19.4. Размер процентов по договорам займа, кредита и прочим долговым обязательствам, подлежащих учету в качестве расходов

Здесь мы должны обратить внимание на то, что не всегда вы сможете включить в расходы всю сумму начисленных по договору процентов.

При определенных обстоятельствах ее придется нормировать. Дело в том, что Налоговый кодексРФ устанавливает предельный размер процентов, который налогоплательщик вправе учитывать при исчислении налога.

Чтобы понять, соответствуют ли фактически начисленные проценты установленным нормам, по каждому долговому обязательству вам надо будет делать дополнительный расчет.

Порядок расчета предельного размера процентов зависит, в частности, от того, контролирует иностранная организация задолженность по долговому обязательству или нет.

Поскольку случаи, когда иностранная организация не контролирует задолженность по долговому обязательству, являются более распространенными, порядок учета процентов в таких ситуациях мы условимся считать общим и рассмотрим его в первую очередь.

19.4.1. Общий порядок расчета размера предельных расходов в виде процентов по займам, кредитам и прочим долговым обязательствам

Для организации, у которой есть сопоставимые долговые обязательства, закон устанавливает два возможных способа расчета процентов для целей налогообложения: исходя из среднего уровня процентовпо сопоставимым обязательствам или исходя изставки рефинансирования Банка России.

Для организации, у которой таких долговых обязательств нет, предусмотрен только один вариант определения суммы процентов, включаемой в расходы.

По мнению контролирующих органов, налогоплательщик должен применять единый порядок расчета предельных процентов по всем долговым обязательствам. Выбранный метод расчета должен быть закреплен в учетной политике (Письма от 16.08.2010 N 03-03-06/2/145, от 16.08.2010N 03-03-06/1/547, от 16.08.2010N 03-03-06/1/546, от 20.05.2010N 03-03-06/2/92, от 05.05.2010N 03-03-06/2/83, от 02.04.2010N 03-03-06/2/66, от 25.03.2010N 03-03-06/2/54, от 25.03.2010N 03-03-06/2/55, от 25.03.2010N 03-03-06/2/56, от 20.10.2009N 03-03-06/2/201, УФНС России по г. Москве от 30.09.2010N 16-15/102334@).

Это означает, что если в соответствии с учетной политикой организация рассчитывает предельные проценты исходя из среднего уровня процентов, то применять абз. 4 п. 1 ст. 269НК РФ можно только при отсутствии сопоставимых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях (Письма Минфина России от 16.08.2010N 03-03-06/2/145, от 16.08.2010N 03-03-06/1/547, от 28.07.2010N 03-03-06/2/131, от 20.05.2010N 03-03-06/2/92, от 05.05.2010N 03-03-06/2/83).

Обратите внимание!

С 1 января 2012 г. абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ будет действовать в новой редакции. В частности, по ставке рефинансирования предельные процентные расходы будут рассчитываться при полном отсутствии сопоставимых долговых обязательств, а не только обязательств перед российскими организациями (абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ, п. 9 ст. 1, ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 18.07.2011 N 235-ФЗ). Таким образом, расходы можно будет нормировать по среднему уровню процентов, даже если сопоставимые обязательства перед российскими организациями отсутствуют, но имеются перед другими лицами.

Однако отметим, что до 31 декабря 2012 г. проценты по долговым обязательствам нормируются исходя из ставки рефинансирования Банка России в соответствии с п. 1.1 ст. 269 НК РФ. И для этой нормы аналогичных изменений не предусмотрено. Таким образом, нововведения начнут применяться только с 1 января 2013 г. (абз. 4 п. 1, п. 1.1 ст. 269 НК РФ, п. 9 ст. 1, ч. 1 ст. 3 Закона N 235-ФЗ).

Если же налогоплательщик решит изменить учетную политику в части нормирования процентов, то новый порядок расчета предельных расходов должен применяться ко всем процентам независимо от периода возникновения долговых обязательств (ПисьмоМинфина России от 09.11.2010 N 03-03-06/2/191).

Однако ранее чиновники придерживались противоположного подхода. Минфин России указывал, что проценты нормируются в порядке, который применялся в периоде возникновения долгового обязательства, независимо от последующих изменений учетной политики (Письмоот 20.10.2009 N 03-03-06/2/201). Отметим, что такой подход нарушает требование о применении единого порядка расчета предельных процентов.

Поэтому, чтобы не допускать ошибок в своих действиях, каждый налогоплательщик должен уметь отличать сопоставимые долговые обязательства от несопоставимых.