19.4.2. Особый порядок расчета предельного размера

Учитываемых в расходах процентов по договорам займа,

Кредита и прочим долговым обязательствам,

Признаваемым контролируемой задолженностью

Особый порядок расчета процентов, который предусмотрен п. п. 2-4 ст. 269НК РФ, вы должны применять в том случае, если одновременно выполняются два условия:

- вы имеете задолженность по долговому обязательству, которую контролирует иностранная организация, прямо или косвенно владеющая более чем 20% вашего уставного капитала;

- размер этой контролируемой задолженности более чем в три раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает ваш собственный капитал на последнее число отчетного (налогового) периода.

Если хотя бы одно условие не соблюдается, положения п. 2 ст. 269НК РФ не применяются для нормирования процентов (см., например,ПисьмоМинфина России от 14.07.2010 N 03-03-06/1/459).

19.4.2.1. Понятие контролируемой задолженности

Ваша задолженность признается контролируемой, если иностранная организация, которая прямо или косвенно владеет более чем 20% вашего уставного (складочного) капитала, или российская организация, которая является аффилированным лицом такой иностранной организации, выступает в качестве (абз. 1 п. 2 ст. 269НК РФ):

- кредитора по соответствующему долговому обязательству;

- поручителя, гаранта или иного лица, которое обязалось обеспечить исполнение вами соответствующего долгового обязательства.

Обратите внимание!

В Письме от 04.06.2009 N 03-08-05 чиновники Минфина России указали, что взаимозависимость заимодавца (кредитора) и заемщика является обязательным критерием для признания задолженности контролируемой. Так, по мнению финансового ведомства, тот факт, что материнская иностранная компания является поручителем по долговому обязательству дочерней российской организации перед иностранным банком, еще не делает задолженность контролируемой, если банк и российская организация не являются взаимозависимыми.

По нашему мнению, такой вывод не следует напрямую из смысла абз. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ.

Поясним, что под прямым владением долей в уставном капитале следует понимать непосредственное участие одной организации в другой.

Например, если английской компании "GB" принадлежат акции российской организации "Альфа", то "GB" прямо участвует в "Альфе". Если пакет акций, принадлежащих "GB", составляет более 20% от общего числа акций (предположим, 23%), то задолженность "Альфы" перед "GB" по договору займа является контролируемой.

Косвенное владение долей в уставном капитале имеет место, когда одна организация участвует в другой организации через третьих лиц.

В пп. 1 п. 1 ст. 20НК РФ закреплено, что доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется как произведение долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.

Например, американская фирма "US" владеет 70% акций чешской компании "CR". Последней, в свою очередь, принадлежит 30% акций российской организации "Бета". В такой ситуации доля косвенного участия американской фирмы "US" в уставном капитале российской организации "Бета" составит 21% (70% x 30%). Поэтому если "US" выступит поручителем "Беты" по кредитному договору, то задолженность "Беты" по этому кредитному договору признается контролируемой "US".

┌───────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ "US" (США) ├ ┐

└─────────────────────────────────┬─────────────────────────────────┘

│ 70% │

┌─────────────────────────────────┴─────────────────────────────────┐

│ "CR" (Чехия) │ │ 21%

└─────────────────────────────────┬─────────────────────────────────┘

│ 30% │

┌─────────────────────────────────┴─────────────────────────────────┐

│ "Бета" (РФ) ├ ┘

└───────────────────────────────────────────────────────────────────┘

------- прямое участие

- - - - косвенное участие

Обратите внимание!

Взаимозависимость сторон сделок, доходы и расходы по которым признаются с 1 января 2012 г., будет определяться с учетом положений ст. ст. 105.1, 105.2 НК РФ. Это относится и к сделкам, заключенным ранее указанной даты (п. 5 ст. 1, ч. 1, 5, 6 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ).

С учетом п. 3 ст. 105.2 НК РФ в 2012 г. общий порядок определения доли косвенного участия в организации останется неизменным. Однако в судебном порядке могут учитываться и дополнительные обстоятельства для определения доли участия в организации (п. 4 ст. 105.2).

Что касается аффилированных лиц, то на основании ЗаконаРСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" под таковыми понимаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Аффилированные лица юридического лица перечислены вст. 4названного Закона.