Учет животных основного стада

Как отразить в учете организации, являющейся плательщиком единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН), выбраковку животного (продуктивный скот) из основного стада и передачу его на забой для изготовления готовой продукции?

Первоначальная стоимость выбракованного животного составляет 35 000 руб. Животное было приобретено в качестве продуктивного скота и в основное стадо передано в июне 2007 г. Сумма начисленной амортизации на момент передачи его на забой составила 1458 руб. Выбраковка данного животного из основного стада и передача на забой осуществлены в сентябре 2007 г.

Бухгалтерский учет

Продуктивный скот учитывается в составе объектов основных средств (ОС) (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

В бухгалтерском учете продуктивный скот учитывается по первоначальной стоимости на счете 01 "Основные средства", субсчет 01-4 "Скот рабочий и продуктивный" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н <*>, п. 6 ПБУ 6/01, п. п. 20, 147, 149 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельскохозяйственных организаций, утвержденных Приказом Минсельхоза России от 19.06.2002 N 559).

На основании п. 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов ОС, в том числе продуктивного скота, погашается посредством начисления амортизации. Сумма начисленной амортизации накапливается на счете 02 "Амортизация основных средств" <**>.

Животные основного стада могут быть выбракованы по причинам снижения продуктивности и возрастного состояния и переданы на забой для общественного питания, внутрихозяйственных нужд и продажи мяса работникам организации (п. 153 Методических рекомендаций).

Движение животных основного стада, по которым начисляется амортизация, при их выбытии отражается в бухгалтерском учете с использованием субсчета 01-11 "Выбытие основных средств". По дебету этого субсчета отражается первоначальная стоимость выбракованного из основного стада животного в корреспонденции с кредитом счета 01, субсчет 01-4, с одновременным списанием числящейся амортизации со счета 02 в кредит субсчета 01-11. Далее с субсчета 01-11 списывается остаточная стоимость выбракованного животного в данном случае в дебет счета 20 "Основное производство", субсчет "Промышленные производства" (п. 30 Методических рекомендаций, Методические рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций агропромышленного комплекса, утвержденные Приказом Минсельхоза России от 13.06.2001 N 654).

Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)

В целях исчисления ЕСХН продуктивный скот не является основным средством, поскольку не признается амортизируемым имуществом в соответствии с требованиями гл. 25 Налогового кодекса РФ (п. 4 ст. 346.5, п. 1, пп. 5 п. 2 ст. 256 НК РФ).

В данном случае стоимость животного была включена в расходы в целях исчисления ЕСХН на момент приобретения (в июне 2007 г.) (пп. 32 п. 2, пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

В данном случае выбракованное животное передано на забой для изготовления продукции. Глава 26.1 НК РФ не предусматривает пересчет ранее признанных расходов в виде стоимости продуктивного скота при последующем его выбытии или продаже. Таким образом, поскольку вся стоимость выбракованного животного учтена ранее в составе расходов, то при формировании стоимости изготовленной продукции повторно не учитываются расходы на приобретение этого животного.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма,руб.	Первичный документ
Отражена первоначальная стоимость животного, выбракованного из основного стада	01-11	01-4	35 000	Акт на выбраковку животного из основного стада
Отражена сумма амортизации по животному,выбракованному из основного стада	02	01-11	1 458	Акт на выбраковку животного из основного стада
Списана остаточная стоимость выбракованного животного, переданного назабой (35 000 - 1458)	20	01-11	33 542	Акт на выбытие животных и птицы

--------------------------------

<*> При отражении операций в бухгалтерском учете сельскохозяйственные организации могут руководствоваться Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций агропромышленного комплекса, утвержденным Приказом Минсельхоза России от 13.06.2001 N 654.

<**> Заметим, что с 01.01.2006 по продуктивному скоту амортизация начисляется в общеустановленном порядке (п. 10 Изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, внесенных Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н).

Н.В.Чаплыгина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

04.10.2007

Как отражаются в учете организации - плательщика ЕСХН операции по ввозу на таможенную территорию РФ племенных животных (крупный рогатый скот), приобретенных у иностранного поставщика? Контрактная стоимость ввозимого скота - 100 000 евро, таможенная стоимость равна контрактной стоимости. Право собственности на скот перешло к организации на дату оформления ГТД (29.10.2007), оплата произведена 31.10.2007.

Курсы евро, установленные ЦБ РФ, составляют: на 29.10.2007 - 35,5580 руб/евро, на 31.10.2007 - 35,5874 руб/евро.

Таможенные платежи

В общем случае при ввозе товаров на таможенную территорию РФ уплачивается ввозная таможенная пошлина, НДС и сбор за таможенное оформление (пп. 1, 3, 5 п. 1 ст. 318 Таможенного кодекса РФ).

Ставка ввозной таможенной пошлины для чистопородного племенного крупного рогатого скота (код ТН ВЭД 0102 10) составляет 0% (разд. I Таможенного тарифа РФ). Таким образом, при ввозе указанного скота организация не уплачивает ввозную таможенную пошлину.

В соответствии со ст. 26.1 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ с 01.01.2007 по 31.12.2008 включительно не подлежит обложению НДС ввоз на таможенную территорию РФ племенного скота (в том числе крупного рогатого скота), осуществляемый сельскохозяйственными товаропроизводителями, отвечающими критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 Налогового кодекса РФ, по перечню кодов товаров в соответствии с ТН ВЭД.

Следовательно, организация - плательщик ЕСХН при ввозе племенного крупного рогатого скота на территорию РФ НДС не уплачивает <*>.

В данном случае таможенная стоимость ввозимого скота на дату оформления ГТД равна 3 555 800 руб. (100 000 евро x 35,5580 руб/евро). Следовательно, при ввозе скота организация уплачивает сбор за таможенное оформление в размере 7500 руб. (Постановление Правительства РФ от 28.12.2004 N 863).

Бухгалтерский учет

Приобретенный племенной скот принимается на учет в состав основных средств по первоначальной стоимости, равной в данном случае его контрактной стоимости, а также уплаченного при ввозе сбора за таможенное оформление (п. п. 4, 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Поскольку стоимость приобретаемого скота выражена в евро, она пересчитывается в рубли по курсу, установленному ЦБ РФ на дату принятия к учету приобретенного скота (дату перехода права собственности на скот в соответствии с условиями контракта с поставщиком). В дальнейшем стоимость приобретенного скота не пересчитывается (п. п. 4, 5, 6, 9, 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н).

При перечислении поставщику оплаты в учете организации возникает отрицательная курсовая разница, которая относится на прочие расходы организации (п. п. 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Первоначальная стоимость приобретенного скота погашается посредством начисления амортизации, которое может производиться линейным способом исходя из установленного срока полезного использования (п. п. 17, 18, 19, 20 ПБУ 6/01).

При установлении срока полезного использования равным 5,5 годам (на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1) ежемесячная сумма амортизации по приобретенному скоту будет составлять 53 989 руб. ((100 000 евро x 35,5580 руб/евро + 7500 руб.) / 5,5 лет / 12 мес.).

Бухгалтерские записи по принятию к учету племенного скота производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок <**>.

Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)

При определении объекта налогообложения по ЕСХН налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы, перечисленные в п. 2 ст. 346.5 НК РФ.

Такого вида расходов, как затраты на приобретение племенного скота, вышеуказанным пунктом отдельно не предусмотрено.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ к расходам относятся затраты на приобретение основных средств. При этом в состав основных средств включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ с учетом положений гл. 26.1 НК РФ (п. 4 ст. 346.5 НК РФ).

Амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования определяется с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизируемые группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (п. 1 ст. 258 НК РФ).

В соответствии с указанной Классификацией рабочий, продуктивный и племенной скот (за исключением молодняка животных) относятся к IV амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 5 до 7 лет включительно).

Виды амортизируемого имущества, не подлежащего амортизации, перечислены в п. 2 ст. 256 НК РФ. Согласно пп. 5 п. 2 указанной статьи не подлежат амортизации продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота).

Поскольку племенной крупный рогатый скот в пп. 5 п. 2 ст. 256 НК РФ не упомянут, то амортизация по нему в целях гл. 25 НК РФ начисляется в общеустановленном порядке.

Следовательно, в целях исчисления ЕСХН расходы на приобретение племенного крупного рогатого скота являются расходами на приобретение основных средств, которые учитываются в данном случае в полной сумме на 31.12.2007 (абз. 2, 8 п. 4, абз. 6 пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

Так как расходы на приобретение племенного скота выражены в иностранной валюте, они пересчитываются в рубли по курсу, установленному ЦБ РФ на дату осуществления расходов (п. 2 ст. 346.6 НК РФ).

По нашему мнению, под датой осуществления расходов следует понимать дату перечисления денежных средств в их оплату, т.е. в данном случае - 31.10.2007, а не дату признания осуществленных расходов в целях исчисления ЕСХН (в рассматриваемой ситуации - 31.12.2007).

Заметим, что пп. 30 п. 2 ст. 346.5 НК РФ предусмотрено отдельное включение в состав расходов отрицательной курсовой разницы, возникающей в том числе от переоценки требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного ЦБ РФ.

Поскольку в данном случае расходы на приобретение основных средств при их признании пересчитываются в рубли по курсу, установленному на дату их оплаты, то курсовой разницы в отношении задолженности перед поставщиком, включаемой в целях исчисления ЕСХН в состав расходов, на наш взгляд, не возникает.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма,руб.	Первичный документ
Уплачен сбор за таможенное оформление приввозе племенного скота	76	51	7 500	Выписка банка порасчетному счету
Отражены затраты на приобретение племенного скота (100 000 x 35,5580)	08	60	3555800	Отгрузочные документы поставщика, Бухгалтерская справка-расчет
Сумма сбора за таможенное оформление отнесена на увеличение затрат на приобретение скота	08	76	7 500	Грузовая таможенная декларация, Бухгалтерская справка
Приобретенный скот принятна учет в состав основныхсредств (3 555 800 + 7500)	01	08	3563300	Акт о приеме- передаче объектаосновных средств
Произведена оплата поставщику скота (100 000 x 35,5874)	60	52	3558740	Выписка банка повалютному счету
Отражена курсовая разница(100 000 x (35,5874 - - 35,5580))	91-2	60	2 940	Бухгалтерская справка-расчет
Ежемесячно с ноября 2007 г. и до окончания установленного срокаполезного использования скота либо его списания с баланса
Начислена амортизация по племенному скоту	20	02	53 989	Бухгалтерская справка-расчет

--------------------------------

<*> В соответствии с разъяснениями ФТС России (Письмо от 29.08.2007 N 01-06/32387) документом, подтверждающим возможность применения льгот по уплате НДС, может являться выданное налоговым органом по месту нахождения организации Уведомление о возможности применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (по форме, утвержденной Приказом МНС России от 28.01.2004 N БГ-3-22/58).

<**> На основе указанного Плана счетов и Инструкции по его применению Минсельхозом России разработан и утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методические рекомендации по его применению (Приказ Минсельхоза России от 13.06.2001 N 654).

Ю.С.Орлова

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению