4. Определение налоговой базы по налогу на имущество предприятий

Налог на имущество предприятий исчисляется и уплачивается на основании Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон) в соответствии с требованиями, установленными Инструкцией Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33 (ред. от 18.01.2002) "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" (далее - Инструкция N 33).

При отражении в налоговой декларации по налогу на имущество предприятий стоимости имущества, находящегося на балансе организации на правах собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления, необходимо иметь в виду следующее.

1. Заполняя налоговую декларацию по налогу на имущество предприятий, необходимо прежде всего учитывать требования ст.2 Закона.

Поэтому для целей исчисления и уплаты налога на имущество предприятий учитывается именно балансовая стоимость имущества, в том числе остаточная стоимость основных средств, нематериальных активов (с учетом результатов переоценки основных фондов), т.е. стоимость имущества в оценке, принятой в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета.

При отражении материально - производственных запасов в бухгалтерском учете необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.

Учет затрат по капитальному строительству объектов (включая модернизацию и реконструкцию основных фондов) производится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденным Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167.

2. В ф. 1152001 должна быть отражена вся стоимость имущества организации, указанная в балансе (сводном балансе) организации (т.е. включающем стоимость имущества ее обособленных подразделений).

Имущество включается в налоговую декларацию исходя из остатков на соответствующую отчетную дату, стоимость которых отражена на соответствующих счетах бухгалтерского учета, в главной книге и в балансе организации.

Организациям рекомендуется определять налоговую базу по налогу на имущество предприятий исходя из стоимости основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, отражаемых в активе баланса на счетах бухгалтерского учета, указанных в Инструкции N 33.

В целях исчисления налога на имущество предприятий МНС России рекомендует рассматривать следующие счета Плана счетов:

01 "Основные средства" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (за минусом суммы амортизации (или износа);

04 "Нематериальные активы" (за минусом суммы амортизации, учитываемой на счете 05 "Амортизация нематериальных активов");

08 "Вложения во внеоборотные активы" (субсчета 08-3 "Строительство объектов основных средств", 08-4 "Приобретение объектов основных средств", 08-5 "Приобретение нематериальных активов");

10 "Материалы";

11 "Животные на выращивании и откорме";

15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей";

16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей";

20 "Основное производство";

21 "Полуфабрикаты собственного производства";

23 "Вспомогательные производства";

29 "Обслуживающие производства и хозяйства";

41 "Товары";

43 "Готовая продукция";

44 "Расходы на продажу";

45 "Товары отгруженные";

97 "Расходы будущих периодов";

иные счета бухгалтерского учета прочих запасов и затрат, отражаемых в разд.2 и 3 актива баланса.

3. Важным вопросом при отражении имущества в налоговой декларации по налогу на имущество предприятий является порядок начисления амортизации на основные средства, которая принимается для расчета налога на имущество предприятий.

Таким образом, амортизация на основные средства, приобретенные после 1 января 2002 г., исчисленная в соответствии с методами и порядком расчета сумм амортизации, установленными ст.259 Налогового кодекса РФ (НК РФ), может применяться и для расчета налога на имущество предприятий, если это отражено в распорядительном документе об учетной политике организации. При этом суммы амортизационных отчислений должны быть в установленном порядке отражены в бухгалтерском учете организации и налоговой декларации по налогу на имущество предприятий.

4. При заполнении ф. 1152002 по обособленным подразделениям необходимо руководствоваться нормами, установленными ст.7 Закона, в соответствии с которыми налоговая база обособленного подразделения определяется как стоимость основных средств и запасов (материалов, готовой продукции и товаров), фактически находящихся в этом обособленном подразделении на отчетную дату, вне зависимости от учетной политики организации.

5. Согласно ст.2 Закона и пп."а" п.4 Инструкции N 33 при заполнении налоговой декларации по налогу на имущество предприятий в целом по организации в налоговую базу необходимо включить затраты на капитальные вложения, отражаемые на счете 08 "Капитальные вложения". К ним относятся затраты на капитальное строительство, монтаж оборудования (в том числе переданного в лизинг), затраты на приобретение основных средств и нематериальных активов.

6. В том случае, если объекты, не завершенные строительством, законсервированы по решениям федеральных органов государственной власти, исполнительных органов власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, стоимость указанных объектов (затраты на строительство) не подлежит обложению налогом на имущество предприятий в соответствии с п."ж" ст.4 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий".

7. Включаются в налоговую декларацию при заполнении сведений о видах и стоимости имущества, подлежащего налогообложению (Приложение "Б" к ф. 1152001), затраты организаций, учитываемые в составе капитальных вложений на счете 08 "Капитальные вложения" на приобретение объектов недвижимости до перевода их в состав основных средств, в следующих случаях:

- если нормативный срок строительства истек, но строительство объекта не завершено;

- если строительство завершено в срок, но объект не принят по акту ввода в эксплуатацию в установленном порядке;

- если строительство завершено и объект передан заказчику по акту приемки в эксплуатацию в срок, но не оформлено право собственности на объект недвижимости;

- если объект по договору купли - продажи передан на баланс покупателю, но право собственности на объект не оформлено в установленном порядке;

- в иных аналогичных случаях.

8. Пунктом 4 Инструкции N 33 установлено, что остатки средств (затрат) по состоянию на отчетную дату, учитываемые на счете 20 "Основное производство", подлежат включению при определении налоговой базы по налогу на имущество предприятий. При этом остатки по указанным счетам на конец месяца показывают стоимость незавершенного производства (строительства), которую следует включить в налоговую базу по налогу на имущество предприятий.

9. Заполняя налоговую декларацию, налогоплательщик должен иметь в виду, что имущество для целей налогообложения отражается с учетом переоценки балансовой стоимости основных фондов.

По ранее действовавшему порядку в расчетах налоговой базы по налогу на имущество предприятий остаточная стоимость основных фондов (средств) исчислялась из восстановительной стоимости начиная с даты переоценки, устанавливаемой постановлением Правительства РФ.

10. Федеральным законом от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" установлено, что организации, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации, не являются налогоплательщиками налога на имущество, используемого по видам деятельности, осуществляемой на основании свидетельства об уплате единого налога.

11. Порядок уплаты налога по месту нахождения обособленных подразделений состоит в следующем. Пунктом 2 ст.11 НК РФ установлено, в частности, что обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

При определении налоговой базы по филиалам и иным обособленным подразделениям следует рассматривать следующие счета актива баланса Плана счетов: 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (за минусом суммы амортизации или износа); 10 "Материалы"; 43 "Готовая продукция"; 41 "Товары"; 45 "Товары отгруженные".

12. Организации, имеющие льготы по налогу на имущество предприятий, при заполнении налоговой декларации должны отразить стоимость необлагаемого согласно ст.ст.4 и 5 Закона имущества в ф. 1152001 и 1152002.

13. Организации, независимо от организационно - правовой формы, видов деятельности и ведомственной подчиненности, вправе исключать из налоговой базы по налогу на имущество предприятий находящиеся у них на балансе такие объекты, как санаторий, дом отдыха, оздоровительный лагерь для детей, имущество медсанчасти, клуба, гостиницы, библиотеки, спортивного зала, бани и других аналогичных объектов, указав их стоимость в налоговой декларации.

14. В целях правильного применения льготы организации обязаны обеспечить раздельный (обособленный) учет указанного в настоящем пункте имущества.

Единицей учета основных средств является инвентарный объект. При этом при наличии у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования или предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Для раздельного учета льготируемых объектов налогоплательщики должны вести инвентарный список льготируемых объектов (или отдельных их частей) или другой соответствующий документ, содержащий сведения о номере и дате инвентарной карточки, инвентарном номере объекта, полном наименовании объекта, его остаточной восстановительной стоимости, а также сведения о выбытии (перемещении) объекта, стоимость которых должна быть отражена в налоговой декларации (в Приложении "В", по обособленному подразделению - в Приложении "Б1").

При отсутствии раздельного учета для целей обложения налогом на имущество предприятий указанных объектов или нецелевом их использовании стоимость этих объектов подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

15. В соответствии с п."ж" ст.4 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" данным налогом не облагается имущество, используемое для образования страхового и сезонного запасов в организациях, связанных с сезонным (природно - климатическим) циклом поставок и работ, а также запасов, созданных в соответствии с решениями федеральных органов исполнительной власти, соответствующих органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.

При расчетах налога на имущество предприятий сезонные и страховые запасы, а также емкости и склады для их хранения из налоговой базы могут быть исключены на основании решения органов исполнительной власти соответствующего субъекта Российской Федерации о создании нормативных запасов и отражаются в налоговой декларации в соответствующих приложениях.

К запасам, созданным в соответствии с решениями федеральных органов исполнительной власти, соответствующих органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, относятся, в частности, основные средства организаций, законсервированные в соответствии с установленным порядком.

Основанием для исключения стоимости законсервированного имущества из расчета при исчислении налога на имущество предприятий является решение о консервации имущества, принятое соответствующим органом. Распоряжение организации о консервации имущества является основанием для предоставления указанной льготы только при наличии соответствующего решения, принятого одним из названных органов.

16. Пунктом "и" ст.5 Закона установлено, что стоимость имущества организации, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость мобилизационного резерва и мобилизационных мощностей. Эта норма распространяется на мобилизационные мощности как используемые, так и не используемые в текущем производстве.

Данная льгота по налогу на имущество предоставляется налогоплательщикам независимо от организационно - правовых форм и форм собственности на основании мобилизационного задания, установленного соответствующими органами исполнительной власти или организацией, уполномоченной Правительством РФ доводить эти задания до непосредственных исполнителей, утвержденного перечня имущества, связанного с его обеспечением, и договоров (контрактов) о выполнении мобилизационных заданий (заказов).

17. Пунктом "г" ст.4 Закона предусмотрено, что данным налогом не облагается имущество, используемое исключительно для нужд образования и культуры. Перечень объектов и организаций, которым предоставляются льготы, установлен Инструкцией N 33.

Предусмотрено, что льгота по налогу на имущество предприятий предоставляется не только организациям, непосредственно осуществляющим деятельность в области культуры и образования, но и организациям, выпускающим или реализующим учебно - техническую продукцию, наглядные пособия и оборудование для учебных заведений.

18. В налоговой декларации может быть отражено необлагаемое (льготируемое) имущество организаций народных художественных промыслов. Пунктом "е" ст.4 Закона установлено, что не облагается имущество организаций народных художественных промыслов, если выручка от изделий народных художественных промыслов составляет не менее 50% общей суммы выручки от реализации продукции, работ, услуг.

Если по результатам работы отчетного года выручка от реализации изделий народных художественных промыслов по данным бухгалтерского учета организации составляет менее 50% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг), то уплата налога на имущество предприятий за отчетный год производится по годовому расчету.

19. Отдельные виды некоммерческих организаций также могут указать в налоговой декларации имущество, которое находится у них на балансе как льготируемое в порядке, предусмотренном Законом.

Уплата налога на имущество предприятий некоммерческими организациями производится за счет средств, предусмотренных сметой доходов и расходов, или за счет финансовых результатов, полученных от предпринимательской деятельности.

20. Согласно п."и" ст.4 Закона налогом на имущество предприятий не облагается имущество общественных организаций инвалидов, а также других организаций, в которых инвалиды составляют не менее 50% от общего числа работников.

При определении права на получение указанной льготы следует исходить из среднесписочной численности организации, в которой работают инвалиды, того отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев, года), за который составляется налоговый расчет. Если в отчетном периоде численность инвалидов, исчисленная нарастающим итогом, составила менее 50% (с учетом предыдущих налоговых периодов), то за этот отчетный период льгота по налогу на имущество предприятий организации не предоставляется. При этом льгота по налогу, предоставленная за предыдущие отчетные периоды, сохраняется.

21. К льготируемому имуществу относятся также объекты, используемые исключительно для охраны природы, пожарной безопасности или гражданской обороны, к которым относится имущество организаций, независимо от форм собственности и ведомственной подчиненности, предназначенное на указанные цели.