7. Признание резервов

Резерв подлежит признанию, если:

i компания имеет текущее обязательство, правовое или традиционное;

ii вероятно (т.е. скорее да, чем нет) потребуется выплатить некоторую сумму средств; и

iii обязательство можно оценить.

Если все три условия одновременно не выполняются, то резерв не создается.

Текущее обязательство

В большинстве случаев можно установить, приведет ли прошлое событие к возникновению текущего обязательства или нет.

В ходе судебного разбирательства имеется возможность оспорить, действительно ли имели место определенные события, а также привели ли такие события к возникновению текущего обязательства. Компания определяет, существует ли текущее обязательство на отчетную дату, принимая во внимание имеющиеся доказательства, в том числе мнение экспертов.

К рассмотрению могут приниматься дополнительные свидетельства, полученные в связи с событиями, имевшими место после отчетной даты. На их основе:

i при подтверждении существования текущего обязательства на отчетную дату компания создает резерв (при условии соблюдения вышеуказанных критериев);

ii при подтверждении отсутствия текущего обязательства на отчетную дату компания раскрывает в финансовой отчетности сведения об условном обязательстве, за исключением тех случаев, когда выплата средств маловероятна.

ПРИМЕР – обязательный ремонт при операционной аренде

Резерв признается в следующих случаях:

i) когда предприятие имеет текущее обязательство в результате

прошлого события;

ii) когда существует вероятность, что потребуется отток

ресурсов, чтобы урегулировать данное обязательство; и

iii) когда возможно надежно оценить величину обязательства.

Должно ли руководство признать резерв по затратам, которые необходимо будет понести, чтобы в конце срока аренды привести арендуемую собственность в ее первоначальное состояние?

История вопроса

Банк Т арендует несколько филиалов на 10 лет с возможностью продления срока соглашения аренды.

Соглашения аренды указывают, что банк Т обязан произвести в конце срока аренды ремонт филиалов с целью приведения их в первоначальный вид, даже в случае, если аренда будет прервана раньше договорного срока.

Обязанность провести ремонт означает, что банку Т придется устранить все повреждения и изменения, произведенные в помещении.

Если руководство банка Т не отремонтирует филиалы, оно должно будет заплатить штраф, который сопоставим с затратами, которые потребуются третьей стороне для приведения помещений в их первоначальное состояние.

Руководство банка Т не уверено, будет ли оно продлевать соглашение аренды по истечении 10 лет.

Решение

Руководство банка Т должно признать резерв при нанесении ущерба, или когда в помещении осуществляется перестройка. Это и есть момент возникновения обязательства, поскольку в будущем необходимо будет провести ремонт.

На момент начала аренды не существует текущего обязательства.

Существует вероятность, что руководству потребуется понести расходы по ремонту в связи обычными повреждениями, однако на момент вступления соглашения аренды в силу, никаких условий, обуславливающих необходимость начисления резервов, не существует.

Прошлое событие

Событие, которые приводит к возникновению обязанности заплатить деньги, называется обязывающим событием. При наличии обязывающего события компания не имеет альтернативы исполнению обязательства. Это имеет место только:

i когда исполнение обязательства обусловлено требованиями закона, или

ii в случае традиционного обязательства, - когда в результате события ожидается, что компания понесет расходы.

Финансовая отчетность отражает финансовое положение на конец отчетного периода, но не возможное положение в будущем. Поэтому резерв на покрытие расходов, которые необходимо понести для продолжения деятельности в будущем, не создается. Регистрации подлежат только те обязательства, которые существуют на отчетную дату.

ПРИМЕР – обязательства, существующие на отчетную дату Против компании возбужден иск на $25 млн. за нарушение антимонопольного законодательства, и компания убеждена, что ей придется выплатить всю сумму иска. Чтобы избежать преследования по закону в дальнейшем, компании дополнительно придется затратить $10 млн. на переподготовку кадров и приобретение новой техники. В создаваемый резерв следует включить только $25 млн., так как $10 млн. связаны с будущими операционными расходами.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Неконкурентное поведение	ОПУ	25 млн.
Резерв	ББ		25 млн.
Создание резерва

При создании резерва необходимо принимать во внимание только те обязательства, которые возникают в результате прошлых событий, не связанных с будущими действиями компании, т.е. с будущей коммерческой деятельностью.

ПРИМЕР – обязательство, возникшее в результате прошлого события

Банк приобретает бизнес конкурента и планирует открыть дополнительно 24 филиала. В данном случае резерв не формируется, так как никаких обязательств в результате прошлых событий не существует.

Примерами таких обязательств могут служить штрафные санкции или затраты по очистке окружающей среды от загрязнений и возмещению экологического ущерба, так как оба обязательства обуславливают необходимость выплат денежных средств независимо от будущих действий компании (см. приложение).

Будущие операционные расходы не являются обязательством. Их следует отражать в будущих отчетных периодах.

ПРИМЕР – отсутствие текущих обязательств в связи с будущими расходами

Руководству банка стало известно, что с принятием новых нормативных актов в следующем отчетном периоде в офисе потребуется установить систему пожаротушения.

Необходимо будет отразить расходы, когда они будут понесены, а не формировать резерв под предстоящие расходы заранее.

ПРИМЕР – признание обязательства по будущим эксплуатационным расходам

Обязательство определяется как долг или обязанность, возникающая в результате происшедших в прошлом событий, урегулирование которых, как ожидается, приведет к оттоку ресурсов, содержащих экономические выгоды.

Происшедшее в прошлом событие, ведущее к текущему обязательству, называется обязывающим событием. Обязывающее событие создает юридическое или традиционное обязательство.

Должно ли руководство признать обязательство по будущим эксплуатационным расходам?

История вопроса

Руководство планирует провести техническое перевооружение в одном из старых офисов предприятия через несколько лет. Оценочная стоимость – $100,000.

Решение

Нет, поскольку нет обязывающего события. Намерение провести перевооружение не создает ни традиционного, ни правового обязательства. Обязательство не признается.

При создании резерва компания не должна учитывать тот факт, кто является непосредственным кредитором по обязательству: другая компания, частное лицо или широкий круг лиц (общественность).

ПРИМЕР – обязательство перед общественностью Компания формирует резерв по гарантийным обязательствам, возникающим в связи с продажей товаров. Информации о том, сколько требований по гарантии будет предъявлено, нет. Есть информация о количестве предъявленных требований по ранее проданным товарам.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Затраты по гарантийному обслуживанию	ОПУ	3 млн.
Резерв – гарантийное обслуживание	ББ		3 млн.
Создание резерва

Решение руководства компании не приводит к возникновению традиционного обязательства на отчетную дату, если только такое решение не было доведено до сведения заинтересованных сторон до наступления отчетной даты, или не сформировало ожидания того, что компания выполнит свои обязанности.

ПРИМЕР – традиционное обязательство

В декабре совет директоров компании принял решение о закрытии филиалов в восточном регионе. В январе соответствующий план реорганизации был доведен до сведения персонала закрывающегося подразделения.

В декабрьских учетных записях создание резерва не предусматривается, так как по состоянию на отчетную дату не было ни обнародования плана реорганизации, ни начала его осуществления.

Однако это можно рассматривать как событие после отчетной даты, и чтобы соответствовать требованиям МСФО (IAS) 10, вам будет необходимо раскрыть эту информацию.

Событие, которое может привести к возникновению обязательства на более позднюю дату вследствие изменения законодательства.

ПРИМЕР – обязывающее событие В 2006 году, когда банк выпустил долговые ценные бумаги. У него не было обязательства компенсировать убытки в случае существенных падений доходности. В начале 2007 года, до утверждения финансовой отчетности за 2006 год, был принят новый закон, требующий компенсации любых существующих убытков. Возникновение убытков является обязывающим событием, и банк признает ответственность за ликвидацию последствий. В отчетности за 2006 год следует предусмотреть резерв.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Компенсация клиентам	ОПУ	32 млн.
Резерв	ББ		32 млн.
Создание резерва в отчетности за 2006 год

Пока предложенный законопроект еще окончательно не утвержден, обязательство возникает, только если есть фактическая уверенность, что законопроект будет принят в том виде, в каком он предлагается.

Такое обязательство учитывается как правовое обязательство. Достаточно часто нельзя быть уверенным, в каком виде будет принят законопроект до его фактического принятия.

Вероятная уплата по обязательствам и класс обязательств

Чтобы обязательство было признано в финансовой отчетности, необходимо не только наличие текущего обязательства, но и высокой вероятности выплаты по нему.

При наличии нескольких аналогичных обязательств, например, по гарантийному обслуживанию или по другим аналогичным договорам, вероятность выплаты определяется путем оценки данного класса обязательств в целом.

Несмотря на то, что вероятность погашения обязательства по отдельной статье может быть мала, вполне вероятна необходимость выплаты по классу обязательств в целом. Если это так, то необходимо создать резерв (при условии соблюдения других критериев).