Налогооблагаемые временные разницы

При возникновении таких разниц условный расход при расчете текущего налога на прибыль корректируется в сторону уменьшения, а в последующих отчетных периодах – в сторону увеличения. В будущем налогооблагаемая временная разница будет прибавляться для получения величины налоговой базы (отсюда название – «налогооблагаемая»).

С НВР связано понятие «Отложенное налоговое обязательство». ОНО учитывается на пассивном балансовом счете 77 «Отложенные налоговые обязательства». ОНО возникает в одном отчетном периоде (или накапливается в течение нескольких периодов), а погашается и списывается в другом (других) отчетных периодах. ОНО рассчитывается как произведение суммы НВР на ставку налога на прибыль:

ОНО = НВР х 20%

Отражается (признается) отложенное налоговое обязательство:

Дт сч. 68 Кт сч. 77

Сумма ОНО уменьшает условный расход по налогу на прибыль для получения на счете 68 фактической величины налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет за отчетный период. По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц отложенное налоговое обязательство уменьшается или полностью погашается:

Отражается уменьшение или полное погашение отложенного налогового обязательства

Дт сч. 77 Кт сч. 68, суб. «Расчеты по налогу на прибыль»

Пример. Организация приобрела в феврале станок, первоначальная стоимость которого в бухгалтерском и налоговом учете составляет 120 000 руб. Срок полезного использования станка в бухгалтерском учете – 5 лет (60 мес.), в налоговом учете – 4 года (48 мес.). В бухгалтерском и налоговом учете используется линейный способ начисления амортизации. В марте станок введен в эксплуатацию.

Решение:

Год	Сумма амортизации, руб.		Налогооблагаемая временная разница, руб.
	в бухгалтерском учете	в налоговом учете
1-й	24 000	30 000	- 6 000
2-й	24 000	30 000	- 6 000
3-й	24 000	30 000	- 6 000
4-й	24 000	30 000	- 6 000
5-й	24 000	-	+ 24 000

Налогооблагаемая временная разница ежемесячно будет составлять сумму 500 руб. (6 000 руб. : 12). ОНО ежемесячно будет составлять сумму 100 руб. (500 руб. х 20%), будет накапливаться в течение 48 мес. и составит сумму 4 800 руб. ОНО будет погашаться в течение 12 месяцев и ежемесячная сумма погашения составит 400 руб. (4 800 : 12). Таким образом, в течение 12 месяцев ОНО будет полностью погашено (400 руб. х 12 мес. = 4 800 руб.).

Содержание хозяйственных операций	Сумма, руб.	Дт	Кт
ежемесячно начиная с марта (в течение 48 месяцев)
Отражается (признается) отложенное налоговое обязательство	100	68	77
ежемесячно в течение 12 месяцев после полного погашения стоимости объекта в налоговом учете
Отражается погашение отложенного налогового обязательства	400	77	68

В бухгалтерском балансе отложенные налоговые обязательств отражаются в разделе IV «Долгосрочные обязательства». В Отчет о прибылях и убытках по строке «Изменение отложенных налоговых обязательств» показывается сумма разницы между оборотами по счету 77: (Дт сч. 68 Кт сч. 77 за отчетный период) – (Дт сч. 77 Кт сч. 68 за этот же отчетный период).

Если объект, с которым связана налогооблагаемая разница выбывает, то ОНО списывается проводкой:

Дт сч. 77 Кт сч. 99

Списание ОНО отражается в Отчете о прибылях и убытках по строке «Прочее».

Значение показателя строки «в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)» определяется как разница между оборотом по кредиту счета 99 и оборотом по дебету счета 99 за отчетный период (аналитический счет учета постоянных налоговых обязательств (активов)) и представляет собой сальдо постоянных налоговых активов и постоянных налоговых обязательств, накопленных за отчетный период. Отрицательная разница означает, что постоянные налоговые обязательства больше постоянных налоговых активов. Поскольку постоянные налоговые обязательства уменьшают чистую прибыль, то такая разница показывается в данной строке в круглых скобках как отрицательная величина. Положительная разница означает, что постоянные налоговые активы больше постоянных налоговых обязательств. Поскольку постоянные налоговые активы увеличивают чистую прибыль, то такая разница показывается в данной строке без круглых скобок как положительная величина.

Поскольку ПНО (ПНА) включены в показатель строки «Текущий налог на прибыль», то при расчете чистой прибыли в Отчете о прибылях и убытках показатель строки «в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)» не учитывается.

Как указывалось выше, в Отчете о прибылях и убытках списание ОНА и ОНО отражается по строке «Прочее». По данной строке отражается информация об иных, не упомянутых выше, показателях, оказывающих влияние на величину чистой прибыли организации. Здесь отражается разница между оборотом по дебету счета 99 (в части налогов, уплачиваемых при применении специальных налоговых режимов, пеней и штрафов, доплат по налогу на прибыль, списанных отложенных налоговых активов) и оборотом по кредиту счета 99 (в части переплаты по налогу на прибыль, списанных отложенных налоговых обязательств).

Таким образом, в соответствии с ПБУ 18/02 текущий налог на прибыль определяется исходя из величины условного расхода, скорректированного на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства.