Бюджетный учет / Статья Перераспределение внебюджетных средств
.rtf
"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 1
ПЕРЕРАСПРЕДЕЛЕНИЕ ВНЕБЮДЖЕТНЫХ СРЕДСТВ
Бюджетная организация, как и любое другое юридическое лицо, может иметь филиалы и представительства. При этом последние не являются юридическими лицами. Они действуют на основании утвержденных для них головной организацией положений (ст. 55 ГК РФ). Зачастую в положении о филиале содержится требование перераспределения коммерческой выручки (прибыли) внутри филиальной сети или между головным учреждением и филиалом. Кроме того, в соответствии с налоговым законодательством на головную организацию возлагается обязанность уплачивать за филиал налог на прибыль и налог на имущество. Все это подразумевает перечисление денежных средств с лицевого счета филиала на счет головной организации или наоборот. В отношениях "главный распорядитель (распорядитель) - получатель" участвуют два юридических лица, это несколько иной вид взаимодействия. Но и в таком случае возникает необходимость централизации или перераспределения средств. В данной статье мы рассмотрим вопросы отражения в учете указанных операций.
Перераспределение внебюджетных средств в 2008 году
В 2008 г. и раньше операции по централизации внебюджетных средств и их перераспределению между юридическими лицами, а также расчеты между головным учреждением (обособленным подразделением) и обособленным подразделением (головным учреждением) отражались в соответствии с Письмами Федерального казначейства от 11.10.2005 N 42-7.1-01/2.6-249, от 29.05.2006 N 42-7.1-15/2.2-221, от 16.01.2007 N 42-7.1-15/2.6-10. Так, в частности, в Письме N 42-7.1-15/2.2-221 дана схема отражения операций не только по централизации внебюджетных средств, но и по начислению и уплате налогов головным учреждением и его обособленным подразделением.
Корреспонденция счетов бюджетного учета по отражению
расчетов в рамках внебюджетной деятельности
|
Содержание операции |
Администратор - получатель бюджетных средств |
Орган, осуществляющий кассовое обслуживание исполнения бюджета (орган Казначейства) |
|||
|
Дебет |
Кредит |
Дебет |
Кредит |
||
|
1. Расчеты между головной организацией и ее обособленными подразделениями, не являющимися юридическими лицами по уплате налогов |
|||||
|
1.1. Начисление дохода от продажи товаров, работ, услуг осуществляется и головной организацией, и ее обособленными подразделениями на основании договора, накладной, акта приемки-сдачи выполненных работ, услуг |
2 205 03 560 |
2 401 01 130 |
- |
- |
|
|
1.2. Получение средств в оплату товаров, работ, услуг (отражается и у головной организации, и у ее обособленных подразделений) на основании платежного документа |
2 201 01 510 |
2 205 03 660 |
2 203 02 510 |
2 307 00 130 |
|
|
2. Начисление налогов головной организацией |
|||||
|
2.1. Начисление налога на прибыль (авансового платежа по налогу), подлежащего уплате в бюджет головной организацией в целом на основании налоговой декларации |
2 401 01 130 |
2 303 03 730 |
- |
- |
|
|
2.2. Начисление НДС, подлежащего уплате головной организацией на основании налоговой декларации |
2 401 01 130 |
2 304 03 730 |
- |
- |
|
|
2.3. Начисление налога на имущество, подлежащего уплате по месту нахождения головной организации, налога на имущество, подлежащего уплате по месту нахождения обособленного подразделения (в случае если по решению головной организации начисление налога на имущество осуществляется головной организацией в целом) на основании налоговой декларации |
2 401 01 290 2 106 04 340 (290) <*> |
2 303 05 730 |
- |
- |
|
|
3. Начисление налогов обособленным подразделением |
|||||
|
3.1. Отражение суммы налога на имущество, подлежащей уплате по месту нахождения обособленного подразделения (в случае если по решению головной организации полномочия по начислению налога возложены на обособленное подразделение) на основании налоговой декларации |
2 401 01 290 2 106 04 340 (290) <*> |
2 303 05 730 |
- |
- |
|
|
4. Исполнение обязательств по уплате налога головной организацией |
|||||
|
4.1. Уплата налога на прибыль (авансового платежа по налогу) головной организацией в федеральный бюджет |
2 303 03 830 |
2 201 01 610 |
2 307 00 130 |
2 203 02 610 |
|
|
4.2. Отражение налога на прибыль в части уплаченной обособленным подразделением по месту его нахождения в бюджет субъекта РФ и бюджет муниципального образования на основании расчета суммы налога (Приложение 5 к листу 02 налоговой декларации) |
2 303 03 830 |
2 304 04 000 |
- |
- |
|
|
4.3. Уплата НДС головной организацией на основании платежного поручения |
2 303 04 830 |
2 201 01 610 |
2 307 00 130 |
2 203 02 610 |
|
|
4.4. Уплачен налог на имущество головной организацией по месту ее нахождения на основании платежного поручения |
2 303 05 830 |
2 201 01 610 |
2 307 00 290 |
2 203 02 610 |
|
|
4.5. Уплачен налог на имущество обособленным подразделением по месту его нахождения на основании платежного поручения (в случае если сумму налога начисляет головная организация) на основании расчета суммы налога, подлежащей уплате обособленным подразделением |
2 303 05 830 |
2 303 05 830 |
- |
- |
|
|
5. Исполнение обязательств по уплате налогов обособленным подразделением |
|||||
|
5.1. Уплачены налог на прибыль, авансовый платеж по налогу обособленным подразделением в доле, подлежащей уплате по месту его нахождения на основании платежного поручения |
2 304 04 000 |
2 201 01 610 |
2 307 00 130 |
2 203 02 610 |
|
|
5.2. Уплачен налог на имущество по месту нахождения обособленного подразделения (в случае если налог начисляет обособленное подразделение) |
2 303 05 830 |
2 201 01 610 |
2 307 00 290 |
2 203 02 610 |
|
|
5.3. Уплачен налог на имущество по месту нахождения обособленного подразделения (в случае если налог начисляет головная организация) |
2 304 04 000 |
2 201 01 610 |
2 307 00 290 |
2 203 02 610 |
|
|
6. Перечисление денежных средств на исполнение обязанности по уплате налогов между головной организацией и ее обособленным подразделением (при необходимости) |
|||||
|
6.1. На сумму перечисленных средств обособленным подразделением (головной организацией) головной организации (обособленному подразделению), основание - платежное поручение |
2 304 04 000 |
2 201 01 610 |
2 211 00 560 |
2 203 02 610 |
|
|
6.2. На сумму полученных средств головной организацией (обособленным подразделением) от обособленного подразделения (головной организации), основание - платежное поручение |
2 201 01 510 |
2 304 04 000 |
2 203 02 510 |
2 308 00 730 |
|
|
7. Расчеты между главным распорядителем средств бюджета и его подведомственными учреждениями по централизации использования чистой прибыли |
|||||
|
7.1. Получение денежных средств главным распорядителем (подведомственным учреждением) от подведомственных ему учреждений (главного распорядителя) в порядке перераспределения, основание - платежное поручение |
2 201 01 510 |
2 401 01 180 |
2 203 02 510 |
2 308 00 730 |
|
|
7.2. Перечисление средств подведомственным учреждением (главным распорядителем) главному распорядителю (подведомственным учреждениям) для централизации, основание - платежное поручение |
2 401 01 241 |
2 201 01 610 |
2 212 00 241 |
2 203 02 610 |
|
--------------------------------
<*> Вариант применения счета 2 106 04 340 предложен автором, по мнению которого номер корреспондирующего счета зависит от закрепленного в учетной политике способа отражения операций по формированию себестоимости платных работ, услуг:
- с использованием счета 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" на основании п. 81 Инструкции N 25н <1>;
- с использованием аналитических счетов счета 2 401 01 200 "Расходы учреждения" на основании рекомендаций Письма N 42-7.1-15/2.2-221.
--------------------------------
<1> Приказ Минфина России от 10.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету".
Перераспределение внебюджетных средств в 2009 году
Как было отмечено на Всероссийском совещании по организации бюджетного учета и отчетности <2>, практика формирования в 2008 г. консолидированного отчета по приносящей доход деятельности федеральных бюджетных учреждений на основании форм Отчетов об исполнении сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета (ф. 0503137), его показатели по графе 5 "Исполнено через органы, организующие исполнение бюджета" по доходам, расходам, источникам финансирования дефицитов бюджетов не соответствуют идентичным показателям Отчетов о кассовом поступлении и выбытии средств от приносящей доход деятельности (ф. 0503134) управлений Федерального казначейства. Поэтому Федеральное казначейство выпустило Письмо от 02.09.2008 N 42-7.1-15/2.2-404, уточняющее порядок отражения операций по централизации внебюджетных средств и их перераспределению между главными распорядителями и подведомственными учреждениями, между головной организацией и обособленными подразделениями.
--------------------------------
<2> Всероссийское совещание на базе УФК по Краснодарскому краю в г. Сочи с 15 по 20 сентября 2008 г. по теме "Вопросы организации бюджетного учета и формирования отчетности". Доклад начальника Управления бюджетного учета и отчетности Г.И. Маклевой (размещен на официальном сайте Федерального казначейства).
С 1 января 2009 г. отражение операций по передаче указанных средств в бюджетном учете органов Федерального казначейства должно быть идентично учету операций между главными распорядителями и бюджетными учреждениями, то есть осуществляться с применением счетов 2 401 01 241 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям", 2 402 01 241 "Выбытия средств бюджета за счет безвозмездных и безвозвратных перечислений государственным и муниципальным организациям", 2 401 01 180 "Прочие доходы" и 2 402 01 180 "Поступления в бюджет по прочим доходам" соответственно по расходам и доходам. В учете ОФК для проведения консолидации операций вводится в 22-й разряд счета 2 402 01 000 "Результат по кассовому исполнению бюджета" дополнительный код 1 - доходы и расходы, подлежащие консолидации.
В соответствии с Письмом N 42-7.1-15/2.2-404 внесены также изменения в План счетов бюджетного учета в части внутренних расчетов между главным распорядителем и получателями средств. Так, счет 0 304 04 000 "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств" дополнен аналитическими счетами 0 304 04 510, 0 304 04 610, то есть дополнительно введены коды 510 и 610 (24 - 26-й разряды счета). Это сделано с целью упорядочения записей (проводок) по передаче средств между головной организацией и обособленными подразделениями.
С 1 января 2009 г. в соответствии с указанным Письмом в бюджетном учете операции по централизации внебюджетных средств и их перераспределению отражаются следующим образом:
|
Содержание операции |
Администратор - получатель средств федерального бюджета |
Орган Федерального Казначейства |
|||
|
Дебет |
Кредит |
Дебет |
Кредит |
||
|
1. Централизация внебюджетных средств и их перераспределение между юридическими лицами |
|||||
|
1.1. Получение средств главным распорядителем (подведомственным учреждением) от подведомственного учреждения (главного распорядителя) |
2 201 01 510 |
2 401 01 180 |
2 202 01 510 |
2 402 11 180 |
|
|
1.2. Перечисление средств подведомственным учреждением (главным распорядителем средств) главному распорядителю средств (подведомственному учреждению) |
2 401 01 241 |
2 201 01 610 |
2 402 11 241 |
2 202 01 610 |
|
|
2. Расчеты между головным учреждением (обособленным подразделением) и обособленным подразделением (головным учреждением) |
|||||
|
2.1. Получение средств головным учреждением (обособленным подразделением) от обособленного подразделения (головного учреждения) |
2 201 01 510 |
2 304 04 510 |
2 202 01 510 |
2 309 00 730 |
|
|
2.2. Перечисление средств обособленным подразделением (головным учреждением) головному учреждению (обособленному подразделению) |
2 304 04 610 |
2 201 01 610 |
2 212 00 560 |
2 202 01 610 |
|
Анализируя оба Письма (N 42-7.1-15/2.2-404 и N 42-7.1-15/2.2-221), мы приходим к выводу, что существует два вида расчетов, которые по-разному отражаются в бюджетном учете:
- расчеты между главным распорядителем и получателем средств (подведомственным учреждением);
- расчеты между головным учреждением и обособленным подразделением.
При этом схемы проводок в части, относящейся к администратору - получателю средств федерального бюджета, по указанным видам расчетов 2009 г. соответствуют схемам проводок 2008 г. Отсюда можно сделать вывод, что в 2009 г. отражать операции по начислению налогов и исполнению обязательств по уплате налогов головной организацией и обособленным подразделением следует в соответствии с Письмом N 42-7.1-15/2.2-221. Однако автор не претендует на истину в последней инстанции и надеется на официальные разъяснения Минфина по этому вопросу.
Вопрос: Нужно ли отражать в смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности средства, полученные (переданные) в связи с централизацией и перераспределением внебюджетных средств?
Для ответа на этот вопрос обратимся к разъяснениям Письма N 42-7.1-15/2.2-404. В указанном Письме со ссылкой на положения Инструкции N 46 <3> говорится о том, что органы Федерального казначейства не вправе требовать отражения показателей по централизации внебюджетных средств и их перераспределению в смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности. В соответствии с п. 14 Инструкции N 46н орган Федерального казначейства проверяет представленные получателем средств платежные документы на правильность оформления, в том числе на соответствие указанных в них кодов бюджетной классификации содержанию операции и смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности, за исключением операций по расчетам между распорядителем средств и получателем средств, находящимся в его ведении (в том числе структурным (обособленным) подразделением). Однако эти разъяснения можно распространить только на период 2008 г. и раньше. Дело в том, что Приказом Минфина России N 36н, Казначейства России N 4н от 03.03.2006 установлено, что порядком открытия и ведения лицевых счетов для учета операций со средствами, полученными от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, получателей средств федерального бюджета, утвержденным Инструкцией N 46н, следует руководствоваться до принятия соответствующих нормативных правовых актов Минфина, Федерального казначейства. Таким образом, ссылка на Инструкцию N 46н в 2009 г. не совсем корректна, поскольку начиная с 01.01.2009 введен в действие ряд новых нормативных актов, в том числе Приказ Федерального казначейства от 07.10.2008 N 7н "О Порядке открытия и ведения лицевых счетов Федеральным казначейством и его территориальными органами", Приказ Минфина России от 01.09.2008 N 88н "О Порядке осуществления федеральными бюджетными учреждениями операций со средствами, полученными от приносящей доход деятельности", а также Приказ Минфина России от 01.09.2008 N 87н "О Порядке санкционирования оплаты денежных обязательств получателей средств федерального бюджета и администраторов источников финансирования дефицита федерального бюджета". Однозначного ответа на вопрос, нужно ли отражать в смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности в 2009 г. средства, полученные (переданные) в связи с централизацией и перераспределением внебюджетных средств, указанные документы не содержат. Остается ждать разъяснений Минфина.
--------------------------------
<3> Инструкция о порядке открытия и ведения территориальными органами Федерального казначейства лицевых счетов для учета операций со средствами, полученными получателями средств федерального бюджета от приносящей доход деятельности, утв. Приказом Минфина России от 21.06.2001 N 46н.
Л.Максимова
Главный редактор журнала
"Бюджетные организации:
бухгалтерский учет
и налогообложение"
Подписано в печать
17.12.2008