Бухгалтерский учет и налогообложение экспортных операций е.Ю. Третьякова

Третьякова Елена Юрьевна

Ведущий аудитор ЗАО "АКГ ИНАУДИТ". Аспирантка кафедры бухгалтерского учета и аудита Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов. Специалист по бухгалтерскому учету и налогообложению внешнеэкономической деятельности.

Родилась 1 октября 1980 г. в г. Дрездене (ГДР). Окончила Санкт-Петербургский государственный университет экономики и финансов в 2003 г.

В 2006 - 2007 гг. принимала участие в работе Комитета по внутрифирменным стандартам аудиторской деятельности при Аудиторской палате Санкт-Петербурга.

Автор ряда статей по вопросам правового регулирования, бухгалтерского учета и налогообложения внешнеторговых операций, лизинговых операций, операций по оплате труда, расходов по страхованию.

Согласно ст. 2 Федерального закона от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" экспорт товара - это вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе. При этом под товаром понимаются являющиеся предметом внешнеторговой деятельности движимое имущество, отнесенные к недвижимому имуществу воздушные, морские суда, суда внутреннего плавания и смешанного (река - море) плавания и космические объекты, а также электрическая энергия и другие виды энергии. Транспортные средства, используемые по договору о международных перевозках, не рассматриваются в качестве товара.

Основными документами, регламентирующими правила бухгалтерского учета операций по реализации, являются Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99). При отражении операций по экспорту товаров необходимо также учитывать требования Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006).

Согласно п. 2 ПБУ 5/01 товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.

Переход права собственности

Выручка от реализации товаров на экспорт признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации":

организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

сумма выручки может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, если организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Как правило, эти условия выполняются в момент перехода права собственности на товар к покупателю.

Момент перехода права собственности от организации-экспортера к иностранному покупателю должен быть четко определен во внешнеторговом контракте. В бухгалтерском учете именно на эту дату будет отражено начисление выручки и списание стоимости реализуемых товаров.

Если момент перехода права собственности в договоре не определен, необходимо руководствоваться правом, которое подлежит применению по соглашению сторон договора. Соглашение сторон о выборе подлежащего применению права должно быть прямо выражено или должно определенно вытекать из условий договора либо совокупности обстоятельств дела (ст. 1210 ГК РФ).

Если соглашение о применимом праве отсутствует, к договору применяется право страны, с которой договор наиболее тесно связан, а именно право страны, где находится место жительства или основное место деятельности стороны, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора (если иное не вытекает из закона, условий или существа договора либо совокупности обстоятельств дела). В частности, в договоре купли-продажи стороной, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора, признается продавец (ст. 1211 ГК РФ).

Это означает, что в таком случае должны быть применены положения ст. 223, 224 ГК РФ, в соответствии с которыми право собственности на товар переходит к иностранному покупателю с момента передачи товара, если иное не предусмотрено законом или договором. При этом передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.

Согласно действующему Плану счетов бухгалтерского учета начисление выручки и списание стоимости реализуемых товаров отражается следующими проводками:

Дт62 - Кт90/1 - начислена выручка от реализации товара на экспорт;

Дт90/2 - Кт41, 45 - списана стоимость реализованных товаров.

При этом согласно ПБУ 3/2006 сумму выручки, выраженную в иностранной валюте, необходимо пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на дату признания дохода организации в иностранной валюте.