"Электронный журнал "Финансовые и бухгалтерские консультации", 2011, N 4

Изменения в бюджетном учете

Реформа бюджетных и межбюджетных отношений, старт которой был дан в 2010 г. принятием Федерального закона N 83-ФЗ <1>, требовала (и требует) разработки и утверждения значительного количества подзаконных актов. Это обусловлено, в частности, тем, что каждая из новых организационно-правовых форм (казенные, бюджетные (бюджетные учреждения нового типа) и автономные учреждения) имеет как весьма существенные особенности правового статуса учреждений, так и специфику ведения основной и приносящей доход деятельности. Поскольку в рамках одной статьи невозможно достаточно подробно прокомментировать все изменения бухгалтерского учета, которые следует учитывать при выборе организационно-правовой формы учреждения начиная с 2011 г., обратим внимание только на наиболее проблемные аспекты ряда принятых Минфином России инструкций по бюджетному учету.

--------------------------------

<1> Федеральный закон от 8 мая 2010 г. N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений".

Законодательные новшества

Как известно, большая часть соответствующих документов должна разрабатываться федеральным финансовым ведомством - Минфином России. Это представляется логичным, так как, с одной стороны, деятельность практически любого учреждения связана с движением бюджетных средств (полностью или частично обеспечивающих выполнение учреждением возложенных на него функций), с другой стороны, любые решения принимаются менеджментом хозяйствующего субъекта на основе данных бухгалтерской информации, методологию обработки которой разрабатывает также Минфин России.

Представители финансового ведомства еще прошлым летом заверили, что основные документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в новых организационно-правовых формах будут разработаны в сентябре, а уже к новому году они смогут пройти и регистрацию в Минюсте России. На деле получилось как всегда. Проекты новых инструкций появились только на сайте Минфина России и только (преимущественно) в декабре 2010 г.

Первыми свет увидели План счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. N 157н (далее - Инструкция по применению Единого плана счетов). За ними последовали План счетов бюджетного учета и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 6 декабря 2010 г. N 162н (далее - Инструкция по бюджетному учету).

В последние дни прошлого года на сайте Минфина России появились:

- План счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 16 декабря 2010 г. N 174н (далее - Инструкция по применению Плана счетов бюджетных учреждений);

- План счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 23 декабря 2010 г. N 183н (далее - Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета АУ).

Кроме того, Минфином России были разработаны и утверждены:

- Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации (Приказ от 28 декабря 2010 г. N 190н);

- Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации (Приказ от 28 декабря 2010 г. N 191н);

- Формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методические указания по их применению (Приказ от 15 декабря 2010 г. N 173н).

Таким образом, формирование новой системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в бюджетной сфере в основном было завершено. Но, чтобы подписанные министром приказы получили статус нормативного акта, необходимо прохождение процедуры их регистрации в Минюсте России (в том числе и тех документов, которые впоследствии будут признаны не нуждающимися в регистрации), которая, по обыкновению, длится не менее полутора месяцев.

Естественно, регистрация затянулась почти до весны 2011-го.

Федеральным законом N 83-ФЗ предусмотрен довольно длительный переходный период (до июля 2012 г.), в течение которого учредители действующих (и вновь создаваемых) учреждений должны определиться с выбором организационно-правовой формы. Поэтому представлялось логичным одновременное существование в течение переходного периода двух схем организации и ведения бухгалтерского учета - по правилам, действовавшим до 1 января 2011 г., и по вновь разработанным Инструкциям.

Однако и здесь Минфин России пошел своим путем. Бухгалтерские работники и руководители бюджетных учреждений, а также публично-правовых образований с удивлением обнаружили, что все новые Инструкции вводятся в действие задним числом - с 1 января 2011 г. С этой же даты прекращает действовать прежняя Инструкция по бюджетному учету (утв. Приказом Минфина России от 30 декабря 2008 г. N 148н). Таким образом, искусственно создано противоречие: учреждения должны выбрать схему бухгалтерского учета за полтора года до истечения срока выбора организационно-правовой формы.

Еще одним открытием для бухгалтеров бюджетных учреждений, по-видимому, стало упоминание учетной политики учреждения в каждом из Приказов, которыми утверждены новые Инструкции. Ранее разработка учетной политики для целей бухгалтерского учета в учреждениях не была обязательной - соответствующие элементы устанавливались на уровне распорядителя бюджетных средств, органов государственной власти или органов местного самоуправления. По общему правилу учетная политика организации или учреждения вводится в действие с начала очередного финансового (календарного) года. В течение года в нее могут только вноситься изменения. Исключение сделано для случаев создания новых организаций и учреждений. Такие субъекты деятельности могут разрабатывать и утверждать учетную политику в течение года. Аналогичный порядок может быть применен к реорганизованным организациям и учреждениям.

В итоге сложилась уникальная ситуация: все учреждения обязаны разработать внутренний нормативный акт (учетную политику), регулирующий все стороны организации и ведения бухгалтерского учета, при отсутствии всех необходимых данных.

Ждать, что финансовое ведомство признает некоторую некорректность перехода на новые правила учета, вряд ли приходится. Поэтому менеджменту (администрации) учреждений можно порекомендовать подход, который представляется наиболее безопасным (с точки зрения вероятности допущения нарушений и минимизации затрат при возможном изменении организационно-правовой формы учреждения), - учетную политику сформировать, исходя из требований Инструкции по применению Плана счетов бюджетных учреждений (и Инструкции по применению Единого плана счетов, разумеется). Впоследствии, если будет выбрана иная форма дальнейшей деятельности, - просто внести изменения в ранее утвержденный документ. При этом, если учреждение станет казенным, изменения коснутся некоторых групп основных средств (в частности, драгоценных металлов и камней) и имущества казны. Если будет выбрана форма автономного учреждения, нужно будет изменить номера счетов в рабочем плане. Выбор в качестве основы именно документа, регулирующего учет в бюджетном учреждении (учреждении нового типа), может быть обоснован тем, что данная Инструкция, на наш взгляд, является наиболее проработанной и детализированной.

Теперь уместно привести краткий комментарий к каждой из новых Инструкций.