"Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 3

Международные перевозки пассажиров и багажа

Перевозки пассажиров и багажа могут осуществляться в городском, пригородном, междугороднем и международном сообщении (п. 1 ст. 4 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта <1>). Тема нашего сегодняшнего разговора - международные перевозки пассажиров и багажа. Таковыми являются перевозки за пределы территории РФ или на территорию РФ с пересечением государственной границы РФ, в том числе транзитом через территорию РФ. При осуществлении международных перевозок пассажиров и багажа для транспортной организации одним из самых главных моментов является возможность применения нулевой ставки по НДС.

--------------------------------

<1> Федеральный закон от 08.11.2007 N 259-ФЗ.

Международные перевозки - внешняя торговля услугами

Транспортная организация, осуществляя международные перевозки пассажиров и багажа, тем самым занимается внешнеторговой деятельностью - внешней торговлей услугами. Поясним. Отношения, связанные с осуществлением внешнеторговой деятельности, регулируются Законом об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельностью <2>. Согласно п. 4 ст. 2 этого Закона внешнеторговой деятельностью в том числе является деятельность по осуществлению сделок в области внешней торговли услугами. В свою очередь, внешняя торговля услугами - оказание услуг (выполнение работ), включающее в себя производство, распределение, маркетинг, доставку услуг (работ) и осуществляемое способами, указанными в ст. 33 Закона об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельностью. Так, внешняя торговля услугами может быть осуществлена:

- с территории РФ на территорию иностранного государства;

- с территории иностранного государства на территорию РФ.

--------------------------------

<2> Федеральный закон от 08.12.2003 N 164-ФЗ.

Как указано в Письме МВЭС России от 05.01.1995 N 10-112/35, это так называемое трансграничное оказание услуг. При этом через границу перемещается только сама услуга: здесь нет ни коммерческого присутствия, ни перемещения физического лица - поставщика услуг на территорию страны, где происходит потребление услуги.

Указанные способы оказания услуг соответствуют одному из четырех способов, перечисленных в Генеральном соглашении по торговле услугами (ГАТС/GATS), заключенном в г. Марракеше 15.04.1994 (вступило в силу 01.01.1995). Имеется в виду пп. "а" п. 2 ст. 1: для целей настоящего Соглашения торговля услугами понимается как поставка услуг с территории одного члена на территорию любого другого члена. Такое соответствие неслучайно. В силу того что Россия готовится к вступлению в ВТО, ее внутреннее законодательство должно соответствовать нормам и принципам ГАТС. К этому Соглашению Россия сможет присоединиться только после вступления в ВТО.

Внимание! Для классификации деятельности по перевозке пассажиров с территории РФ на территорию иностранного государства и обратно как внешнеторговой неважно, кому оказана услуга: резиденту или нерезиденту РФ.

На какие правовые нормы ориентироваться?

Теперь разберемся, какими правовыми нормами необходимо руководствоваться при осуществлении международных пассажирских перевозок автомобильным транспортом. В п. 3 ст. 1 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта обозначено: перевозки пассажиров и багажа, грузов автомобильным транспортом в международном сообщении регулируются международными договорами Российской Федерации. Международным договором РФ является международное соглашение, заключенное РФ с иностранным государством (или государствами) либо с международной организацией в письменной форме и регулируемое международным правом, независимо от того, содержится такое соглашение в одном документе или в нескольких связанных между собой документах, а также независимо от его конкретного наименования (ст. 2 Закона о международных договорах РФ <3>).

--------------------------------

<3> Федеральный закон от 15.07.1995 N 101-ФЗ.

Если международный договор РФ содержит необходимые сведения, то именно он к отношениям сторон и применяется (п. 4 ст. 15 Конституции РФ, п. 2 ст. 7 ГК РФ). Поэтому при осуществлении международной перевозки транспортная организация в первую очередь должна посмотреть, заключен ли Россией с государством, куда, откуда или через территорию которого будет осуществлена перевозка пассажиров, международный договор. Так, международный договор о международном автомобильном сообщении подписан Правительством РФ с Правительством Украины (Соглашение от 21.03.1995), Правительством Республики Грузия (Соглашение от 03.02.1994), Правительством Финляндской Республики (Соглашение от 27.10.1995), Правительством Туркменистана (Соглашение от 18.05.1995). Кроме того, Россия подписала Конвенцию о международных автомобильных перевозках пассажиров и багажа, заключенную в г. Бишкеке 09.10.1997, однако по состоянию на 01.01.2009 она для РФ еще не вступила в силу.

Если к отношениям сторон не применяется международный договор РФ и стороны не договорятся о том, право какой стороны подлежит применению к договору на перевозку пассажиров в международном сообщении, используется право страны, с которой договор наиболее тесно связан: где находится место жительства или основное место деятельности стороны, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора (ст. 1211 ГК РФ). По договорам перевозки такой стороной является перевозчик. Таким образом, если стороны не договорятся об ином (что вполне возможно, если транспортная организация будет осуществлять перевозку пассажиров на основании международного договора, заключенного с юридическим лицом), к договору будет применяться российское правовое законодательство.

Определяемся с местом оказания услуги

в целях применения гл. 21 НК РФ

Реализация услуг на территории РФ признается объектом обложения НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. В свою очередь, порядок определения места реализации услуг в целях применения гл. 21 НК РФ регламентирован положениями ст. 148 НК РФ.

Итак, местом реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа является территория РФ при выполнении двух условий, указанных в пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ. Во-первых, услуги по перевозке пассажиров и багажа должны быть оказаны (выполнены) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями. Во-вторых, пункт отправления и (или) пункт назначения должны находиться на территории РФ. Невыполнение хотя бы одного из этих условий означает, что территория РФ не является местом реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа (пп. 5 п. 1.1 ст. 148 НК РФ), поэтому не возникает объекта обложения НДС. Следовательно, моментом определения налоговой базы на основании пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ будет день оказания услуг по перевозке пассажиров и багажа.

Внимание! Для определения места реализации неважно, где (на территории РФ или за границей) и кому (российскому или иностранному лицу (резиденту или нерезиденту РФ)) была осуществлена продажа билета. Как отметили судьи ФАС МО, законодатель предписывает при определении места реализации таких услуг, как перевозка, исходить из расположения пунктов назначения и отправления, а также из того, оказывается ли услуга российским или иностранным лицом, но не из места и времени продажи билета (Постановление от 20.01.2009 N КА-А40/12911-08).

Итак, если транспортная организация осуществляет перевозку пассажира с территории РФ на территорию иностранного государства и (или) обратно, возникает объект обложения НДС. Следующий шаг - налоговая ставка.