сумма НДС включается поставщиками и подрядчиками в счета на оплату и отражается у покупателя по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 60.

Погашение задолженности перед поставщиками отражается по дебету счета 60 и кредиту счетов учета денежных средств (51, 52, 55) или кредитов банка (66, 67). Порядок бухгалтерских записей при погашении задолженности перед поставщиками зависит от применяемых форм расчетов.

Помимо указанных расчетов на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражают выданные авансы под закупаемое имущество, суммовые и курсовые разницы, а также прекращение обязательств.

Выданные авансы учитывают по дебету счета 60 с кредита счетов учета денежных средств (51, 52 и др.).

Учет расчетов с покупателями и заказчиками

В настоящее время в бухгалтерском учете при отгрузке продукции покупателям возникающая дебиторская задолженность отражается по цене продажи продукции на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

На суммы оплаты за отгруженную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги организация предъявляет расчетные документы покупателю или заказчику и производит следующую бухгалтерскую запись:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит счета 90 «Продажи»

При погашении покупателями и заказчиками своей задолженности они списывают ее с кредита счета 62 в дебет счетов денежных средств.

На счете 62 отражают суммы полученных авансов и предварительной оплаты за поставленную продукцию (работы, услуги), а также возникающие суммовые и курсовые разницы.

Суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитывают по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитывают на счете 62 обособленно.

Аналитический учет по счету 62 ведут по каждому предъявленному

86

покупателем или заказчиком счету, а при расчетах в порядке плановых платежей

– по каждому покупателю или заказчику. Построение аналитического учета должно обеспечить получение данных по покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которых составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 62 обособленно.

Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами

Для учета различных расчетных отношений с другими предприятиями, организациями, отдельными лицами используют активно–пассивный счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

К счету 76 могут быть открыты следующие субсчета:

76–1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»; 76–2 «Расчеты по претензиям»; 76–3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»;

76–4 «Расчеты по депонированным суммам» и др.

На субсчете 76–1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» отражают расчеты по страхованию имущества и персонала организации, в котором организация выступает страхователем.

Начисленные суммы страховых платежей отражают по кредиту счета 76, – субсчет 1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию», в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или других источников страховых платежей (08, 23, 25, 26, 29 и т. п.).

Перечисленные суммы страховых платежей страхователям списывают с кредита счетов по учету денежных средств (51, 52, 55) в дебет счета 76–1.

Потери товарно-материальных ценностей по страховым случаям списывают с кредита счетов 10, 43 и др. в дебет счета 76–1. По дебету счета 76–1. отражают сумму страхового возмещения, причитающуюся по договору страхования работнику организации (кредитуют счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»).

Суммы страхового возмещения, полученные организацией от страховых организаций, отражают по дебету счетов учета денежных средств (51, 52, 55) и кредиту счета 76–1. Некомпенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев списывают в дебет счета 99 «Прибыли и убытки».

Аналитический учет по счету 76–1 ведут по страховщикам и отдельным договорам страхования.

На субсчете 76–2 «Расчеты по претензиям» отражают расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим

87

организациям, а также по предъявленным и признанным (или присужденным) штрафам, пеням и неустойкам. В дебет этого счета списывают причиненный организации ущерб по вине поставщиков материальных ресурсов, подрядчиков, учреждений банков и других организаций с кредита следующих счетов:

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на суммы несоответствия цен и тарифов, качества, арифметических ошибок и т. п. по уже оприходованным ценностям;

20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и других счетов учета затрат – за брак и потери, возникшие по вине поставщиков и подрядчиков;

учета денежных средств и кредитов банка (51, 52, 66, 67 и др.) – по суммам, ошибочно списанным со счетов организации;

91 «Прочие доходы и расходы»– по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым с поставщиков, подрядчиков, покупателей, заказчиков, потребителей услуг за несоблюдение договорных обязательств.

Суммы удовлетворенных претензий списывают с кредита счета 76–2 в дебет счетов учета денежных средств (51, 52 и др.). Суммы неудовлетворенных претензий, как правило, списывают с кредита счета 76–2 в дебет тех счетов, с которых они были списаны на счет 76–2 (10, 20, 23, 60 и др.).

Уплаченные организацией разные штрафы, пени и неустойки списывают с кредита счетов учета денежных средств в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

На субсчете 76–3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» учитывают расчеты по причитающимся организации дивидендам и другим доходам, в том числе по прибыли, убыткам и другим результатам по договору простого товарищества. Подлежащие получению доходы отражают по дебету счета 76–3 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Полученные доходы записывают по дебету счетов учета активов (51, 52 и др.) и кредиту счета

76–3.

На субсчете 76–4 «Расчеты по депонированным суммам» учитывают расчеты с работниками организации по невыплаченным в установленный срок суммам из– за неявки получателей. Депонированные суммы отражают по кредиту счета 76–4 и дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». При выплате депонированных сумм получателю кредитуют счета учета денежных средств и дебетуют счет 76–4.

Аналитический учет по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» ведут по каждому дебитору и кредитору. Сальдо по счету 76 определяют по оборотной ведомости по аналитическим счетам счета 76.

Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которых составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 76 обособленно.

Вопросы для самоконтроля:

1. Перечислите типовые формы первичных документов для учета кассовых

88

операций.

2.Объясните назначение и порядок ведения кассовой книги .

3.Сформулируйте порядок приема документов в иностранной валюте.

4.Объясните порядок учета денежных документов.

5.Каково назначение и порядок обработки выписки из расчетного счета организации?

6.Перечислите субсчета счета 55 «Специальные счета в банках».

7.Кто такие подотчетные лица?

8.Объясните назначение счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

9.Сформулируйте понятие дебиторской и кредиторской задолженностей.

10.Объясните порядок учета расчетов с покупателями и заказчиками. 11.Объясните порядок учета расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Тема 2.4. Учет основных средств и нематериальных активов

Изучаемые вопросы:

1.Понятие, классификация и оценка основных средств.

2.Инвентарный учет основных средств.

3.Учет поступления основных средств.

4.Учет ремонта основных средств.

5.Учет амортизации основных средств.

6.Учет выбытия основных средств.

7.Понятие, классификация и оценка нематериальных активов.

8.Амортизация нематериальных активов.

9.Списание нематериальных активов.

Понятие, классификация и оценка основных средств

В соответствии с ПБУ 6/01, к основным средствам относятся объекты при соблюдении следующих условий:

а) используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации; б) используются в течение длительного времени, т. е. срока полезного

использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) обладают способностью приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Активы, в отношении которых выполнены эти условия, в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут быть отражены в бухгалтерском учете в составе материально– производственных запасов.

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств является

89

правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия; правильное исчисление и отражение в учете суммы амортизации основных средств; точное определение результатов при ликвидации основных средств; контроль над затратами на ремонт основных средств, над их сохранностью и эффективностью использования.

По видам основные средства подразделяются: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительную технику, транспортные средства, инструмент, инвентарь производственный и хозяйственный, скот рабочий, продуктивный и племенной, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и др.

К основным средствам относятся также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и др. природные ресурсы).

Оценка основных средств. Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств.

В бухгалтерском учете основные средства отражаются, как правило, по первоначальной стоимости, которая определяется для объектов:

-изготовленных на самом предприятии, а также приобретенных у других организаций и лиц – исходя из фактических затрат по воспроизведению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке;

-внесенных учредителями в счет вкладов в уставный капитал – по договорной цене по согласованию между сторонами;

-полученных от других организаций и лиц безвозмездно – по рыночной стоимости на дату оприходования.

Фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств слагаются:

-из суммы, уплаченной продавцу в соответствии с договором;

-суммы, уплаченной за доставку и монтаж;

-суммы, уплаченной за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением этого объекта основных средств;

-регистрационных сборов и аналогичных платежей, связанных с регистрацией прав организации на объект основных средств (регистрация в ГИБДД);

-невозмещаемых налогов, уплаченных при приобретении объекта основных средств;

-процентов по кредитам и займам, полученных для приобретения объекта основных средств;

-иных затрат, непосредственно связанных с приобретением объекта основных средств.

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в

случаях модернизации, реконструкции основных средств, а также при переоценке соответствующих объектов.

Основные средства служат длительное время – годами, десятилетиями. Они сооружаются и приобретаются в различные годы при разном уровне затрат и цен

90

на средства производства. Вследствие этого первоначальная стоимость объектов с течением времени перестает отражать реальный уровень общественных затрат. Чтобы привести в соответствие оценку различных объектов с действующими ценами, проводится переоценка основных средств по восстановительной стоимости. Восстановительная стоимость – стоимость воспроизводства основных средств.

Инвентарный учет основных средств

Единицей учета основных средств является инвентарный объект, под которым понимают законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, вместе выполняющими одну функцию.

Каждому инвентарному объекту присваивают определенный инвентарный номер, который сохраняется за данным объектом на все время его нахождения в эксплуатации, запасе или консервации. Инвентарный номер прикрепляется или обозначается на учитываемом предмете и обязательно указывается в документах, связанных с движением основных средств.

Применительно к сложным инвентарным объектам, т. е. включающим те или иные приспособления, обособленные элементы, составляющие вместе с ними одно целое, как правило, на каждом элементе обозначают тот же номер, что и на основном объединяющем их объекте.

На каждый объект основных средств бухгалтерия открывает инвентарную карточку типовой формы ОС–6. Инвентарные карточки регистрируются в описи инвентарных карточек типовой формы ОС–7, которая ведется по классификационным группам основных средств (по зданиям, сооружениям и т.

д.).

Предприятия, имеющие небольшое количество объектов, могут вести пообъектный учет в инвентарной книге. Записи в ней производятся также по классификационным группам и местам нахождения объектов. Кроме того, в местах нахождения объектов ведутся инвентарные списки основных средств типовой формы ОС–9.

Учет поступления основных средств

Поступление ОС оформляется актом приемки–передачи типовой формы ОС–1. Акт составляется комиссией, назначаемой руководителем предприятия. На основании акта приемки–передачи производятся записи на счетах бухгалтерского учета.

Синтетический учет ОС ведется на счете 01 «Основные средства». Счет активный, по дебету отражают поступление, по кредиту – выбытие ОС. Порядок учета ОС зависит от источника их получения. ОС могут поступать на предприятие: в результате нового строительства или приобретения за плату, безвозмездного получения от других лиц, вкладов в уставный капитал, оприходования излишков, выявленных при инвентаризации.

При вводе объекта, выполненного подрядчиком или хозяйственным

91

способом или приобретенного у других организаций и лиц, объем СМР учитывается сначала по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (без НДС), затем списывается в дебет счета 01:

Д08 К 60, 76 – учтены затраты непосредственно связанные с приобретением объекта ОС (без НДС);

Д19 К 60, 76 – учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением объекта ОС;

Д01 К 08 – введен в эксплуатацию объект основных средств;

Д68 К 19 – учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением объекта ОС.

Получение ОС в качестве вклада в уставный капитал ОС, внесенные учредителями в качестве вклада в уставный капитал,

отражаются в балансе по стоимости, согласованной между учредителями.

Если ОС поступают в качестве вклада в уставный капитал в ЗАО или ОАО, цену основных средств, которую устанавливают учредители, должен подтвердить независимый оценщик.

Получение ОС безвозмездно Стоимость ОС, полученных безвозмездно, определяется исходя из

рыночной цены на подобные средства. Безвозмездное получение ОС отражается проводкой: Д 08 К 98/2 «Безвозмездно полученные ценности». После ввода объекта в эксплуатацию дается запись: Д 01 К 08. Стоимость безвозмездно полученных ОС по мере начисления амортизации по ним списывается: Д 98/2

К 91/1.

Ежемесячное начисление амортизации отражается записью: Д 20, 25, 26

К 02.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей стоимости.

Учет ремонта основных средств

По объему и характеру ремонтных работ различают капитальный, средний и текущий ремонты ОС. Они отличаются сложностью, объемом и сроками выполнения.

Фактические расходы на обслуживание (технический осмотр, уход и т. п.) и все виды ремонтов (текущий, средний, капитальный) ОС могут прямо относиться на счета издержек производства и обращения, что отражается следующим образом:

Д 20 (23, 25, 26, 44) К 10, 60, 69, 70 – отражены затраты на обслуживание и ремонт ОС.

Организации могут создавать ремонтный фонд, в случае если предстоит дорогостоящий ремонт ОС или производственная деятельность отличается сезонностью. Для учета ремонтного фонда целесообразно открывать субсчет

92

«Ремонтный фонд» к счету 96 «Резервы предстоящих расходов». Отчисления в ремонтный фонд должны производиться на основе плановой сметы затрат на все виды ремонта.

Создание резерва на предстоящий ремонт ОС отражается проводкой: Д 20, 23, 25, 26, 44 К 96.

При образовании ремонтного фонда операции по учету ремонта ОС, осуществляемого хозяйственным способом, отражаются предварительно на активном синтетическом счете 23 «Вспомогательные производства». По дебету этого счета учитывают фактические затраты по проведенному капитальному, среднему и текущему ремонтам собственных ОС, а с кредита фактическую себестоимость ремонтных работ списывают за счет ремонтного фонда. Сальдо по счету 23 дебетовое и показывает затраты по незаконченному ремонту ОС. В балансе эти затраты отражаются по статье «Незавершенное производство».

Учет амортизации основных средств

В процессе использования и под воздействием сил природы ОС постепенно утрачивают свои потребительские свойства, т. е. снашиваются. По мере снашивания они передают свою стоимость на ГП, вырабатываемую с их использованием. Общая сумма износа объектов ОС не может быть больше их первоначальной стоимости. По мере снашивания основных средств стоимость их включается в издержки производства (амортизация). Таким образом, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не меняются (земельные участки, объекты природопользования и др.)

Начисление амортизации объектов основных средств, в соответствии с ПБУ 6 01, производится одним из следующих способов: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

-при линейном способе – исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

-при способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации;

-при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования – исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся

93

до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе сумма чисел лет срока полезного использования объекта;

- при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Втечение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Организация его может установить самостоятельно исходя:

–из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

–ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

–нормативно–правовых и других ограничений использования этого объекта (например срок аренды).

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Втечение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на счете 02 «Амортизация ОС». Начисление производится по кредиту счета в корреспонденции со счетами учета затрат на производство, расходов на продажу и др. счетов.

94

Учет выбытия основных средств

Основные средства могут выбывать вследствие: ликвидации по причине износа, аварий, стихийных бедствий; продажи; передачи в счет вклада в уставный капитал другого предприятия; недостачи и порчи; передачи в аренду.

Выбытие ОС оформляется актом приемки–передачи ОС формы № ОС–1, актом на списание ОС формы № ОС–3, актом на списание транспортных средств формы № ОС–4. В акте на списание основных средств указываются: номер документа, дата его составления, цех (отдел), из которого выбывает объект, инвентарный номер, год выпуска, дата поступления на предприятие, год ввода в

эксплуатацию, первоначальная стоимость и сумма износа объекта, причина его выбытия, кредитуемый счет, заключение комиссии о списании и подписи ее членов. В особом разделе акта приводятся расходы, связанные с выбытием, и поступления от разборки объекта, финансовый результат от списания. В конце акта бухгалтер делает запись об отметке в инвентарной карточке о его выбытии. Акт составляется комиссией, назначаемой приказом (распоряжением) руководителя предприятия, и утверждается им.

При выбытии объектов ОС подлежит списанию как первоначальная стоимость, так и сумма начисленной амортизации.

Списание накопленной амортизации по объекту отражается проводкой:

Д 02 К 01. При выбытии ОС вследствие продажи, по причине ветхости, морального износа остаточная стоимость объекта списывается проводкой: Д 91/2

К 01.

Понятие, классификация и оценка нематериальных активов

Всоответствии с п.3 ПБУ 14/2007, к нематериальным активам относят объекты при одновременном выполнении следующих условий:

1)объект способен приносить организации экономическую выгоду в будущем, в частности объект предназначен для использования в производстве продукции или для управленческих нужд;

2)организация имеет право на получение экономических выгод, которые объект способен приносить в будущем, а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;

3)объект может быть идентифицирован (выделен, отделен) от другого имущества;

4)используется в течение длительного времени (свыше 12 месяцев или в течение обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);

5)не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев;

6)фактическая стоимость объекта может быть достоверно определена;

7)отсутствие у объекта материально–вещественной формы.

Всоответствии с перечисленными условиями, к нематериальным активам

95

относят, например, произведения науки, литературы и искусства; программы для ЭВМ; изобретения; полезные модели; ноу–хау; товарные и знаки обслуживания и др.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация организации.

Деловая репутация организации – это разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и балансовой стоимостью ее имущества. Объектом нематериальных активов является положительная деловая репутация, которая рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод.

Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю, и в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

Оценка нематериальных активов. В учете и отчетности нематериальные активы отражают по первоначальной и остаточной стоимости. Отдельно отражают амортизацию нематериальных активов.

Первоначальная стоимость определяется следующим образом:

-для объектов, внесенных в счет вкладов в уставный капитал (фонд) – по договоренности сторон (по согласованной стоимости);

-приобретенных за плату у других организаций и лиц, для объектов, по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведение их до состояния, пригодного к использованию;

-полученных безвозмездно от других организаций и лиц, по рыночной стоимости на дату оприходования.

Затраты по приобретению нематериальных активов включают суммы, выплаченные продавцу объекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги, регистрационные сборы и пошлины, таможенные расходы и другие расходы, связанные с приобретением объектов.

Расходы по созданию нематериальных активов и доведению их до состояния, пригодного к использованию, складываются из начисленной соответствующим работникам оплаты труда, отчислений на социальные нужды, материальных затрат, общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

Нематериальные активы, поступающие в организацию в порядке обмена на какое–либо имущество, оценивают исходя из стоимости обмениваемого имущества.

Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату приобретения объекта.

Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к учету, не подлежит изменению, кроме случаев переоценки и обесценения нематериальных активов.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости.

96

Принимая решение о переоценке, следует учитывать, что в последующем данные активы следует переоценивать регулярно.

Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности.

Синтетический учет нематериальных активов осуществляют на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам», и счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке. На счете 05 «Амортизация нематериальных активов» отражают начисление и списание (при выбытии) амортизации по тем видам нематериальных активов, по которым погашение их стоимости производится с использованием счета 05.

Расходы по приобретению и созданию нематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита расчетных, материальных и других счетов. После принятия на учет приобретенных или созданных нематериальных активов они отражаются по дебету счета 04 «Нематериальные активы» с кредита счета 08.

Амортизация нематериальных активов

Стоимость нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования, который определяет организация при принятии объекта к учету.

Нематериальные объекты, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования. Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения.

По объектам, по которым погашается их стоимость, амортизация начисляется одним из следующих способов:

•линейным способом исходя из норм, начисленных организацией на основе срока их полезного использования;

•способом уменьшаемого остатка;

•способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Способ определения амортизации ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования объекта существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен.

По аналогии с основными средствами начисление амортизации по нематериальным активам целесообразно начинать с 1–го числа месяца,

97

следующего за месяцем ввода объектов в эксплуатацию, и прекращать с 1–го числа месяца, следующего за месяцем выбытия из эксплуатации.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражают в бухгалтерском учете двумя способами:

1)накоплением начисленных сумм на отдельном счете;

2)путем уменьшения первоначальной стоимости объекта.

При первом способе при начислении амортизации по нематериальным активам дебетуют счета издержек производства или обращения (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.) и кредитуют счет 05 «Амортизация нематериальных активов».

При втором способе первоначальная стоимость нематериальных активов списывается на счета издержек производства или обращения непосредственно со счета 04 «Нематериальные активы». Этот способ отражения амортизационных отчислений применяют по организационным расходам и положительной деловой репутации организации. Они амортизируются в течение 20 лет, но не более срока деятельности организации.

После полного списания первоначальной стоимости объектов при втором способе отражения амортизационных отчислений эти объекты отражаются в учете в условной оценке с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации.

Списание нематериальных активов

Основными видами выбытия нематериальных активов являются их продажа, безвозмездная передача, передача в счет вклада в уставные капиталы других организаций.

При выбытии нематериальных активов в результате их продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается в дебет счета 05 «Амортизация нематериальных активов» с кредита счета 04 «Нематериальные активы». Остаточная стоимость нематериальных активов списывается со счета 04 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». В дебет счета 91 списываются также все расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, и сумма НДС по проданным и безвозмездно переданным нематериальным активам. По кредиту счета 91 отражается сумма выручки от продажи или другого дохода от выбытия нематериальных активов.

Финансовый результат от выбытия нематериальных активов формируется на счете 91 и затем списывается со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки». При этом, если сумма выручки от продажи нематериальных активов превышает их остаточную стоимость и расходы, связанные с выбытием, то разницу списывают в дебет счета 91 и кредит счета 99. Если же остаточная стоимость выбывших нематериальных активов не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают с кредита счета 91 в дебет счета 99.

98

Вопросы для самоконтроля:

1.Сформулируйте условия отнесения объектов к основным средствам.

2.Сформулируйте основные задачи бухгалтерского учета основных средств.

3.Как формируется первоначальная стоимость основных средств?

4.В каких случаях допускается изменение первоначальной стоимости основных средств?

5.Объясните порядок инвентаризации учета основных средств.

6.Как определяется первоначальная стоимость основных средств при получении в качестве вклада в уставный капитал, безвозмездно? 7.Перечислите способы начисления амортизации основных средств. 8.Перечислите причины выбытия основных средств.

9.Сформулируйте условия отнесения объектов к нематериальных активам.

10.Какие счета используются для учета и начисления амортизации нематериальных активов?

11.Перечислите способы начисления амортизации нематериальных активов.

Тема 2.5. Учет производственных запасов

Изучаемые вопросы:

1.Понятие, классификация и оценка материально–производственных запасов.

2.Документальное оформление поступления и расходаматериальных запасов.

3.Синтетический учет материально–производственных запасов.

4.Оценка отпущенных в производство материалов.

5.Аналитический учет движения материалов.

6.Инвентаризация материально–производственных запасов.

Понятие, классификация и оценка материально–производственных запасов

В соответствии с ПБУ 5/01 «Положение по учету материально– производственных запасов», в бухгалтерском учете в качестве материально– производственных запасов принимаются активы:

-используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнении работ, оказании услуг);

-предназначенные для продажи (готовая продукция и товары);

-используемые для управленческих нужд организации (вспомогательные материалы, топливо, запасные части и др.).

Основная часть материально–производственных запасов используется в качестве предметов труда в производственном процессе. Они целиком потребляются в каждом производственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции.

Классификация материалов. В зависимости от той роли, которую играют разнообразные виды производственных запасов в процессе производства, их подразделяют на следующие группы: сырье и основные материалы, вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты, отходы (возвратные),

99

топливо, тара и тарные материалы, запасные части, инвентарь и хозяйственные принадлежности. Указанную классификацию производственных запасов используют для построения синтетического и аналитического учета с целью получения информации об остатках, поступлении и расходе сырья и материалов в производственно–эксплуатационной деятельности.

Оценка материально–производственных запасов. Материально– производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью материально–производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическая себестоимость материально–производственных запасов при их изготовлении силами организации складывается из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.

Фактическая себестоимость материально–производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно – исходя из их рыночной стоимости на дату оприходования, а приобретенных в обмен на другое имущество (кроме денежных средств) – исходя из стоимости обмениваемого имущества, которая устанавливается в соответствии с ценой, по которой в сравниваемых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

Материально–производственные запасы, на которые текущая рыночная стоимость в течение года снизилась либо которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Материально–производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.

Оценка материально–производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

Материальные ценности отражают на синтетических счетах по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или по учетным ценам.

Согласно Методическим указаниям по учету материально–производственных запасов, в качестве учетных цен на материалы применяются:

а) договорные цены; б) фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца

или отчетного периода (отчетного года); в) планово–расчетные цены;

100

г) средняя цена группы материалов.

Исчисление фактической себестоимости заготовления каждого вида сырья и материалов требует значительных затрат труда и времени. Поэтому фактическую себестоимость заготовления исчисляет лишь небольшая часть организаций по основным видам сырья или материалов. В большей части организаций текущий учет материальных ценностей ведут по твердым учетным ценам.

При синтетическом учете материальных ценностей по фактической себестоимости отклонения фактической себестоимости материалов от средней покупной цены или от плановой себестоимости учитывают на отдельных аналитических счетах по группам материалов.

При синтетическом учете материальных ценностей по учетным ценам отклонения фактической себестоимости материальных ценностей от их стоимости по учетным ценам учитываются на синтетическом счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Документальное оформление поступления и расхода материальных запасов

Сырье и материалы поступают от поставщиков, подотчетных лиц, закупивших материалы в порядке наличного расчета, от списания пришедших в негодность основных средств и собственного производства.

Принятые кладовщиком предприятия материалы оформляют приходными ордерами. Приходный ордер подписывают заведующий складом и экспедитор.

При отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными разрешается осуществлять оприходование материалов без выписки приходного ордера. В этом случае на документе поставщика проставляют штамп, в оттисках которого содержатся основные реквизиты приходного ордера. Количество первичных документов при этом сокращается.

В тех случаях, когда количество и качество прибывших на склад материалов не соответствуют данным счета поставщика, приемку материалов производит комиссия, так же она оформляет акт о приемке материалов, который служит основанием для предъявления претензии поставщику.

Если перевозку материалов осуществляют автотранспортом, то в качестве первичного документа применяют товарно-транспортную накладную.

Поступление на склад материалов собственного изготовления, отходов производства и др. оформляют одно – или многострочными требованиями– накладными, которые выписывают цехи–сдатчики в двух экземплярах. Материалы, полученные от разборки и демонтажа зданий и сооружений, используют на основании акта об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений.

Подотчетные лица приобретают материалы в организациях торговли, у других организаций и кооперативов, на колхозном рынке или у населения за наличные деньги. Документом, подтверждающим стоимость приобретенных материалов, является товарный счет или акт (справка), составляемый подотчетным лицом.

Материалы отпускают со склада организации на производственное

101

потребление, хозяйственные нужды, на сторону, для переработки и в порядке реализации излишних и неликвидных запасов. Порядок документального оформления отпуска материалов зависит прежде всего от организации производства, направления расхода и периодичности их отпуска.

Расход материалов, отпускаемых в производство и на другие нужды ежедневно, оформляют лимитно–заборными картами. Один экземпляр лимитно– заборной карты вручают цеху–получателю, другой – складу. Кладовщик записывает количество отпущенного материала и остаток лимита в обоих экземплярах карты и расписывается в карте цеха–получателя. Представитель цеха расписывается в получении материалов в карте, находящейся на складе. Лимитно–заборная карта может выписываться в одном экземпляре. В этом случае получатель расписывается в получении материалов непосредственно в карте складского учета, а в лимитно–заборной карте расписывается лицо, ответственное за отпуск материалов со склада.

Отпуск материалов со складов производят в пределах установленного лимита. Сверхлимитный отпуск материалов и замену одного материала другим (при отсутствии материала на складе) оформляют выпиской отдельного требования–накладной на замену (дополнительный отпуск материалов). Если материалы со склада отпускаются нечасто, то их отпуск оформляют одно – или многострочными требованиями–накладными на отпуск материалов, которые выписываются цехом–получателем в двух экземплярах: первый, с распиской кладовщика, остается в цехе; второй, с распиской получателя у кладовщика.

Для учета движения материалов внутри предприятия применяют одноили многострочные требования–накладные, которые составляют материально ответственные лица участка, отпускающего ценности, в двух экземплярах, один из которых остается на месте с распиской получателя, а второй с распиской лица, отпускающего ценности, передается получателю ценностей.

Отпуск материалов сторонним организациям или хозяйствам своей организации, расположенным за ее пределами, оформляют накладными на отпуск материалов на сторону, которые выписывает отдел снабжения в двух экземплярах на основании нарядов, договоров и других документов.

Синтетический учет материально–производственных запасов

Синтетический учет производственных запасов ведут, как уже отмечалось, на синтетических счетах 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материалов».

На синтетическом счете 10 материалы учитываются по фактической себестоимости их приобретения или учетным ценам. При поступлении материалов дебетуют материальный счет 10 «Материалы» и кредитуют следующие счета:

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на стоимость поступивших материалов по ценам поставщиков со всеми наценками сбытовых и снабженческих организаций и транспортно–заготовительными расходами;

102

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на стоимость услуг, оплачиваемых чеками транспортным (железнодорожным и водным) организациям;

71 «Расчеты с подотчетными лицами» – на стоимость материалов, оплаченных из подотчетных сумм;

23 «Вспомогательные производства» – на расходы по доставке материалов собственным транспортом и на фактическую себестоимость материалов собственного производства;

20 «Основное производство» – на стоимость возвратных отходов, и другие счета.

Отпущенные в производство и на другие нужды материалы списывают с кредита материальных счетов в дебет соответствующих счетов издержек производства и на другие счета в течение месяца по учетным ценам.

Проданные материалы списывают с кредита счета 10 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету счета 91 отражают также расходы, связанные с продажей материалов, и сумму НДС по проданным материалам.

При синтетическом учете материальных ценностей по учетным ценам дополнительно используют счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей».

Счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» предназначен для учета заготовления и приобретения материальных ценностей, относящихся к средствам в обороте (материалы, животные на выращивании и откорме, товары).

В дебет счета 15 относят покупную стоимость материальных ценностей, по которым в организацию поступили расчетные документы поставщика, и другие расходы по приобретению материалов с кредита счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др. в зависимости от того, откуда поступили материальные ценности, от характера расходов по заготовке и доставке материальных ценностей в организацию.

Материально–производственные запасы, фактически поступившие в организацию, списывают по учетным ценам с кредита счета 15 в дебет счетов 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме» и 41 «Товары».

Сумму разницы в стоимости приобретенных материально–производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения и учетных ценах, списывают со счета 15 в дебет счета 16. Остаток на счете 15 на конец месяца показывает наличие материально–производственных запасов в пути.

Счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» предназначен для учета разницы в стоимости приобретенных материально–производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения и учетных ценах. Этот счет используют только в том случае, если на счетах 10, 11, 41 синтетический учет ведут по учетным ценам.

Накопленные на счете 16 разницы между фактической себестоимостью приобретенных материально–производственных запасов и стоимостью их по

103

учетным ценам списываются (сторнируются – при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство или других соответствующих счетов.

Оценка отпущенных в производство материалов

Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на производство, разрешается производить следующими способами оценки запасов:

•по себестоимости каждой единицы;

•по средней себестоимости;

•по себестоимости первых по времени закупок (способ ФИФО). Применение одного из этих способов по виду (группе) запасов производится

исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

По себестоимости каждой единицы оценивают материально– производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), или запасы, которые не могут быть обычным образом заменены на другие.

Согласно ПБУ 5 01, при отпуске материалов по себестоимости каждой единицы можно использовать два варианта исчисления себестоимости единицы запаса:

1)включая все расходы, связанные с приобретением запаса;

2)включая только стоимость запаса по договорной цене.

Применение второго (упрощенного) варианта допускается при невозможности непосредственного отнесения транспортно–заготовительных и других расходов, связанных с приобретением запасов на себестоимость (например при централизованной поставке материалов). В этом случае разница между фактической себестоимостью приобретенных запасов и их стоимостью по договорным ценам распределяется пропорционально стоимости отпущенных материалов по договорным ценам.

Средняя себестоимость определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в течение месяца.

Отмеченные способы оценки материальных ресурсов являются традиционными для отечественной учетной практики. В течение отчетного месяца материальные ресурсы списывают на производство (как правило, по учетным ценам), а в конце месяца списывают соответствующую долю отклонений фактической себестоимости материальных ресурсов от стоимости их по учетным ценам.

При способе ФИФО применяют правило «первая партия на приход – первая в расход». Это означает, что независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, сначала списывают материалы по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем по цене второй партии и т. д. в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за месяц.

104

Применение указанных способов оценки материальных ресурсов ориентирует предприятие на организацию аналитического учета материалов по отдельным партиям (а не только по видам материалов). Можно оценить израсходованные материалы расчетным путем, используя следующую формулу:

Р = Он + П – Ок,

где Р – стоимость израсходованных материалов; Он и Ок – стоимость соответственно начального и конечного остатков

материалов; П – поступление за месяц.

Оценка материально–производственных запасов на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости).

Аналитический учет движения материалов

Учет материалов на складе осуществляет заведующий складом (кладовщик), являющийся материально ответственным лицом, которого принимают на работу, как правило, по согласованию с главным бухгалтером предприятия.

Учет движения и остатков материалов осуществляют в карточках учета материалов. На каждый номенклатурный номер открывают отдельную карточку, поэтому учет называют сортовым учетом и осуществляют его только в натуральном выражении. Запись в карточках кладовщик делает на основании первичных документов (приходных ордеров, требований–накладных и др.) в день совершения операции. После каждой записи выводят остаток материалов.

Ведение учета материалов допускается также в книге учета материалов, которая содержит те же реквизиты, что и карточки учета материалов.

Вусловиях функционирования автоматизированного учета вместо карточек учета применяют систематически составляемые машинограммы – ведомости движения и остатков материалов.

Первичные документы после записи их данных в карточки учета передают в бухгалтерию, сюда же передают лимитно–заборные карты по мере использования лимита, но не позднее 1–го числа следующего месяца. Сдачу документов оформляют реестром, в котором указывают наименование и номера сдаваемых документов.

Вцехах, имеющих кладовые, а также в подотчетных подразделениях (пунктах, отделениях,) материально ответственные лица (заведующие пунктами и отделениями) составляют месячные отчеты об остатках и движении материалов в подотчете и представляют их в бухгалтерию.

При использовании материальных отчетов нет необходимости в составлении других документов на расход материалов и упрощается учет материалов в подотчете, поскольку в качестве регистров аналитического учета используются отчеты материально ответственных лиц.

105

Инвентаризация материально–производственных запасов

При проведении инвентаризации товарно-материальные ценности (производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы) заносятся в инвентаризационные описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и пр.).

Излишки материально–производственных запасов, выявленные в результате проведенной инвентаризации, отражаются в бухгалтерском учете как прочие доходы (дебетуют счет 10 «Материалы», кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы»).

При выявлении фактов недостач, хищений, порчи материалов их фактическая себестоимость или ее часть (при порче материалов) списывается с кредита счета 10 «Материалы» в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Вопросы для самоконтроля:

1.Перечислите активы, принимаемые на учет в качестве материально– производственных запасов.

2.Перечислите виды оценки материально–производственных запасов. 3.Какие документы оформляют поступление и расход материальных запасов? 4.Что такое учетная цена материалов?

5.Объясните назначение счета 16.

6.Перечислите способы оценки материалов при их отпуске в производство и на другие цели.

7.Объясните назначение аналитического учета материалов.

Тема 2.6. Учет заработной платы и расчетов по оплате труда

Изучаемые вопросы:

1.Виды, формы и системы оплаты труда.

2. Учет численности работников, отработанного времени и выработки. 3.Порядок расчета оплаты труда, доплат, оплаты отпусков, надбавок, гарантий и компенсаций.

4.Учет оплаты труда.

5.Учет удержаний из сумм начисленной оплаты труда. 6.Учет выплат начисленной оплаты труда.

Виды, формы и системы оплаты труда

Выплата заработной платы обычно производится в денежной форме в валюте РФ (в рублях). В соответствии с коллективным или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться в иных формах, не противоречащих законодательству РФ.

В планировании и бухгалтерском учете различают основную и

106

дополнительную оплату труда.

Косновной относится оплата, начисляемая работникам за отработанное время, количество и качество выполненных работ: оплата по сдельным расценкам, тарифным ставкам, окладам, премии сдельщикам и повременщикам, доплаты в связи с отклонениями от нормальных условий работы, за работу в ночное время, за сверхурочные, за бригадирство, оплата простоев не по вине рабочих и т. п.

Кдополнительной заработной плате относятся выплаты за непроработанное время, предусмотренные законодательством по труду: оплата очередных отпусков, перерывов в работе кормящих матерей, льготных часов подростков, за время выполнения государственных и общественных обязанностей, выходного пособия при увольнении и др.

Основными формами оплаты труда являются повременная, сдельная и аккордная. Первые две формы оплаты труда имеют свои системы: простая повременная, повременно–премиальная, прямая сдельная, сдельно–премиальная, сдельно–прогрессивная, косвенно–сдельная.

Учет численности работников, отработанного времени и выработки

Для учета личного состава, начисления и выплат заработной платы используют унифицированные формы первичных учетных документов.

Штатное расписание (форма № Т–3) применяется для оформления структуры, штатного состава и штатной численности организации.

Табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (форма № Т–12) и табель учета использования рабочего времени (форма № Т–13) применяют для осуществления табельного учета и контроля трудовой дисциплины.

Учет выработки рабочих в организациях осуществляют мастера, бригадиры и другие работники, на которых возложены эти обязанности. Для учета выработки применяют различные формы первичных документов (наряды на сдельную работу, ведомости учета выполненных работ и др.).

Учет выработки, а вместе с тем и выбор той или иной формы первичного документа зависят от многих причин: характера производства, особенностей технологии производства, организации и оплаты труда, системы контроля и качества продукции, обеспеченности производства мерной тарой, весами, счетчиками и другими измерительными приборами.

Оформленные первичные документы по учету выработки и выполненных работ вместе со всеми дополнительными документами (листками на оплату простоя, на доплаты, актами о браке и др.) передаются бухгалтеру.

Порядок расчета оплаты труда, доплат, оплаты отпусков, надбавок, гарантий и компенсаций

При повременных формах оплата производится за определенное количество отработанного времени независимо от количества выполненных работ.

107

При сдельных формах сумму оплаты труда рабочих исчисляют умножением сдельных расценок на объем выполненных работ или количество произведенной продукции.

Для правильного начисления оплаты труда рабочим большое значение имеет учет отступлений от нормальных условий работы, которые требуют дополнительных затрат труда и оплачиваются дополнительно к действующим расценкам на сдельную работу.

Размеры доплат и условия их выплаты предприятия устанавливают самостоятельно и фиксируют их в коллективном или трудовом договоре.

Простои не по вине рабочих оформляются листком учета простоев, в котором указывают время начала, окончания и длительности простоя, причины и виновников простоя и причитающуюся рабочим сумму оплаты за простои. Время простоя по вине работодателя оплачивается в размере не менее двух третей среднего заработка работника. Простои по вине рабочих не оплачивают и документами не оформляют.

Неисправимый, или окончательный, брак оформляют актом о браке или ведомостью о браке и, кроме того, его отмечают в первичных документах по учету выработки. Исправимый брак актом или ведомостью о браке не оформляют. Брак не по вине работника оплачивается наравне с годными изделиями. Полный брак по вине работника оплате не подлежит. Частичный брак по вине работника оплачивается по пониженным расценкам в зависимости от степени годности продукции.

Оплата часов ночной работы (с 22 до 6 ч). Час ночной работы оплачивается в повышенном размере, предусмотренном коллективным договором организации, но не ниже размеров, установленных законодательством. Продолжительность ночной работы (смены) сокращается на 1 ч.

Оплата часов сверхурочной работы. Сверхурочные работы допускаются в исключительных случаях. Работа в сверхурочное время оплачивается за первые два часа не менее чем в полуторном размере, а за последующие часы – не менее чем в двойном размере за каждый час сверхурочной работы. Сверхурочные работы не должны превышать для каждого работника 4 ч в течение двух дней подряд и 120 ч в год.

Оплата работы в выходные и праздничные дни. Работа в выходные и праздничные дни компенсируется работнику предоставлением другого дня отдыха или по соглашению сторон в денежной форме. Работа в выходные и праздничные дни оплачивается не менее чем в двойном размере.

Оплата очередных отпусков. Право на отпуск работникам предоставляется по истечении 6 месяцев непрерывной работы на данном предприятии. За работником, находящимся в отпуске, сохраняют его средний заработок.

Пособия по временной нетрудоспособности выплачивают рабочим и служащим за счет отчислений на социальное страхование. Основанием для выплаты пособий являются больничные листы, выдаваемые лечебными учреждениями и подписанные профсоюзным органом. В настоящее время первые два дня временной нетрудоспособности оплачивает работодатель.

Порядок расчета средней заработной платы устанавливается

108

постановлениями Министерства труда и социального развития РФ и распоряжениями Правительства РФ.

Учет оплаты труда

Синтетический учет расчетов с персоналом (состоящим и не состоящим в списочном составе организации) по оплате труда (по всем видам заработной платы, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам), а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данной организации осуществляется на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». По кредиту счета отражают начисления по оплате труда, пособий за счет отчислений на государственное социальное страхование, пенсий и других аналогичных сумм, а также доходов от участия в деятнльности организации, а по дебету – удержания из начисленной суммы оплаты труда и доходов, выдачу причитающихся сумм работникам и невыплаченные в срок суммы оплаты труда и доходов. Сальдо этого счета, кредитовое, показывает задолженность организации перед рабочими и служащими по заработной плате и другим указанным платежам.

Операцию по начислению и распределению оплаты труда, включаемой в издержки производства и обращения, оформляют следующей бухгалтерской записью:

дебет счета 20 «Основное производство» – оплата труда производственных рабочих;

дебет счета 23 «Вспомогательные производства» – оплата труда рабочим вспомогательных производств;

дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы» – оплата труда цехового персонала;

дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» – оплата труда управленческого персонала организации;

дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» – оплата труда работников обслуживающих производств и хозяйств;

дебет других счетов издержек (28, 44, 45, 91, 97)

кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – на всю сумму начисленной оплаты труда.

Начисление оплаты труда по операциям, связанным с заготовлением и приобретением производственных запасов, оборудования к установке и осуществлением капитальных вложений, отражают, как уже отмечалось, по дебету счетов 07, 08, 10, 11, 15 и кредиту счета 70.

Пособия по временной нетрудоспособности и другие выплаты за счет средств органов социального страхования отражают по дебету счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и кредиту счета 70.

Начисление доходов работникам организации по акциям и вкладам в ее имущество оформляют следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Организация может создавать резерв на выплату вознаграждений за выслугу

109

лет. Резервируемые суммы относят в дебет тех же счетов производственных затрат, на которые отнесена начисленная зарплата работников, и в кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

Учет удержаний из сумм начисленной оплаты труда

Из начисленной работникам организации оплаты труда, в том числе по договорам подряда и по совместительству, производят различные удержания, которые можно разделить на две группы: обязательные удержания и удержания по инициативе организации.

Обязательными удержаниями являются налог на доходы физических лиц, по исполнительным листам и надписям нотариальных контор в пользу юридических и физических лиц.

По инициативе организации через бухгалтерию из заработной платы работников могут быть произведены следующие удержания: долг за работником; ранее выданные плановый аванс и выплаты, сделанные в межрасчетный период; в погашение задолженности по подотчетным суммам; за ущерб, нанесенный производству; за порчу, недостачу или утерю материальных ценностей; за брак; денежные начеты; за товары, купленные в кредит, и др.

Удержания из начисленной заработной платы отражают по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счетов:

68 «Расчеты по налогам и сборам» – на сумму налога на доходы физических лиц;

28 «Брак в производстве» – на суммы удержаний с виновников брака; 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» – на суммы за товары,

проданные в кредит, по ссудам банков, по предоставленным займам, на суммы, взысканные в возмещение недостач, уплаченных штрафов;

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на суммы по исполнительным документам и других счетов.

Учет выплат начисленной оплаты труда

Для определения суммы заработной платы, подлежащей выдаче на руки работникам, необходимо определить сумму заработка работников за месяц и произвести необходимые удержания из этой суммы.

В расчетной ведомости содержатся все расчеты по определению сумм заработной платы, подлежащих выплате работникам. Платежную ведомость используют лишь для выплаты заработной платы.

Аванс за первую половину месяца обычно выдают по платежным ведомостям. Сумму аванса обычно определяют из расчета 40 % заработка по тарифным ставкам или окладам с учетом отработанных работниками дней.

Заработную плату выдают из кассы в течение трех дней. По истечении этого срока кассир против фамилий работников, не получивших заработную плату, делает отметку «Депонировано», составляет реестр невыданной заработной платы и на титульном листе ведомости указывает фактически выплаченную и не

–полученную работниками сумму заработной платы. Суммы не выплаченной в

110

срок заработной платы по истечении трех дней сдают в банк на расчетный счет. Выдачу сумм заработной платы и пособий оформляют следующей

бухгалтерской записью:

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит счета 50 «Касса», счета 51 «Расчетный счет»

Не полученная в срок заработная плата оформляется следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по депонированным суммам".

Вопросы для самоконтроля:

1.Перечислите формы и системы оплаты труда.

2.Каков порядок оплаты брака?

3.Объясните порядок оплаты в связи с особыми условиями труда. 4.Как отражается в бухгалтерском учете начисление заработной платы? 5.Какие удержания производятся из заработной платы?

6.Каков порядок депонирования заработной платы?

Тема 2.7. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

Изучаемые вопросы:

1.Элементы, статьи, классификация затрат.

2.Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. 3.Учет затрат основного производства.

4.Учет затрат вспомогательных производств.

5.Учет общепроизводственных расходов.

6.Учет общехозяйственных расходов.

7. Учет потерь от брака.

Элементы, статьи, классификация затрат

Большое значение для правильной организации учета расходов организации имеет классификация. При планировании, учете и анализе используются следующие группировки расходов: по местам и центрам возникновения (филиалам, производствам, цехам, участкам, подразделениям и т. п.); по объектам калькулирования (по видам продукции, работ, услуг); по видам расходов (по экономически однородным элементам и статьям затрат).

111

Места (центры ответственности) имеют общепринятое деление: относящиеся к основному производству, к вспомогательному, к обслуживающим производствам и хозяйствам.

Объекты калькулирования – отдельные изделия, группы изделий, полуфабрикаты, работы и услуги, себестоимость которых определяется. Для каждого объекта необходимо правильно выбрать калькуляционную единицу, в качестве которых применяют натуральные (т, кг) или условно–натуральные (тысяча условных банок консервов) единицы. Учетная единица может не совпадать с калькуляционной единицей (например, учетной единицей в перерабатывающих организациях является 1 кг продукции, а калькуляционной – 1 т или 1 ц).

Расходы организации на производство продукции, в соответствии с ПБУ 10/99, складываются из следующих элементов: материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов); затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты.

Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции расходы организации группируют и учитывают по статьям калькуляции, которые можно представить в следующем виде: 1) сырье и материалы; 2) возвратные отходы (вычитаются); 3) покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций; 4) топливо и энергия на технологические цели; 5) заработная плата производственных рабочих; 6) отчисления на социальные нужды; 7) расходы на подготовку и освоение производства; 8) общепроизводственные расходы; 9) общехозяйственные расходы; 10) потери от брака; 11) прочие производственные расходы; 12) коммерческие расходы. Итог первых 11 статей образует производственную себестоимость продукции, а итог всех 12 статей – полную себестоимость реализованной продукции.

Помимо указанных группировок затраты на производство классифицируют по ряду других признаков.

Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства: сырье и основные материалы,

112

вспомогательные материалы и другие расходы, кроме общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

Накладные расходы образуются в связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им. Они состоят из общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

Одноэлементными называются затраты, состоящие из одного элемента, – ЗП, амортизация и др.

Комплексными называются затраты, состоящие из нескольких элементов, например цеховые и общезаводские расходы, в состав которых входят ЗП соответствующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлементные расходы.

Прямые затраты связаны с производством определенного вида продукции и могут быть прямо и непосредственно отнесены на его себестоимость: сырье и основные материалы, потери от брака и некоторые другие.

Косвенные затраты не могут быть прямо отнесены на себестоимость отдельных видов продукции и распределяются косвенно (условно): общепроизводственные, общехозяйственные, коммерческие расходы и некоторые другие. Деление затрат на прямые и косвенные зависит от отраслевых особенностей, организации производства, принятого метода калькулирования себестоимости. Например, в угольной промышленности, где вырабатывается один лишь вид продукции, все затраты являются прямыми.

Кпеременным относятся расходы, размер которых меняется пропорционально изменению объема производства продукции, – сырье и основные материалы, ЗП и др.

Условно–переменные расходы зависят от объема производства, но эта зависимость не прямо пропорциональная (общепроизводственные расходы).

Условно–постоянные почти не зависят от изменения объема производства продукции; к ним относятся общехозяйственные расходы, амортизация и др.

Ктекущим относятся расходы, имеющие частую периодичность, например расход сырья и материалов, к единовременным (однократным) – расходы на подготовку и освоение выпуска новых видов продукции, расходы, связанные с пуском новых производств, и др.

Кпроизводственным относят все расходы, связанные с изготовлением товарной продукции и образующие ее производственную себестоимость.

Внепроизводственные (коммерческие) расходы связаны с реализацией продукции покупателям. Производственные и внепроизводственные расходы образуют полную себестоимость товарной продукции.

Производительными считаются затраты на производство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации производства.

Непроизводительные расходы являются следствием недостатков технологии и организации производства (потери от простоев, брак продукции, оплата сверхурочных работ и др.). Производительные расходы планируются, поэтому они называются планируемыми, соответственно, непроизводительные считают непланируемыми.

113

определить себестоимость единицы продукции делением общей суммы затрат на производство на количество выработанной продукции.

Позаказный метод учета затрат и калькулирования предполагает учет затрат по каждому цеху в разрезе статей затрат и изготавливаемых заказов. Заказ выполняется по договору с заказчиком, который оформляет планово– производственный отдел и рассылает извещения о начале выполнения заказа всем подразделениям предприятия, участвующим в его выполнении, и бухгалтерии. В извещении указывается, какие изделия будут изготавливаться, какими цехами, в каком количестве и в какие сроки. Каждому заказу присваивается особый шифр, который указывается затем на всех первичных документах, относящихся к этому заказу.

Бухгалтерия на основании извещения об открытии заказа заводит на каждый заказ карточку учета затрат. На основании ведомостей учета затрат по цехам в карточке суммируются все затраты по заказу. Себестоимость затрат по заказу определяется после завершения его выполнения. Для определения себестоимости одного изделия, входящего в заказ, все затраты по нему делятся на количество изделий, входящих в заказ.

Этот метод применяется на предприятиях тяжелого машиностроения, судостроения, которые вырабатывают продукцию в индивидуальном (единичном) исполнении. Себестоимость каждого изделия исчисляется в этих отраслях особо по каждому законченному изделию.

Попередельный метод учета затрат и калькулирования

предусматривает учет затрат по каждому переделу производства. Себестоимость изготовленной продукции определяется как сумма затрат всех переделов, а себестоимость единицы продукции – путем деления затрат на количество выпущенных изделий. При попередельном методе может исчисляться не только себестоимость единицы готовой продукции, но и себестоимость полуфабрикатов, вырабатываемых каждым переделом. Например, в металлургии калькулируется себестоимость чугуна (в литейном производстве), стали (в мартеновском производстве), проката (в прокатном производстве).

Попередельный метод применяется на тех предприятиях, производство которых перерабатывает исходный материал последовательно на нескольких переделах до получения готового изделия. Полуфабрикаты передаются для переработки с одного передела на другой, потребляются внутри предприятия, но часть их может быть реализована на сторону, т. е. входит в товарную продукцию предприятия.

Нормативный метод учета дополняет рассмотренные выше методы и применяется в сочетании с одним из них. Суть нормативного метода состоит в том, что в учете все затраты подразделяются на расходы в пределах норм и отклонения от норм.

Учет затрат основного производства

Для обобщения информации о расходах в плане счетов предусмотрен раздел «Затраты на производство».

115

Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации. По дебету счета 20 отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. Оборот по дебету счета 20 представляет собой полные затраты на производство за отчетный период. Эти затраты не являются себестоимостью продукции. На счете может быть входное дебетовое сальдо (незавершенное производство). С кредита счета 20 списываются только затраты, относящиеся к готовой продукции, с учетом затрат, числившихся в незавершенном производстве на начало месяца. Если на конец отчетного периода часть изделий не закончена, то затраты, относящиеся к ним, остаются на счете 20 в виде дебетового сальдо на конец отчетного месяца.

Учет выпущенной продукции может вестись по полной производственной себестоимости и по сокращенной. При учете продукции по полной производственной себестоимости в затраты по ее выпуску включаются как прямые, так и косвенные расходы. Косвенные расходы сначала учитываются на счетах 25, 26, а затем списываются в дебет счета 20.

При учете продукции по сокращенной себестоимости в затраты по ее выпуску включаются только прямые и общепроизводственные расходы. Общехозяйственные расходы ежемесячно списываются в дебет счета 90/2 в полном объеме.

Прямые расходы отражаются проводками:

Д20 К 02, 05 – начисление амортизации по ОС (НА), используемым в основном производстве;

Д20 К 10 – списаны материалы, переданные в производство;

Д20 К 16 – списана сумма отклонений в стоимости материалов, используемых в процессе производства продукции;

Д20 К 23 – включены в себестоимость продукции расходы вспомогательных производств;

Д20 К 60, 76 – учтена в затратах основного производства стоимость работ (у), выполненных сторонней организацией;

Д20 К 70 – начислена заработная плата работникам основного производства;

Д20 К 69 – на сумму отчислений от ЗП, включаемых в себестоимость продукции. Нередко встречаются ситуации, когда и прямые затраты нужно

распределить между видами продукции. Расходы, которые нельзя распределить прямым путем, распределяются пропорционально какому–либо показателю (ЗП работников основного производства, стоимость материалов, израсходованных при выпуске конкретного вида продукции).

Выход продукции из основного производства отражается по кредиту счета 20 в корреспонденции со счетом 40 «Выпуск продукции при учете по нормативной себестоимости или счетом 43 «Готовая продукция» при учете по фактической производственной себестоимости.

116

Учет затрат вспомогательных производств

Счет 23 «Вспомогательные производства» предназначен для обобщения информации о затратах производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства. Этот счет используется для учета затрат производств, обеспечивающих: обслуживание различными видами энергии (электроэнергией, паром, газом, воздухом и др.), транспортное обслуживание, ремонт ОС, изготовление инструментов и др. Счет активный, калькуляционный.

Порядок учета затрат вспомогательных цехов аналогичен учету в основных цехах. Использованные ими материалы, топливо, энергия, начисленная амортизация ОС, оплата труда, отчисления на социальные нужды, денежные расходы оформляются в общеустановленном порядке первичными документами и относятся в дебет счета 23. Прямые расходы учитываются по дебету счета 23 по видам продукции (услуг) и статьям расходов. Общепроизводственные расходы разрешается учитывать по дебету счета 23, а при необходимости – отдельно на счете 25. В последнем случае по окончании месяца их распределяют по видам продукции соответствующего вспомогательного цеха и списывают: Д 23 К 25.

После завершения отчетного месяца по Д счета 23 определяются все затраты вспомогательного цеха, фактическая себестоимость выработанной продукции и производится списание затрат с кредита счета 23 в дебет счетов потребителей услуг: 25, 26, 90 (при реализации на сторону) и др.

Учет общепроизводственных расходов

Общепроизводственные расходы связаны с обслуживанием и управлением производства цехов. Состав и уровень общепроизводственных расходов определяется сметами на содержание и эксплуатацию оборудования, управленческих и хозяйственных расходов цеха. Общепроизводственные расходы планируются отдельно по каждому цеху предприятия. Бухгалтерия предприятия должна постоянно контролировать соблюдение смет общепроизводственных расходов. Для этого в учетных регистрах предусмотрены графы для отражения фактических и сметных сумм по статьям сметы расходов на обслуживание производства и управления.

Синтетический учет общепроизводственных расходов ведется на счете 25 «Общепроизводственные расходы». Это счет активный, собирательно– распределительный, сальдо не имеет, в балансе не отражается.

По окончании месяца сумма общепроизводственных расходов, учтенная по дебету счета 25, списывается по кредиту этого счета на дебет счетов 20, 23, 29.

Учет общехозяйственных расходов

Общехозяйственные расходы связаны с управлением, организацией и обслуживанием предприятия в целом. Их состав и уровень также определяются

117

сметой. Планирование и учет общехозяйственных расходов ведутся по следующей номенклатуре статей, сгруппированных в 4 раздела:

1.Расходы на управление организацией;

2.Общехозяйственные расходы;

3.Сборы и отчисления;

4.Общезаводские непроизводительные расходы.

Синтетический учет общехозяйственных расходов ведется на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Счет активный, собирательно– распределительный. Для распределения общехозяйственных расходов составляют специальные ведомости. Распределяют чаще всего пропорционально заработной плате.

Учет потерь от брака

Браком считаются изделия и полуфабрикаты, которые по своему качеству не соответствуют установленным стандартам, техническим условиям или договорам. В зависимости от характера дефектов, обнаруженных при оценке готовой продукции или полуфабрикатов, брак делят на исправимый и неисправимый (окончательный).

Исправимым браком считаются изделия и полуфабрикаты, которые после исправления могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно.

Неисправимым (окончательным) браком считаются изделия и полуфабрикаты, которые не могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически невозможно и экономически нецелесообразно. Такие изделия реализуют по ценам возможного использования или используют в качестве вторичного сырья для переработки на другие виды продукции.

Синтетический учет потерь от брака ведут на активном счете 28 «Брак в производстве». По дебету этого счета отражают затраты по исправлению частичного брака (с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.), а также себестоимость окончательного брака (с кредита соответствующего счета производства).

Потери от брака списывают с кредита счета 28 «Брак в производстве» в дебет различных счетов в зависимости от причин брака и порядка возмещения потерь:

счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — если брак произошел по вине рабочих; счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по

претензиям» – если брак произошел по вине поставщиков недоброкачественных сырья и материалов; счета 10 «Материалы» — на стоимость забракованных изделий по цене возможного использования;

соответствующего счета производства — если невозмещенные потери от брака относятся на себестоимость готовой продукции.

118

Вопросы для самоконтроля:

1.Перечислите группировки расходов.

2.Перечислите элементы затрат.

3.Перечислите способы распределения косвенных расходов.

4.Каково назначение плановых, нормативных и фактических калькуляций? 5.Перечислите методы учета затрат.

6.Объясните порядок отражения операций на счетах 20 и 23.

7.Каков порядок учета общепроизводственных и общехозяйственных расходов?

Тема 2.8. Учет готовой продукции и ее реализации

Изучаемые вопросы:

1.Основные понятия и синтетический учет готовой продукции.

2.Учет поступления, выбытия товаров и их оценка.

3.Учет расходов на продажу.

4. Учет товаров отгруженных.

5.Учет и оценка отгруженной продукции.

Основные понятия и синтетический учет готовой продукции

Готовой продукцией считаются изделия и полуфабрикаты, которые полностью закончены обработкой на данном предприятии, точно соответствуют обязательным стандартам и техническим условиям, приняты на склад или заказчиком.

Учет наличия и движения готовой продукции ведется на активном счете 43 «Готовая продукция». Этот счет используется организациями отраслей материального производства. Готовые изделия, приобретенные для комплектации или в качестве товаров для продажи, учитывают на счете 41 «Товары».

В большинстве случаев готовую продукцию оценивают по нормативной, плановой, фактической себестоимости.

На счетах бухгалтерского учета и в балансе готовая продукция обычно отражается по фактической производственной себестоимости. Однако фактическую производственную себестоимость исчисляют, как правило, по окончании месяца. По фактической производственной себестоимости готовую продукцию оценивают сравнительно редко, в основном в организациях индивидуального производства, выпускающих крупное уникальное оборудование, транспортные средства, в организациях с ограниченной номенклатурой массовой продукции.

Нормативная себестоимость продукции (работ, услуг) рассчитывается организацией самостоятельно на основании норм расхода материалов, топлива и т. д., необходимых для выпуска продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Плановая себестоимость продукции (работ, услуг) также устанавливается организацией самостоятельно. Так, за плановую себестоимость продукции может

119

быть принята фактическая себестоимость продукции (работ, услуг) предыдущего отчетного периода.

Синтетический учет готовой продукции может осуществляться в двух вариантах.

При первом варианте готовую продукцию учитывают на синтетическом счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости. Оприходование готовой продукции по учетным ценам оформляют бухгалтерской записью: Д 43 К 20. По окончании месяца исчисляют фактическую себестоимость оприходованной готовой продукции и списывают ее отклонение от учетной с кредита счета 20 в дебет счета 43 способом дополнительной бухгалтерской проводки или способом «красное сторно».

Отгруженную готовую продукцию в зависимости от условий перехода права собственности на товар списывают по учетным ценам с кредита счета 43 в дебет счетов 45 «Товары отгруженные» или 90 «Продажи». По окончании месяца определяют отклонение фактической себестоимости отгруженной (реализованной) продукции от стоимости ее по учетным ценам и списывают с кредита счета 43 дополнительной проводкой или способом «красное сторно» в дебет счетов 45 или 90.

При втором варианте учета выпуска продукции применяется счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету счета 40 отражают фактическую себестоимость продукции (работ, услуг), а по кредиту – нормативную или плановую себестоимость.

Фактическую производственную себестоимость продукции, изготовленной основным, вспомогательным, обслуживающими производствами, отражают бухгалтерской проводкой: Д 40 К 20, 23, 29.

Оприходование готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости отражают записью: Д 43 К 40.

Сопоставлением дебетовых и кредитовых оборотов по счету 40 на 1–ое число месяца определяют отклонение фактической себестоимости продукции от нормативной (плановой) и списывают с кредита счета 40 в дебет счета 90.

Дебетовое сальдо по счету 40 – это превышение фактической себестоимости над нормативной или плановой (перерасход), кредитовое – превышение нормативной или плановой себестоимости над фактической (экономия).

Дебетовое сальдо по счету 40 (перерасход) ежемесячно списывают проводкой: Д 90/2 К 40 – списано превышение фактической себестоимости выпущенной продукции над ее нормативной (плановой) себестоимостью.

Счет 40 ежемесячно закрывается, сальдо на отчетную дату не имеет, в балансе не отражается.

120

Учет поступления, выбытия товаров и их оценка

Готовые изделия, приобретенные для комплектации или для продажи, считаются товарами. Для учета товаров в плане счетов предусмотрен активный счет 41 «Товары». К счету 41 могут быть открыты следующие субсчета:

41/1 – «Товары на складах»; 41/3 – «Тара под товаром и порожняя»; 41/2 – «Товары в розничной торговле»; 41/4 – «Покупные изделия».

На субсчете 41–1 «Товары на складах» учитывается наличие и движение товарных запасов, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах, в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания, овощехранилищах, холодильниках и т. п.

На субсчете 41–2 «Товары в розничной торговле» учитывается наличие и движение товаров, находящихся в организациях, занятых розничной торговлей (в магазинах, палатках, ларьках, киосках и т. п.), и в буфетах организаций, занятых общественным питанием. На этом же субсчете учитывается наличие и движение стеклянной посуды (бутылок, банок и др.) в организациях, занятых розничной торговлей, и в буфетах организаций, оказывающих услуги общественного питания.

На субсчете 41–3 «Тара под товаром и порожняя» учитываются наличие и движение тары под товарами и тары порожней (кроме стеклянной посуды в организациях, занятых розничной торговлей, и в буфетах организаций, оказывающих услуги общественного питания).

На субсчете 41–4 «Покупные изделия» организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, пользующиеся счетом 41 «Товары», учитывают наличие и движение товаров (применительно к порядку, предусмотренному для учета производственных запасов).

Товары могут учитываться несколькими способами: а) по покупным ценам:

–по фактической себестоимости (непосредственно на счете 41);

–по учетным ценам (с использованием счета 15);

б) по продажным ценам (с использованием счета 42 «Торговая наценка»).

По покупным ценам товары учитывают организации оптовой торговли и производственные предприятия. Организации, продающие товары в розницу, могут их учитывать как по фактической себестоимости, так и по продажным ценам.

Фактическая себестоимость товаров складывается из всех затрат по их покупке. К таким затратам относятся: суммы, уплаченные в соответствии с договором продавцу; суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров; таможенные пошлины и иные платежи; вознаграждения, уплаченные посреднической организации; другие затраты.

Все затраты на покупку товаров отражаются по дебету счета 41. Транспортные расходы по доставке товаров могут учитываться двумя способами:

– непосредственно на счете 41 (т. е. включаться в фактическую себестоимость приобретаемых товаров), Д 41 К 60;

121

– на счете 44 «Расходы на продажу» Д 44 К 60.

Начисление процентов по кредитам, полученным для покупки товаров, отражают проводкой:

Д 41 К 66, 67.

Проценты по кредиту включаются в фактическую себестоимость товаров только при условии, что они начислены до момента оприходования товаров на складе организации. После этой даты проценты по банковским кредитам должны учитываться в составе операционных расходов.

В случае если учет товаров ведется по учетным ценам, используется счет 15 «Заготовление и приобретение МЦ». За учетную цену могут быть приняты цена поставщика, фиксированная цена и т. д.

Оприходование товаров по учетным ценам отражается проводкой: Д 41 К 15. Именно эта цена будет использоваться в дальнейшем при списании товаров.

Фактическую себестоимость отражают по дебету счета 15.

Фактическую себестоимость ТМЦ, товаров на основании расчетных документов поставщика (счетов, счетов-фактур) на приобретенные товары отражают проводкой: Д 15 К 60. Прочие расходы, связанные с покупкой товаров, отражают: Д 15 К 60, 76 (транспортные расходы, консультационные, информационные услуги, услуги посреднической организации). Разница (отклонение) между учетной ценой товаров и их фактической себестоимостью списывается на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Если учетная цена товаров превысила их фактическую себестоимость, то сумму превышения отражают проводкой: Д 15 К 16 (экономия). Если учетная цена товаров оказалась меньше их фактической себестоимости, сумма разницы списывается: Д 16 К 15 (перерасход).

Вслучае если учет товаров ведется по продажным ценам, используется счет 42 «Торговая наценка». Установленную сумму торговой наценки отражают по кредиту счета 42:

Д41 К 42 – отражена сумма торговой наценки на поступившие товары.

Вторговую наценку включаются доход торговой организации, НДС, налог

спродаж. При этом налоги включаются в торговую наценку только в том случае, если продаваемые товары этими налогами облагаются.

Продажа товаров в организациях как оптовой, так и розничной торговли учитывается на счете 90.

Списание товаров, учтенных по продажным ценам, имеет свою особенность – необходимо сторнировать сумму торговой наценки по проданным товарам в корреспонденции, отражая записью:

Д 90/2 К – сторнирована торговая наценка по реализованной продукции

42

Списание товаров по покупным ценам отражается следующим образом.

Д62 К 90/1 – отражена выручка от продажи товаров;

Д90/6 К 68 – начислен налог с продаж;

Д90/2 К 41 – отражена себестоимость проданных товаров;

122

Д90/9 К 99 – отражена прибыль от продаж;

Д90/3 К 68 – начислен НДС;

Д99 К 90/9 – отражен убыток от продаж.

Вслучае если в договоре (договор с особым переходом права собственности) предусмотрен переход права собственности покупателю не в момент отгрузки товара, а позже, например после его оплаты, выручка отражается только после поступления денег от покупателей. Товары, переданные покупателю по такому договору, до момента их оплаты учитываются на счете 45 «Товары отгруженные». В учете это отражается проводкой: Д 45 К 41, 43 – отгружены товары (готовая продукция) по договору с особым переходом права собственности.

Учет расходов на продажу

Для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ, услуг в плане счетов предназначен счет 44 «Расходы на продажу».

На счете 44 могут быть отражены следующие расходы: на содержание зданий, затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции до станции отправления, погрузке; комиссионные сборы посредническим организациям; по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи и оплате труда продавцов; на рекламу и другие аналогичные расходы.

Порядок списания расходов на продажу зависит от вида организации (торговая или производственная). Списание расходов на продажу осуществляется двумя способами:

–в полном объеме (одинаков для торговых и производственных организаций);

–пропорционально себестоимости проданных товаров (различается в торговых и производственных организациях).

Порядок списания расходов на продажу должен быть закреплен в учетной политике.

Учет товаров отгруженных

На счете 45 «Товары отгруженные» отражается фактическая себестоимость готовой продукции или товаров, отгруженных покупателям. Продукция (товары) учитывается на этом счете, если выручка от ее продажи не может быть признана в бухгалтерском учете.

Выручка от продажи не может быть признана в трех случаях:

–в договоре купли – продажи установлено, что право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю после выполнения какого–либо условия (например, после оплаты товаров), и это условие не выполнено;

–товары переданы на реализацию по посредническому договору (договору комиссии, поручения или агентскому договору), и товары посредником не проданы;

123

– товары отгружены покупателю по товарообменному (бартерному) договору, и встречная поставка покупателем не произведена (если в товарообменном договоре не предусмотрено, что право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю непосредственно после их получения).

Договором с особым порядком перехода права собственности называют договор купли–продажи, в котором предусматривается условие, в соответствии с которым право собственности на товар переходит к покупателю не в момент их отгрузки, а после выполнения определенных требований (после оплаты или доставки в определенный пункт).

Товары, переданные покупателю по договору с особым порядком перехода права собственности, учитываются на счете 45 до момента, когда право собственности перейдет к покупателю.

Переход права собственности после оплаты товара.

В случае если в договоре предусмотрено, что право собственности переходит к покупателю после оплаты, выручка должна отражаться только после получения денег от покупателя.

Учет перехода права собственности у продавца.

Д45 К 41, 43 – отгружены товары (ГП) по договору с особым порядком перехода права собственности;

Д51 К 62 – поступила выручка от покупателей;

Д62 К 90/1 – отражена выручка от продажи товаров (ГП);

Д90/2 К 45 – списана себестоимость проданных товаров (ГП);

Д90/3 К 68 – начислен НДС.

Далее определяются финансовые результаты от продажи. Учет перехода права собственности у покупателя.

До оплаты товаров покупатель должен отразить их стоимость на забалансовом счете 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение».

Д002 – поступили товары по договору с особым порядком перехода права собственности.

После оплаты товаров покупатель должен отразить их стоимость на счетах учета материально–производственных запасов или вложений во внеоборотные активы:

К002 – списана стоимость товаров, принятых на ответственное хранение.

Д41 (10,43) К 60 – оплаченные товары приняты на баланс.

Д19 К 60 – учтен НДС по оприходованным товарам (материалам, оборудованию

ит. д.).

Учет и оценка отгруженной продукции

Как уже отмечалось, готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и бухгалтерском балансе:

- по полной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и общехозяйственные расходы списываются на счета 20, 23, 29);

124

-по неполной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счет 90);

-по полной нормативной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23, 29);

-по неполной нормативной или плановой себестоимости продукции (по прямым статьям расходов, когда используется счет 40 и общехозяйственные расходы списываются на счет 90).

Отгруженная или предъявленная покупателям готовая продукция по ценам продажи (включая НДС и акцизы) отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».

Одновременно себестоимость отгруженной или предъявленной покупателю продукции списывается в дебет счета 90 «Продажи» с кредита счета 43 «Готовая продукция».

Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например при экспорте продукции), то для учета такой отгруженной продукции используют счет 45 «Товары отгруженные». При отгрузке указанной продукции она списывается с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 45 «Товары отгруженные».

После получения извещения о признании выручки от продажи продукции поставщик списывает ее с кредита счета 45 «Товары отгруженные» в дебет счета 90 «Продажи». Одновременно стоимость продукции по цене продажи (включая НДС и акцизы) отражается по кредиту счета 90 и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

На счете 45 «Товары отгруженные» указываются также готовые изделия и товары, переданные другим организациям для продажи на комиссионных и иных подобных началах. При отпуске таких изделий они списываются с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 45 «Товары отгруженные». При поступлении извещения от комиссионера о продаже переданных ему изделий они списываются с кредита счета 45 «Товары отгруженные» в дебет счета 90 «Продажи» с одновременным отражением по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».

Стоимость сданных работ и оказанных услуг списывается по фактической или нормативной (плановой) себестоимости с кредита счета 20 «Основное производство» или 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90 «Продажи» по мере предъявления счетов за выполненные работы и услуги. Одновременно сумму выручки отражают по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Вопросы для самоконтроля:

1.Перечислите варианты синтетического учета готовой продукции.

2.Объясните назначение счета 40.

3.Объясните порядок учета поступления и выбытия товаров.

4.Каковы варианты учета товаров?

5.Объясните порядок учета продажи товаров.

125

6.Как учитываются расходы на продажу?

7.В каком случае используется счет 45?

8.Каков порядок оценки отгруженной продукции?

Тема 2.9. Учет финансовых результатов и использования прибыли

Изучаемые вопросы:

1.Понятие финансового результата

2.Учет финансовых результатов от продажи продукции (работ, услуг). 3.Учет прочих доходов и расходов.

4.Учет прибылей и убытков.

5.Учет нераспределенной прибыли и непокрытого убытка.

Понятие финансового результата

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года. Финансовый результат представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации – прибыль, а расходов над доходами – уменьшение имущества – убыток.

Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, «Расходы организации» (ПБУ 10/99) признают доходами увеличение, а расходами уменьшение экономических выгод в результате поступления или выбытия активов, а также погашения или возникновения обязательств, приводящие к соответствующим изменениям капитала организации.

Доходы и расходы организации в зависимости от характера, условия получения и направления деятельности организации подразделяются на:

а) доходы и расходы от обычных видов деятельности; б) прочие поступления и расходы.

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Доходы от обычных видов деятельности отражаются на счете 90/1 «Выручка». Расходами от обычных видов деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также выполнением работ, оказанием услуг. Расходы от обычных видов деятельности отражаются на счете 90/2 «Себестоимость продаж».

Доходы и расходы, не являющиеся предметом деятельности организации, образуют прочие доходы и расходы. Они отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Чрезвычайными доходами считаются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. д.): страховое

126

возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся после списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т. п. Чрезвычайными расходами считаются расходы, возникающие в результате чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности. Чрезвычайные доходы и расходы отражают на счете 99 «Прибыли и убытки».

Учет финансовых результатов от продажи продукции (работ, услуг).

Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг (реализационный финансовый результат). Прибыль от продажи продукции (работ, услуг) определяют как разницу между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и затратами на ее производство и продажу.

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяют по счету 90 «Продажи». Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета: 90–1 «Выручка»; 90–2 «Себестоимость продаж»;

90–3 «Налог на добавленную стоимость»;

90–4 «Акцизы»;

90–5 «Экспортные пошлины»; 90–9 «Прибыль/убыток от продаж».

Порядок отражения выручки зависит от права перехода собственности к покупателю. Как правило, это происходит в момент отгрузки товаров (продукции) или в момент передачи заказчику результатов выполненных работ (оказанных услуг).

Вучете выручка от обычных видов деятельности отражается записью: Д 62

К90/1 «Выручка».

Одновременно себестоимость проданной продукции, товаров, работ, услуг и др. списывается проводкой: Д 90/2 «Себестоимость продаж», К счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др.

В случае если в договоре (договор с особым переходом права собственности) предусмотрен переход права собственности покупателю не в момент отгрузки товара, а позже, например после его оплаты, выручка отражается только после поступления денег от покупателей. Товары, переданные покупателю по такому договору, до момента их оплаты учитываются на счете 45 «Товары отгруженные». В учете это отражается проводкой: Д 45 К 41, 43 – отгружены товары (готовая продукция) по договору с особым переходом права собственности.

127

По окончании каждого месяца определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90–2, 90–3, 90–4, 90–5 и кредитового оборота по субсчету 90–1 определяют финансовый результат продаж за отчетный месяц. Выявленную прибыль или убыток ежемесячно заключительными проводками списывают с субсчета 90–9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Прибыль от продаж отражается: Д 90/9 К 99, убыток от продаж – Д 99 К 90/9. Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается сальдо на отчетную дату не имеет. Однако все субсчета счета 90 в течение года сальдо иметь могут, и их величина будет увеличиваться начиная с января отчетного года. 31 декабря все субсчета, открытые к счету 90, должны быть закрыты. Кредитовое сальдо счета 90/1 закрывается проводкой: Д 90/1 К 90/9. Дебетовое сальдо субсчетов 90/2, 90/3, 90/4, 90/5, 90/9 закрываются проводками: Д 90/9 К 90/2, 90/3, 90/4, 90/5, 90/9.

Учет прочих доходов и расходов

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода, кроме доходов и расходов, возникающих как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности. К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

91/1 – «Прочие доходы»; 91/2 – «Прочие расходы»;

91/9 – «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 91/1 «Прочие доходы» учитывают поступления активов, признаваемых прочими доходами.

На субсчете 91/2 «Прочие расходы» учитывают прочие расходы. Субсчет 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» используется для

выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 91/1 и 91/2 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91/1 и кредитового оборота по субсчету 91/2 определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91/9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, на отчетную дату счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо не имеет. По окончании отчетного года субсчета 91/1 и 91/2 закрываются внутренними записями на субсчет 91/9.

Учет прибылей и убытков

Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году используют счет 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов, в том числе, чрезвычайных, платежей по налогу на прибыль.

128

Порядок формирования чистой прибыли (чистого убытка) схематично можно представить так:

По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного периода отражаются:

а) прибыль или убыток от обычных видов деятельности в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»; получение прибыли от продаж в отчетном месяце отражается проводкой Д 90/9 К 99; получение убытка от продаж – Д 99 К 90/9; б) сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц – в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»; прибыль от прочей деятельности отражается бухгалтерской записью Д 91/9 К 99; убыток от прочей деятельности организации отражается: Д 99 К 91/9; в) потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами

хозяйственной деятельности в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т. д.;

Чрезвычайными доходами считаются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. д.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся после списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т. п. Как чрезвычайные доходы могут быть учтены: стоимость материальных ценностей, оприходованных после списания непригодного к восстановлению имущества организации, поврежденного в результате чрезвычайных обстоятельств; страховое возмещение убытков, понесенных организацией в результате чрезвычайных обстоятельств. Чрезвычайные доходы учитываются непосредственно по кредиту счета 99.

Д10 К 99 – оприходованы материалы, оставшиеся после списания непригодного к восстановлению имущества организации;

Д76 К 99 – отражена сумма полученного организацией страхового возмещения. Чрезвычайными расходами считаются расходы, возникающие в результате

чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности.

Как чрезвычайные доходы могут быть учтены: а) остаточная стоимость утраченных в результате чрезвычайных обстоятельств основных средств, материалов, готовой продукции, товаров, иного имущества; б) расходы, понесенные организацией в связи с ликвидацией последствий чрезвычайных обстоятельств.

129

Чрезвычайные расходы учитываются непосредственно по дебету счета 99.

Д99 К 01 (10, 41, 43) – списана остаточная стоимость имущества, утраченного в результате чрезвычайных обстоятельств;

Д99 К 20 (23, 25, 26) – отражены расходы по ликвидации последствий чрезвычайных обстоятельств; г) начисленные платежи налога на прибыль, платежи по перерасчетам по этому

налогу из фактической прибыли и суммы причитающихся налоговых санкций – в корреспонденции со счетом 68.

Начисление налога на прибыль отражается бухгалтерской проводкой:

Д99 К 68.

Начисление налоговой инспекцией по результатам проверки пеней, штрафов, против уплаты которых организация не возражает, отражается проводкой: Д 99 К 68.

31 декабря каждого года счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. Эта итоговая операция отчетного года называется реформацией баланса. По состоянию на 1 января следующего года сальдо по счету 99 должно быть равно нулю.

Получение прибыли организацией по итогам года отражается проводкой: Д 99 К 84 – отражена чистая прибыль отчетного года. Убыток отчетного года отражается обратной проводкой: Д 84 К 99 – отражен чистый (непокрытый убыток) отчетного года.

Учет нераспределенной прибыли и непокрытого убытка

Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации используют активно–пассивный счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Сумму чистой прибыли отчетного года списывают заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» со счета 99 «Прибыли и убытки» (счет 99 дебетуется).

Распределение прибыли осуществляется на основании решения общего собрания акционеров в акционерном обществе, собрания участников в обществе с ограниченной ответственностью или другого компетентного органа. Чистая прибыль может быть направлена на выплату дивидендов, создание и пополнение резервного капитала (фонда), покрытие убытков прошлых лет.

На суммы начисленных доходов учредителям дебетуют счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредитуют счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (работникам организации) и 75 «Расчеты с учредителями» (сторонним участникам). Отчисления в резервный капитал отражают по дебету счета 84 и кредиту счета 82 «Резервный капитал».

Направление чистой прибыли на покрытие убытка предыдущего года отражают по дебету и кредиту счета 84.

Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» с кредита счета 99 «Прибыли и убытки».

130

Убытки отчетного года списывают с кредита счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в дебет следующих счетов:

82 «Резервный капитал» – при списании за счет средств резервного капитала; 75 «Расчеты с учредителями» – при погашении убытка за счет целевых

взносов учредителей организаций; 80 «Уставный капитал» – при доведении величины уставного капитала до

величины чистых активов организации, и других счетов.

Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» должен обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации или иных аналогичных мероприятий по созданию и приобретению нового имущества и еще не использованные, в аналитическом учете могут разделяться.

Вопросы для самоконтроля:

1.Сформулируйте понятия доходов и расходов организации.

2.Каков порядок отражение финансовых результатов от продажи продукции? 3.Объясните порядок учета прочих доходов и расходов.

4.Перечислите виды прочих доходов и расходов.

5.Каков порядок формирования финансовых результатов на счете 99?

6.Перечислите виды чрезвычайных доходов и расходов.

7.Объясните назначение счета 84.

Тема 2.10. Учет капитала, фондов, резервов, заемных средств и финансовых вложений

Изучаемые вопросы:

1.Понятие финансовых вложений и общие положения по их учету. 2.Учет вкладов в уставный капитал других организаций.

3.Учет вложений в долговые ценные бумаги.

4.Учет предоставленных займов.

5.Учет резервов под обесценение вложений в ценные бумаги.

Понятие финансовых вложений и общие положения по их учету

Источником формирования имущества предприятия являются собственные (собственный капитал) и заемные средства (заемный капитал).

Собственный капитал состоит из уставного капитала, добавочного капитала, резервного капитала, нераспределенной прибыли, целевого финансирования.

Понятия «уставный капитал», «складочный капитал», «уставный фонд» и «паевой фонд» применяются в зависимости от организационно–правовой формы создаваемого предприятия.

131

Уставный капитал – совокупность вкладов в денежном выражении (долей, акций по номинальной стоимости) учредителей (участников) в имущество организации при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами. Создается в АО.

Складочный капитал – совокупность вкладов участников полного товарищества или товарищества на вере, внесенных в товарищество для осуществления его хозяйственной деятельности.

Государственные и муниципальные унитарные организации вместо уставного или складочного капитала формируют в установленном порядке уставный фонд, под которым понимают совокупность выделенных организации государством или муниципальными органами основных и оборотных средств.

Паевой фонд – совокупность паевых взносов членов производственного кооператива для совместного ведения предпринимательской деятельности, а также приобретенного и созданного в процессе деятельности кооператива.

Учет уставного и складочного, уставного и паевого фондов осуществляют на пассивном счете 80 «Уставный капитал». Сальдо этого счета должно соответствовать размеру уставного капитала (фонда), зафиксированного в учредительных документах организации.

После государственной регистрации организации, созданной на средства учредителей, уставный капитал в сумме, предусмотренной учредительными документами, отражают: Д 75 К 80.

Увеличение или уменьшение уставного капитала организации может быть осуществлено только по решению учредителей после внесения соответствующих измененийвуставорганизацииидругиеучредительныедокументы.

При увеличении уставного капитала кредитуют счет 80 «Уставный капитал» и дебетуютсчетаучетаисточниковувеличенияуставногокапитала:

83 «Добавочный капитал» — на сумму добавочного капитала, направляемого на увеличениеуставногокапитала;

84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — на сумму нераспределеннойприбыли, направляемойнаувеличениеуставногокапитала;

75 «Расчетысучредителями» — насуммувыпускадополнительныхакций; другиесчетаисточниковувеличенияуставногокапитала.

При уменьшении уставного капитала дебетуют счет 80 «Уставный капитал» и кредитуют счета тех объектов учета, на которые списывается соответствующая часть уставногокапитала:

75 «Расчетысучредителями» – насуммувкладов, возвращенныхучредителям; 81«Собственные акции (доли)» – на номинальную стоимость аннулированных

акций; 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – отражено

уменьшение уставного капитала с целью приведения его в соответствие с размером чистых активов общества.

Аналитический учет по счету 80 должен обеспечить информацию по учредителяморганизации, стадиямформированиякапиталаивидамакций.

Резервный капитал

132

Помимо уставного капитала в состав собственного капитала включаются резервный капитал, добавочный капитал, нераспределенная прибыль и целевое финансирование. Резервный капитал создают в обязательном порядке акционерные общества, совместные организации. Средства резервного капитала предназначены для покрытия его убытков, погашения облигаций, выкупа акций АО, если иных средств для этого недостаточно. Резервный капитал не может быть использован на другие цели.

Резервный капитал формируется за счет нераспределенной прибыли организации, что отражается проводкой: Д 84 К 82. Суммы, направленные на формирование резервного капитала, налогооблагаемую прибыль организации не уменьшают.

Использование средств резервного капитала отражается по дебету счета 82 и кредиту счетов:

84 – на суммы, направляемые на покрытие убытка за отчетный год; 66, 67 – на погашение облигаций АО.

Организации, создающие резервный капитал по своему усмотрению, могут его использовать на различные цели, в том числе на:

–покрытие убытков хозяйственной деятельности ( Д 82 К 84);

–выплату доходов по облигациям и акциям в случае отсутствия прибыли

(Д 82 К 70, 75);

–увеличение уставного капитала (Д 82 К 80);

–покрытие различных непредвиденных расходов.

Добавочный капитал Добавочный капитал в отличие от уставного капитала не подразделяется на

доли, внесенные конкретными участниками. Он показывает общую собственность всех участников.

Добавочный капитал организации может формироваться за счет: увеличения стоимости основных средств в результате переоценки, эмиссионного дохода, присоединения к добавочному капиталу суммы использованных целевых инвестиционных средств.

Формирование добавочного капитала в результате переоценки основных средств. Организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств. Увеличение стоимости имущества при переоценке внеоборотных активов отражается по дебету счета 01 и кредиту счета 83. Уменьшение стоимости внеоборотных активов при переоценке, осуществляемой за счет добавочного капитала, отражается: Д 83 К 01.

Формирование добавочного капитала за счет эмиссионного дохода.

Эмиссионный доход образуется при продаже акций акционерного общества по цене выше номинала. Разницу между номинальной и продажной стоимостью акций отражают проводкой:

Д 75 К 83 – отражен эмиссионный доход.

133

Формирование добавочного капитала за счет присоединения суммы использованных целевых средств. Увеличение добавочного капитала за счет целевых средств имеет место только в некоммерческих организациях.

Средства добавочного капитала используются: на увеличение уставного капитала (Д 83 К 80); распределение между учредителями организации (Д 83 К 75); погашение снижения стоимости основных средств в результате переоценки ( Д 83 К 01). Если выбывает объект основных средств, стоимость которого в результате переоценки была увеличена, то сумму его дооценки, числящуюся на счете 83, включают в состав нераспределенной прибыли: Д 83 К 84.

Учет расчетов по кредитам и займам Правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах,

связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, изложены в ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов».

Для учета расчетов по краткосрочным кредитам и займам предусмотрен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (срок до 1 года).

Получение краткосрочных заемных средств отражается по К 66, а возврат – по Д 66.

Краткосрочные кредит (заем) может быть получен как в рублях, так и в иностранной валюте. Если сумма кредита (займа) выражена в у. е, а получение и возврат займа производятся в рублях, бухгалтеру необходимо:

а) учесть сумму кредита (займа) по официальному курсу иностранной валюты, действующему на дату поступления денежных средств;

б) скорректировать (увеличить или уменьшить) задолженность по кредиту (займу) исходя из официального курса иностранной валюты, действующего на дату возврата денежных средств.

Если курс иностранной валюты на дату возвращения денежных средств будет больше, чем на дату их получения, возникает отрицательная суммовая разница. На эту сумму необходимо увеличить задолженность по кредиту (займу) и отразить отрицательную суммовую разницу в составе прочих расходов.

Проводки: Д 51 К 66 – получен заем от юридического лица; Д 91/2 К 66 – отрицательная суммовая разница; Д 66 К 51 – возврат займа.

Если курс иностранной валюты на дату возвращения денежных средств будет меньше, чем на дату их получения, возникает положительная суммовая разница. На эту сумму необходимо уменьшить задолженность по кредиту (займу) и отразить положительную суммовую разницу в составе прочих доходов. Положительная суммовая разница отражается: Д 66 К 91/1.

Если кредит или заем получен в иностранной валюте, то возникает курсовая разница. Отрицательная курсовая разница уменьшает налогооблагаемую прибыль организации, а положительная – увеличивает.

Затраты по кредитам (займам).

Получение кредита (займа) сопряжено с определенными затратами, которые подразделяются на основные и дополнительные. К основным относятся: проценты по кредитам (займам); курсовые и суммовые разницы по процентам

134

(если кредит (заем) получен в иностранной валюте или его сумма выражена в у.е.).

К дополнительным затратам относятся расходы, связанные с получением кредита (займа), по оплате: юридических и консультационных услуг; копировально–множительных работ; налогов и сборов; экспертиз; услуг связи и иных затрат, непосредственно связанных с получением кредитов. Дополнительные затраты отражают проводкой: Д 91/2 К 60, 76.

Проценты по кредиту (займу) должны начисляться в том отчетном периоде, в котором они подлежат оплате в соответствии с договором. Дополнительные затраты могут включаться в состав операционных расходов по мере погашения кредита (займа).

Счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» предназначен для обобщения информации о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией. Учет долгосрочных кредитов и займов ведется аналогично учету краткосрочных кредитов и займов.

Учет финансовых вложений

Финансовые вложения осуществляются с целью получения дополнительного дохода или оказания влияния на деятельность других организаций. Они представляют собой инвестиции в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

Правила формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о финансовых вложениях организации изложены в ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».

К ценным бумагам относятся: государственная облигация, вексель, чек, депозитный сертификат, банковская сберегательная книжка на предъявителя, акция и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном порядке отнесены к числу ценных бумаг.

В России участниками рынка ценных бумаг являются эмитенты, инвесторы и инвестиционные институты.

Ценные бумаги классифицируются по разным признакам: по их доле в формировании уставного капитала или относительно получаемого дохода, по характеру эмитента, по сроку существования, по признаку обозначения владельца.

По роли в формировании уставного капитала ценные бумаги подразделяются на капитальные (инвестиционные), выпускаемые с целью образования или увеличения капитала предприятия, типичным представителем которых являются все виды акций, и долговые, выпускаемые с целью заимствования средств. К ним относятся все виды облигаций, депозитные и сберегательные сертификаты, финансовые векселя и др.

По признаку эмитента различают государственные ценные бумаги и ценные бумаги юридических лиц. Эмиссия государственных ценных бумаг осуществляется федеральным правительством, муниципальными органами власти, а также отдельными государственными учреждениями; ценные бумаги

135

юридических лиц выпускаются акционерными обществами, корпорациями, коммерческими банками и т. п.

По сроку существования ценные бумаги подразделяются на долгосрочные (когда установленный срок их погашения превышает 1 год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года) и краткосрочные (когда установленный срок их погашения не превышает 1 года или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним не более 1 года).

По признаку обозначения все ценные бумаги подразделяются на именные и на предъявителя.

Займы также представляют собой финансовые вложения организации в форме предоставления свободных денежных средств другим юридическим лицам на определенный срок с целью получения дохода.

Инвестиции в финансовые активы независимо от срока размещения средств отражаются на активном счете 58 «Финансовые вложения».

По дебету счета 58 формируется информация о приобретенных активах, по кредиту – информация о выбывших активах. Сальдо показывает стоимость финансовых активов на конец отчетного периода, а также сумму незаконченных финансовых вложений.

К счету 58 могут быть открыты следующие субсчета: 1 «Паи и акции», 2 «Долговые ценные бумаги», 3 «Предоставленные займы», 4 «Вклады по договору простого товарищества».

Организация вправе по своему усмотрению открывать к счету 58 и другие субсчета.

Учет вкладов в уставный капитал других организаций

Для учета вкладов в уставный капитал других организаций в Плане счетов предусмотрен счет 58/1 «Паи и акции».

Согласно законодательству, вклад в уставный капитал может быть внесен как деньгами, так и продукцией собственного производства, товарами или иным имуществом. Внести вклад в уставный капитал акционерного общества можно только путем приобретения его акций. В оплату акций можно перечислить деньги, либо передать имущество.

Учет вложений в долговые ценные бумаги

Вложения в долговые финансовые активы производят с целью получения доходов в течение строго установленного срока. К ним относятся инвестиции в облигации, векселя и аналогичные ценные бумаги.

Согласно ст. 816 ГК РФ, облигацией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. Облигация также предоставляет ее держателю право на получение фиксированного в ней дохода от номинальной

136

стоимости облигации либо иные имущественные права.

Инвестиции в облигации обусловливают следующую корреспонденцию счетов:

Д76 К 51 – перечислены средства в оплату облигаций;

Д76 К 51 – оплачены иные расходы по приобретению облигаций;

Д58/2 К 76 – оприходованы облигации после того, как права на них перешли организации–покупателю или

Д58/2 К 51 – оприходована облигация.

Получение дохода по облигации отражается записью:

Д76 К 91/1 – начислены проценты, подлежащие получению по облигации (на дату, установленную условиями выпуска облигации);

Д51 К 76 – получена сумма процентов от эмитента.

При продаже и погашении облигаций делаются проводки:

Д62 (76) К 91/1 – отражена задолженность покупателя (эмитента) за продаваемые (погашаемые) облигации;

Д91/2 К 58/2 – списана учетная стоимость облигаций;

Д91/2 К 76 (51) – отражены иные затраты по продаже (погашению) облигаций;

Ж51 К 62 (76) – поступили деньги от покупателя (эмитента).

Учет предоставленных займов

Финансовые вложения, основанные на отношениях займа, осуществляются путем предоставления организацией (заимодавцем) своих активов на определенный срок в собственность других лиц (заемщиков).

Порядок формирования заимодавцем информации о финансовых вложениях в каждом случае определяется условиями договора займа и зависит:

•от предмета займа,

•от способа обеспечения займа,

•от возмездности (безвозмездности) займа,

•от назначения займа,

•от способа возврата займа.

По общему правилу, вложения в форме денежного займа – возмездные. При отсутствии в договоре прямых указаний о размере процентов он определяется по правилам начисления процентов за пользование чужими денежными средствами, т. е. исходя из ставки рефинансирования Банка России.

Формирование информации о денежных вложениях предполагает следующие записи:

Д58/3 «Предоставленные займы» К 51, 50 – предоставлены в заем денежные средства;

Дсч. 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» – получены гарантии, залог и пр. в обеспечение предоставленного займа (если это предусмотрено условиями договора).

Проценты по денежному займу могут взиматься в любом согласованном сторонами порядке (в том числе однократно). При отсутствии специальных

137

указаний их получение происходит ежемесячно, причем до фактического возврата основной суммы займа.

Начисление и получение процентов сопровождается бухгалтерскими записями:

Д76/3 субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» К счета 91/1 «Прочие доходы» – начислены проценты по займу;

Д51, 50 К 76/3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» – получены проценты по займу.

Финансовые вложения в форме вещного займа производятся на безвозмездной (беспроцентной) основе, если иное не предусмотрено договором.

Передача предмета займа, предполагающая смену собственника, отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом стоимость переданного имущества подлежит включению в облагаемый НДС оборот:

Д58/3 «Предоставленные займы» К 91/1 – предоставлены в заем неденежные активы;

Д91/2 К 10, 41, 43 – списана балансовая стоимость переданных активов;

Д91/9 (счет 99) К 99 (91/9) – отражен финансовый результат (операционная прибыль/убыток); Д–т сч .008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» – получены

гарантии, залог и пр. в обеспечение предоставленного займа (если это предусмотрено условиями договора).

Заемщик обязан возвратить заимодавцу заем в срок и в порядке, предусмотренном договором. В случаях, когда срок возврата не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть погашена в течение 30 дней с момента предъявления заимодавцем такого требования.

Финансовые вложения списываются со счета 58/3 в момент поступления возвращенных денежных средств или неденежных активов:

Д51, 50, 10, 41, 43 Д 19 К счета 58/3 – зачислены (оприходованы) возвращенные денежные средства и вещи;

К008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» – списаны обеспечения займа в связи с его возвратом.

Вслучае возврата займа по частям списание финансовых вложений должно производиться в момент зачисления (поступления) каждого транша.

Учет резервов под обесценение вложений в ценные бумаги

Принцип осмотрительности требует раскрытия в годовом бухгалтерском балансе информации о финансовых вложениях по рыночной стоимости, если последняя окажется ниже их учетной (балансовой стоимости).

Корректировка оценки финансовых вложений в ценные бумаги производится с помощью резервов под обесценение вложений в ценные бумаги. Рассматриваемые регуляторы одновременно выступают финансовым источником покрытия потерь вследствие возможной продажи на фондовой бирже ценных бумаг по цене меньшей, чем их учетная стоимость.

Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги могут создавать

138

организации, имеющие на балансе ценные бумаги, которые котируются на фондовой бирже и котировки которых регулярно публикуются.

Для формирования обобщенной информации о наличии и движении резервов предназначен контрарный регулирующий счет 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги». По его кредиту отражается создание резервов, по дебету – использование. Сальдо показывает остаток резервов на конец отчетного периода.

Аналитический учет по счету 59 организуется по каждой ценной бумаге, оцениваемой в годовом балансе.

Создание рассматриваемых резервов происходит 31 декабря каждого отчетного года за счет внереализационных доходов. При этом рыночная (курсовая) стоимость ценных бумаг определяется на основе средневзвешенных цен. Величина резерва определяется по каждому виду ценных бумаг следующим образом:

Отвлечение внереализационных доходов в резервы под обесценение вложений сопровождается записью: Д 91/2 К 59 – созданы резервы под обесценение вложений в ценные бумаги.

Использование резервов под обесценение вложений в ценные бумаги происходит в случаях:

–повышения на конец отчетного периода (квартала, полугодия, 9-ти месяцев, года) рыночной стоимости ценных бумаг;

–списания с баланса ценных бумаг при их отчуждении.

Если ценные бумаги выбывают с баланса организации, сумма созданного под них резерва должна быть списана на финансовые результаты. Если на конец отчетного периода (месяца, квартала, года) рыночная стоимость ценных бумаг, по которым ранее был создан резерв, повысилась, сумма резерва должна быть уменьшена.

Если до конца года, следующего за годом создания резервов под обесценение вложений, они в какой–либо части не будут использованы, то неизрасходованные суммы подлежат восстановлению в составе финансовых результатов.

Операции по использованию и ликвидации резервов обусловливают увеличение внереализационных доходов, о чем в учете делается запись: Д 59 К 91/1 – использованы (ликвидированы) резервы под обесценение вложений в ценные бумаги или уменьшена (списана) сумма резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

Суммы, уменьшающие и увеличивающие внереализационные доходы в связи с созданием и использованием (ликвидацией) резервов под обесценение вложений, не оказывают влияния на величину налогооблагаемой прибыли организации. Поэтому любое движение резервов влечет за собой необходимость налоговой корректировки финансовых результатов.

Информация об остатках резервов под обесценение вложений в ценные бумаги не подлежит раскрытию в пассиве бухгалтерского баланса. Сальдо счета 59 лишь корректирует (уменьшает) сумму активной статьи «Финансовые

139

вложения», обеспечивая тем самым оценку долевых и долговых ценных бумаг по рыночным ценам.

Пример. ЗАО «Актив», не являющееся профессиональным участником рынка ценных бумаг, в 2005 году приобрело 15 акций ОАО «Инвест» по цене 2000 руб. за акцию. Учетная стоимость пакета акций составила 30000 руб. Акции ОАО «Инвест» котируются на бирже, их котировки регулярно публикуются. По состоянию на 31 декабря 2005 года рыночная стоимость одной акции составила 1000 руб., пакета акций – 15000 руб. Требуется создать резерв под обесценение вложений в ценные бумаги

Д91/2 К 59 – 15000 – создан резерв под обесценение вложений в акции ОАО «Инвест».

Вянваре 2006 года «Актив» продал 7 акций «Инвеста». В связи с этим сумма резерва была уменьшена на 7000 руб. (15000 : 15 шт. х 7 шт.). Требуется отразить уменьшение величины резервов под обесценение вложений в ценные бумаги:

Д59 К 91/1 – 7000 руб. – уменьшена сумма резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

Всентябре 2006 года рыночная цена каждой акции ОАО «Инвест» повысилась на 500 руб., составив 1500 руб. за акцию. Следовательно, рыночная цена пакета оставшихся 8 акций повысилась на 4000 руб. (8 шт. х 500 руб.). На эту сумму должен быть уменьшен резерв:

Д59 К 91/1 – 4000 – уменьшена сумма резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

До конца года рыночная стоимость акций ОАО «Инвест» не менялась. 31 декабря бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:

Д59 К 91/1 – 4000 (15000 – 7000 – 4000) – списана неиспользованная в течение года сумма резерва по акциям ОАО «Инвест».

Одновременно бухгалтер «Актива» должен принять решение о создании нового резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

По состоянию на 31.12.2006 года учетная стоимость пакета акций ОАО «Инвест» составила 16000 руб. (8 шт. х 2000), а рыночная цена пакета акций ОАО «Инвест» – 12000 (8 шт. х 1500 руб.). На разницу между учетной и рыночной стоимостью акций был вновь создан резерв под обесценение вложений в ценные бумаги

Д91/2 К 59 – 4000 (16000 – 12000) – создан резерв под обесценение вложений в акции ОАО «Инвест».

Вопросы для самоконтроля:

1.Перечислите состав собственных и заемных средств.

2.Каково назначение и порядок формирования резервного капитала?

3.Каково назначение и порядок формирования добавочного капитала?

4.Объясните порядок учета займов и кредитов.

5.Перечислите виды финансовых вложений.

6.Каков порядок учета финансовых вложений?

140

7.Сформулируйте цель формирования резервов под обесценение вложений в ценные бумаги.

Раздел 3. Бухгалтерская отчетность. Цели и концепции управленческого учета

При работе с данным разделом Вам предстоит:

I.Изучить три темы:

1)бухгалтерская (финансовая) отчетность организации;

2)международные стандарты финансовой отчетности и международный учет;

3)основы управленческого учета.

II. Ответить на вопросы теста № 4.

Тема 3.1. Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации

Изучаемые вопросы:

1.Организация бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

2.Требования к бухгалтерской отчетности.

3.Состав бухгалтерской отчетности.

Организация бухгалтерской отчетности в РФ

Бухгалтерская отчетность представляет собой систему показателей, характеризующих финансовое положение предприятия на определенную дату и финансовые результаты его деятельности за определенный период. Методологически и организационно она является неотъемлемым элементом всей системы бухгалтерского учета и выступает завершающим этапом учетного процесса, что обусловливает органическое единство формирующихся в ней показателей с первичной документацией и учетными регистрами. Вместе с тем отчетность предприятия не исчерпывается только бухгалтерской отчетностью. Помимо нее существуют статистическая, налоговая, организационная и другие виды отчетности.

Организация бухгалтерской отчетности в Российской Федерации регулируется Законом о бухгалтерском учете, Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, ежегодными указаниями Министерства финансов РФ о формировании годовой бухгалтерской отчетности за истекший год. В составе международных стандартов учета (МСУ), утвержденных Комитетом международных стандартов учета (КМСУ), бухгалтерская отчетность регулируется стандартами МСУ–5 «Информация, подлежащая отражению в финансовой отчетности», МСУ–7 «Отчет об изменениях в финансовом положении», МСУ–3 «Консолидированная финансовая отчетность», МСУ–27 «Консолидированная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании».

141

В настоящее время организации представляют в обязательном порядке промежуточную и годовую бухгалтерскую отчетность. Промежуточная бухгалтерская отчетность включает формы № 1 и № 2. В соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учете» и ПБУ 4/99 годовая отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных организаций, состоит: из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложений к ним, предусмотренных нормативными актами; аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту; пояснительной записки.

Требования к бухгалтерской отчетности

К бухгалтерской отчетности предъявляются следующие требования: достоверность и полнота, нейтральность, целостность, последовательность, сопоставимость, соблюдение отчетного периода, правильность оформления.

Требование достоверности и полноты означает, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. При этом достоверной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ.

Требование нейтральности означает, что при формировании бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена нейтральность информации, т. е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

Требование целостности означает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всех хозяйственных операциях, осуществленных как организацией в целом, так и ее филиалами, представительствами и иными подразделениями, в том числе выделенными на отдельные балансы.

Требование последовательности означает необходимость соблюдения постоянства в содержании и формах бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного периода к другому.

В соответствии с требованием сопоставимости в бухгалтерской отчетности должны содержаться данные, позволяющие осуществить их сравнение с аналогичными данными за годы, предшествовавшие отчетному. В Положении оговорено, что если они по ряду причин несопоставимы, то данные предшествующих периодов подлежат корректировке по установленным правилам.

Требование соблюдения отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в РФ принят период с 01.01 по 31.12, т. е. отчетный год совпадает с календарным.

142

Требование правильного оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности: составление ее на русском языке, в валюте РФ (рублях), подписание руководителем организации, главным бухгалтером.

Состав бухгалтерской отчетности

Основной формой бухгалтерской отчетности является бухгалтерский баланс. Его составляют на основе данных об остатках по дебету и кредиту синтетических счетов и субсчетов на начало и конец отчетного периода, взятых из Главной книги.

Правила оценки статей баланса установлены Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Отчет о прибылях и убытках содержит в своих разделах сведения за отчетный и предыдущий периоды:

1)о прибыли (убытках) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (из выручки нетто вычитают себестоимость продажи товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы и управленческие расходы, если они по учетной политике выделяются из производственной себестоимости и списываются на счета реализации);

2)о прочих доходах и расходах.

Справочно в отчете приводятся данные за отчетный и предшествующий

периоды о дивидендах, приходящихся на одну привилегированную и обычную акцию, и о предполагаемых в следующем году доходах на одну привилегированную и обычную акцию.

Отчет об изменениях капитала (ф. № 3) состоит из четырех разделов и справки.

Форма № 4 «Отчет о движении денежных средств» состоит из четырех разделов:

1.Остаток денежных средств на начало года.

2.Поступило денежных средств – всего и в том числе по видам поступлений (выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг, от реализации ОС и иного имущества, авансы, полученные от покупателей, бюджетные ассигнования и иное целевое финансирование, полученные безвозмездно, кредиты и займы, дивиденды и проценты по финансовым вложениям, прочие поступления).

3.Направлено денежных средств – всего и в том числе по направлениям расходов (на оплату приобретенных товаров, работ, услуг, на ОТ, на отчисления на социальные нужды, выдачу подотчетных сумм, авансов, оплату машин, оборудования и транспортных средств, финансовые вложения, выплату дивидендов и процентов, расчеты с бюджетом, оплату процентов по полученным кредитам и займам, прочие выплаты и перечисления).

4.Остаток денежных средств на конец отчетного периода.

Форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» состоит из семи разделов.

143

Вразделе 1 «Движение заемных средств» показывают остатки на начало и конец отчетного периода и полученные и погашенные долгосрочные и краткосрочные займы и кредиты с выделением непогашенных в срок.

Вразделе 2 «Дебиторская и кредиторская задолженность» содержатся данные об остатках и движении за год по краткосрочной и долгосрочной дебиторской и кредиторской задолженностям с выделением просроченной и отдельно длительностью свыше трех месяцев, а также данные о полученных и выданных обеспечениях.

Вразделе 3 «Амортизируемое имущество» отражены остатки на начало и конец отчетного года и данные о поступлении и выбытии по каждому виду нематериальных активов и основных средств и имуществу для передачи в лизинг

ипредоставляемому по договору проката.

Вразделе 4 «Движение средств финансирования долгосрочных инвестиций

ифинансовых вложений» содержатся сведения о собственных средствах организации и привлеченных средствах по их видам (остатки на начало и конец отчетного года, начислено, использовано). В конце раздела справочно приводятся данные о незавершенном строительстве и инвестициях в дочерние и зависимые общества.

Вразделе 5 «Финансовые вложения» указаны суммы остатков на начало и конец отчетного года по каждому виду долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

Вразделе 6 «Расходы по обычным видам деятельности» отражены затраты по элементам за отчетный и предыдущий годы и об изменении остатков незавершенного производства, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов.

Вразделе 7 «Социальные показатели» приводятся данные об отчислениях в государственные внебюджетные фонды (по каждому их виду) и отчислениях в негосударственные пенсионные фонды (по показателям: причитаются по расчету, израсходовано, перечислено в фонды). Кроме того, в разделе содержатся сведения о причитающихся по расчету страховых взносах по договорам добровольного страхования, о среднесписочной численности работников, денежных выплатах и поощрениях, не связанных с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, и о доходах по акциям и вкладам в имущество организации.

«Отчет о целевом использовании полученных средств» (форма № 6) содержит данные за отчетный и предыдущие годы об остатке средств на начало года, поступлении средств по их видам (вступительные, членские, добровольные взносы, доходы от предпринимательской деятельности, прочие), использовании средств по их видам (расходы на целевые мероприятия – социальная и благотворительная помощь, проведение конференций, семинаров и т. п., иные мероприятия; расходы на содержание аппарата управления – на оплату труда, на командировки и деловые поездки и т. п.; на приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества; прочие расходы) и об остатке средств на конец года.

144

Пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности должна содержать существенную информацию об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

Впояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Впояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация указывает изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год.

Вопросы для самоконтроля:

1.Каков порядок нормативного регулирования состава и порядка составления бухгалтерской отчетности?

2.Перечислите основные требования к бухгалтерской отчетности.

3.Перечислите состав бухгалтерской отчетности.

4.Каковы сроки представления годовой и промежуточной бухгалтерской отчетности?

3.2. Международные стандарты финансовой отчетности и международный учет

Изучаемые вопросы:

1.Необходимость трансформации системы бухгалтерского учета в РФ. 2.Цель и задачи реформы системы бухгалтерского учета в РФ.

Необходимость трансформации системы бухгалтерского учета в РФ

Трансформация системы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) становится все более актуальной.

Во–первых, трансформированная в соответствии с МСФО система бухгалтерского учета и отчетности является одним из важных шагов, открывающих российским организациям возможность приобщения к международным рынкам капитала. Известно, что иностранный капитал требует надежности системы бухгалтерского учета и «прозрачности» финансовой отчетности перед инвесторами (у инвестора должна быть возможность проследить, как используется предоставленный им капитал).

Во–вторых, на российском рынке действует большое количество компаний с иностранными инвестициями, которым трансформированная

145

система бухгалтерского учета и финансовая отчетность необходима для включения в консолидированную систему управления материнских компаний.

В–третьих, международная практика показывает, что использование Международных стандартов дает возможность рационализировать и оптимизировать информационные системы компаний.

Для большинства российских предприятий трансформация системы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами является приемлемой.

Российские стандарты (Положения по бухгалтерскому учету и отчетности) разрабатываются с учетом национальных особенностей и рекомендаций Международных стандартов финансовой отчетности.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) – это правила, устанавливающие требования к признанию, оценке и раскрытию финансово–хозяйственных операций для составления финансовых отчетов компаний во всем мире. Стандарты финансовой отчетности обеспечивают сопоставимость бухгалтерской документации между компаниями в общемировом масштабе.

Цель и задачи реформы бухгалтерского учета в РФ

Цель реформирования системы бухгалтерского учета – приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями рыночной экономики.

В связи с этим определены следующие задачи реформы:

1)сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезность информации для внешних пользователей;

2)обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне;

3)оказать методическую помощь организациям в понимании и внедрении системы управленческого учета.

Перечисленные задачи определены основными направлениями реформы:

•законодательное обеспечение и нормативное (на уровне Президента и правительства РФ) регулирование;

•формирование нормативной базы (стандарты);

•методическое обеспечение (инструкции, методические указания, комментарии);

•кадровое обеспечение (формирование бухгалтерской профессии, подготовка и повышение квалификации специалистов бухгалтерского учета);

•международное сотрудничество (вступление в международные организации и активная работа в них; взаимодействие с национальными организациями, ответственными за разработку

146

стандартов бухгалтерского учета и регулирование соответствующей деятельности).

Содержательной целью регулирования бухгалтерского учета является обеспечение доступа всем заинтересованным пользователям к сопоставимой информации, представляющей целостную и объективную картину финансового положения и результатов деятельности хозяйствующих субъектов. В этой связи решаются вопросы:

1)переориентации нормативного регулирования с учетного процесса на бухгалтерскую отчетность;

2)регулирования вопросов финансового учета;

3)ограниченного сочетания нормативных предписаний федеральных органов исполнительной власти с профессиональными рекомендациями;

4)взвешенного использования международных стандартов в национальном регулировании.

Система реформирования бухгалтерского учета опирается на концепцию учета в рыночной экономике России, разработанную Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов РФ и одобренную президентским советом Института профессиональных бухгалтеров.

Содержание системы реформирования бухгалтерского учета предопределило разработку национальных стандартов (положений) по бухгалтерскому учету и их связь с Международными стандартами финансовой отчетности.

Целью развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (2004 – 2010 гг.) является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации. В частности, функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.). Суть дальнейшего развития состоит в активизации использования МСФО для реализации этой функции путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.

Дальнейшее развитие бухгалтерского учета и отчетности необходимо осуществлять по следующим основным направлениям:

1)повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности;

2)создание инфраструктуры применения МСФО;

3)изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности;

4)усиление контроля качества бухгалтерской отчетности;

5)существенное повышение квалификации специалистов, занятых организацией и ведением бухгалтерского учета и отчетности, аудитом бухгалтерской отчетности, а также пользователей бухгалтерской отчетности.

147

2008 – 2010 гг. обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности других хозяйствующих субъектов, включая общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признаваемым стандартам. Оценка возможности составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов). Укрепление и расширение сферы деятельности специального органа в рамках системы утверждения (одобрения) стандартов бухгалтерского учета и отчетности. Дальнейшее повышение роли профессиональных общественных объединений в развитии и регулировании бухгалтерской и аудиторской профессии. Развитие системы контроля обеспечения хозяйствующими субъектами публичности бухгалтерской отчетности. Расширение сферы контроля на качество бухгалтерской отчетности, в том числе подготовленной по МСФО.

Вопросы для самоконтроля

1.Сформулируйте задачи реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

2.Стандартизация бухгалтерского учета на региональном и международном уровне.

3.Роль международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).

4.Содержание программы реформирования бухгалтерского учета в РФ в соответствии с МСФО.

3.3. Основы управленческого учета

Изучаемые вопросы:

1.Цели и задачи управленческого учета.

2.Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

3.Учет затрат по центрам ответственности.

Цели и задачи управленческого учета

Впервые управленческий учет был официально признан в 1972 г. Американской ассоциацией бухгалтеров. В российских нормативных документах по бухгалтерскому учету понятие «управленческий учет» не упоминается. Вместе с тем данный раздел включен в учебный стандарт для студентов экономических факультетов и вузов.

Внастоящее время управленческий учет применяется во многих крупных и средних фирмах во всех видах бизнеса.

Вуправленческом учете используется в основном экономическая информация, состоящая из плановой, нормативной, учетной и прочей информации.

Целью управленческого учета является формирование и представление информации управленческому персоналу организации, необходимой для

148

планирования, контроля и управления деятельностью организации и ее структурных подразделений.

Под организацией управленческого учета понимают систему условий и элементов построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности организации.

Основными задачами управленческого учета являются:

–учет наличия и движения материальных, финансовых и трудовых ресурсов и представление информации по ним менеджерам;

–учет затрат и доходов и отклонений по ним от установленных норм, стандартов и смет;

–исчисление различных показателей фактической себестоимости продукции и отклонений от нормативных и плановых показателей;

–определение финансовых результатов деятельности отдельных структурных подразделений по центрам ответственности, реализованных изделиям и другим позициям;

–контроль и анализ финансово–хозяйственной деятельности организации, ее структурных подразделений и других центров ответственности;

–планирование финансово–хозяйственной деятельности организации в целом

ицентров ответственности;

–прогнозирование и оценка прогноза;

–составление управленческой отчетности и ее представления пользователем для управления производством и принятия решений на перспективу.

Встранах с развитой рыночной экономикой учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции выделены в управленческий учет. В отечественной практике учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, как правило, являются составной часть общей единой системы бухгалтерского учета.

Управление себестоимостью продукции предприятий – планомерный процесс формирования затрат на производство всей продукции и себестоимости отдельный изделий, контроль за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции, выявление резервов ее снижения. Основными элементами системы управления себестоимостью продукции являются прогнозирование, планирование, нормирование затрат, учет и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью.

Методы учета затрат на производство и калькулирования себестомости продукции

В настоящее время применяются различные методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Основы их классификации составляют способы группировки затрат по отдельным объектам учета и способы калькулирования себестоимости продукции.

Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную (фактическую) калькуляцию.

149

Для каждого объекта калькулирования необходимо правильно выбрать калькуляционную единицу, в качестве которой применяют: натуральные единицы, условно–натуральные, стоимостные единицы и трудовые единицы.

В процессе калькулирования исчисляют себестоимость всей продукции, ее отдельных видов и единиц отдельных видов.

При этом используются способы прямого расчета, суммирования затрат, нормативный, исключения стоимости попутной продукции из общей суммы затрат, пропорционального распределения затрат, комбинированный способ.

Различают следующие методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции:

–попроцессный (простой) метод, применяется в организациях со следующими признаками производственного процесса: массовый характер производства, краткий период технологического процесса, незавершенное производство отсутствует или незначительно;

–попередельный метод учета затрат применяют в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством;

–позаказный метод учета затрат используется в индивидуальных и мелкосерийных производствах, а также во вспомогательных производствах;

–нормативный метод калькулирования себестоимости продукции основан на использовании нормативного способа калькулирования себестоимости продукции.

–метод калькулирования сокращенной себестоимости (метод директ–костинг).

Внашей стране сущность данного метода заключается в том, что сокращенная или неполная производственная себестоимость продукции исчисляется только по переменным и условно–переменным затратам.

Прямые переменные расходы сразу учитываются на счетах учета затрат на производство – счетах 20, 23, 29.

Условно–переменные расходы в течение месяца учитываются на счете 25 и по окончании месяца списываются на счета учета прямых переменных затрат – 20. 23, 29. Постоянные расходы учитываются в течение месяца на счете 26, с которого по окончании месяца их списывают на счет 90 «Продажи».

Учет затрат по центрам ответственности

Центр ответственности – это часть организации, выделяемая в учете для контроля за ее деятельностью. В каждом центре ответственности осуществляются расходы и производится продукция. По принципу возможности и целесообразности исчисления прибыли и ее использования центры ответственности разделяются на три вида:

1.центр затрат;

2.центр прибыли;

3.центр инвестиций.

150